Місце аудиту в системі економічного контролю.

Місце аудиту в системі економічного контролю.

Виходячи із змісту економічного контролю, періодичності, інформацій­ного забезпечення і форм здійснення, виділяють загальноекономічний і фінан­сово-господарський контроль.

Загальноекономічний контроль здійснюється на макроекономічному рі­вні і має такі об'єкти дослідження: виконання планів соціального і економічно­го розвитку країни, окремих регіонів; використання ресурсів країни, діяльність окремих міністерств, відомств та інших урядових структур.

Фінансово-господарський контроль здійснюється на мікро-рівні та до­сліджує фінансово-господарську діяльність підприємств.

Аудиторська діяльність за останні роки підтверджує факти, що аудит може проводитися не тільки на рівні підприємств (мікрорівні), але і на макро-рівні.

Доцільно розглядати місце аудиту не тільки в системі фінансово-господарського контролю, але й в системі загальноекономічного контролю.

Незалежні аудитори (аудиторські фірми), окрім підтвердження достові­рності фінансової звітності, що прийнято називати аудитом, надають суб'єктам господарювання супутні аудиту послуги. До них належать: складання бізнес-плану; консультації з питань обліку, оподаткування, права, фінансів; постанов­ка, ведення або відновлення обліку; складання звітності та ін. У цьому випадку можна розглядати місце окремих аудиторських послуг не лише в системі контролю, а ще як функцію управління. Наприклад, складання прогнозів (пла­ну), ведення обліку тощо.

Таким чином, аудит доцільно розглядати як складник системи економічного контролю, а окремі су­путні аудиту послуги - безпосередньо функціями управління.

Аудиторський ризик.

Дослідивши ключові аспекти системи внутрішнього контролю підприємства, по­чинаючи від його середовища і завершуючи контрольними проце­ду­ра­ми, які застосовує клієнт, аудитор може здійснити попередню оцінку аудиторського ризику.

Аудиторський ризик є наслідком двох чинників: ризику того, що можуть мати місце суттєві помилки у фінансових звітах, а також ризику того, що ці істотні помилки не буде виявлено. Аудиторський ризик завжди має місце; тому найчастіше оперують поняттям прийнятного аудиторського ризику (виражає міру готовності аудитора надати позитивний висновок без застережень за умови, що ймовірність існування суттєвих помилок у фінансовій звітності клієнта після проведення аудиту не перевищує певної прийнятної величини – наприклад, 5%).

Прийнятний аудиторський ризик визначається індивідуально для кожного завдання з аудиту і залежить від низки факторів, пов'язаних зі специфікою завдання. Якщо замовник потребує вищого рівня впевненості, аудитор повинен знизити величину прийнятного аудиторського ризику, і навпаки.

У зарубіжній практиці набула виключного поширення модель оцінки прийнятного аудиторського ризику, яка виглядає так:

ПАР = ВР · РВК · РН,

де ПАР - прийнятний аудиторський ризик (DAR);

ВР - властивий ризик (IR);

РВК - ризик внутрішнього контролю (CR);

РН - ризик невиявлення (DR).

 

Цю модель для остаточного аналізу часто подають у видозміненому вигляді, ви­ко­ристовуючи в ролі ендогенної змінної ризик невиявлення:

 

 

Прийнятний аудиторський ризик (ПАР) виражає ступінь готовності аудитора надати по­зитивний висновок без застережень за умови, що імовірність іс­ну­вання суттєвих помилок у фінансовій звітності клієнта після проведення аудиту не пере­вищує величи­ни ПАР, яка може коливатись у межах від 0 до 1 (або від 0% до 100%). Практично ау­ди­тор завжди прагне мінімізувати значення ПАР, оскільки високе значення цього показ­ника загрожує фі­нан­со­вими втратами у випадку конфлікту з клієнтом, а також па­дін­ням імід­жу аудиторської фірми.

Властивий ризик (ВР) – це ризик того, що в реєстрах бухгалтерського обліку і, відповідно, у фінансовій звітності клієнта міститься недостовірна інформація. Властивий ризик особливо тісно пов’язаний з ризиком бізнесу клієнта, але, згадуючи цей взаємозв’язок, доцільно підкреслити, що вони не є тотожними.

Ризик внутрішнього контролю (РВК) – це ризик того, що система внутріш­нього контролю клієнта не здатна вчасно знайти помилки в обліку і звітності або запобігти їм.

Властивий ризик, який в деяких країнах називають притаманним або невід’ємним ризиком, і ризик внутрішнього контролю залежать, в першу чергу, від ад­мі­ністрації і персоналу клієнта. Тому аудитор не може здійснювати прямий вплив і регулювати рівень цих видів ризику з до­по­могою тих чи інших аудиторських процедур та організа­ційних заходів.

Безпосередньо від аудитора залежить лише ризик невиявлення (РН), який являє собою ризик того, що існуючі помилки, які перевищують поріг суттєвості, не будуть виявлені ау­ди­тором. Зменшення цього ризику можливе у випадку збільшення кіль­кості аудиторських доказів і ретель­нішого дослідження ви­бра­них для пе­ре­вірки дже­рел інформації.

Види аудиторських послуг.

Основним видом послуг аудиторських фірм є аудит фінансової звітності. У сфері обліку аудиторські фірми пропонують такі послуги як постановка і постійне ведення бухгалтерського обліку, складання звітності, відновлення бухгалтерського обліку, удосконалення існуючої на підприємстві облікової системи.

Аудит фінансової звітності підприємств здійснюється з метою визначення правильності її складання відповідно до встановлених правил ведення бухгалтерського обліку, її достовірності, повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим вимогам.

Проте, в аудиторській діяльності існує тенденція до збільшення в загальному обсязі виконаних робіт питомої ваги інших аудиторських послуг, особливо консультування у сфері управління і оподаткування. Така ситуація в нашій країні склалася внаслідок відміни обов’язкового аудиту для більшості суб’єктів господарювання. В міжнародній практиці зміни, викликані бурхливим розвитком комп’ютерних систем, телекомунікацій і систем інформації, дозволяють аудиторським фірмам надавати своїм клієнтам цілу низку нових, додаткових послуг і, таким чином, розвивати нові напрями у своїй діяльності. Поряд з аудитом, іноземні аудиторські фірми все більше надають послуг у сфері управлінського консалтингу і податкової політики.

Нагромаджений досвід аудиторської діяльності в Україні свідчить про те, що крім аудиту фінансової звітності, аудиторські послуги переважно стосуються ведення обліку і складання звітності, надання аналітичних і консультаційних послуг, експертної діяльності.

Супутні аудиту послуги.

До складу супутніх послуг, які найчастіше пропонують аудиторські фірми, належать:

- узгоджені процедури (операційна перевірка);

- компіляція;

- підтвердження формування капіталу тощо.

Узгоджені між аудитором і клієнтом процедури перевірки здійснюються з метою задоволення інтересів замовника стосовно дослідження інформації з окремих питань. Наприклад:

1. Перевірка правовстановлюючих та внутрішніх документів:

- експертиза установчих документів;

- перевірка наявності та дотримання ліцензій, дозволів на здійснення відповідних видів діяльності;

- експертиза внутрішніх нормативів та положень.

2. Перевірка окремих питань бухгалтерського обліку:

- нематеріальних активів;

- основних засобів;

- фінансових інвестицій;

- інших необоротних активів;

- запасів;

- коштів і розрахунків (в т.ч. з дебіторами, кредиторами та підзвітними особами);

- власного капіталу;

- доходів, витрат (в т.ч. порядку калькулювання собівартості продукції) та фінансових результатів.

3. Перевірка іншої інформації щодо фінансово-господарської діяльності підприємств та фінансових установ:

- операцій з валютними цінностями;

- фондових операцій;

- окремих господарських чи комерційних операцій;

- порядку відображення касових операцій та організації готівкового обігу;

- організації системи документообігу;

- оцінка формування обов’язкових резервів і фондів, тощо.

4. Аудит розрахунків з бюджетом включає:

- визначення податків, зборів, платежів, платниками яких відповідно до законодавства є підприємство з урахуванням встановлених пільг;

- перевірку правильності обліку податків (зборів, платежів) та заповнення податкових звітів;

- перевірку повноти та своєчасності сплати податків.

Процедури компіляції передбачають здійснення трансформації облікових даних у відповідності до вимог МСФЗ або прийнятих в відповідних іноземних країнах принципів.

Предмет і об’єкти аудиту.

Предмет аудиту - це інформація про факти (явища і процеси) господарської діяльності суб'єкта аудиторського контролю, яка відображена в системі бухгалтерського обліку та інших джерелах інформаційної системи, і підлягає кількісній і вартісній оцінці.

У загальному теоретичному плані предмет аудиту - це сукупність об'єктів аудиторського контролю.

У конкретних випадках предмет аудиту характеризується наявністю певних об'єктів аудиту, виходячи з умов роботи суб'єктів перевірки та здійснених господарських фактів (явищ або процесів) тощо. Разом з тим, не всі наявні на підприємстві (організації) факти господарської діяльності є об'єктами аудиту. В кожному конкретному випадку вибір тих чи інших об'єктів ауди­торсь­кого контролю залежить від мети і завдання аудиту, що обумовлюються в договорі між аудитором (аудиторською фірмою) і замовником (суб'єктом перевірки).

Предмет аудиту варто розглядати в динаміці. Із зростанням числа аудиторських послуг змінюється кількість об'єктів аудиту, а отже, і його предмет.

Об'єкт аудиту – це інформація про окремі або взаємопов'язані факти (явища або процеси) господарської діяльності суб'єкта господарського контролю, яка відображена в системі бухгалтерського обліку та інших джерелах інформаційної системи і підлягає кількісній і вартісній оцінці.

Важливе теоретичне і практичне значення для більш повного пізнання предмета аудиторського контролю відіграє науково обгрунтована класифікація об'єктів аудиту.

Класифікація об'єктів аудиту

 

Ознака класифікації	Види об’єктів аудиторського контролю
1. Вид	1. Ресурси 2. Господарські процеси 3. Активи, зобов’язання, капітал 4. Методи і функції управління 5. Організаційні форми управління
2. Складність об’єктів	1. Прості 2. Складні
3. Відношення до сфери діяльності	1. Сфери матеріально-технічного постачання 2. Сфери виробництва 3. Сфери збуту
4. Відношення до часу	1. Об’єкти, стан яких оцінюється в минулому часі 2. Об’єкти, стан яких оцінюється в теперішньому часі 3. Об’єкти стан яких оцінюється в майбутньому часі
5. Характер оцінки стану об’єктів	1. Підлягають вартісній оцінці 2. Підлягають кількісній оцінці 3. Підлягають кількісно-вартісній оцінці
6. Тривалість перебування у полі зору діяльності аудитора	1. Об’єкти, які є постійно в полі зору аудитора 2. Об’єкти періодичної аудиторської діяльності 3. Об’єкти одноразової оцінки
7. Відношення до видів аудиту	1. Об’єкти зовнішнього аудиту 2. Об’єкти внутрішнього аудиту
8. За функціональним призначенням засобів	1. Засоби праці 2. Предмети праці
9. За джерелами утворення засобів	1. Засоби, придбані за рахунок своїх джерел 2. Засоби, придбані за рахунок залучених джерел(інвестицій) 3. Засоби, придбані за рахунок позик
10. За фінансово-аналітичними ознаками	1. Необоротні активи 2. Оборотні активи 3. Витрати майбутніх періодів 4. Власний капітал 5. Забезпечення наступних витрат і платежів 6. Довгострокові зобов’язання 7. Поточні зобов’язання

 

Метод аудиту.

За допомогою методу аудиту досліджується його предмет і об'єкти. Метод аудиту доцільно розглядати як сукупність прийомів, за допомогою яких оцінюється стан об'єктів, що підлягають дослідженню.

У межах загального діалектичного методу є дедуктивні й індуктивні методи. В першому випадку об'єкт спочатку вивчають, виходячи із загальних положень, інтересів системи вищого рівня, і лише після цього приступають до його властивостей та інших характеристик, що визначають місце об'єкта в цілісній системі, його складність, цілі функціонування, стан, інші особливості.

Отже можна зробити такі висновки:

1. Метод аудиту - це сукупність спеціальних прийомів, за допомогою яких оцінюється стан об'єктів, що підлягають вивченню.

2. Метод аудиту доцільно розглядати в цілісності, як економічну прикладну науку.

3. В аудиті використовуються загальнонаукові і спеціальні прийоми, що формують його метод.

До загальнонаукових відносять:

Аналіз - це метод дослідження, який включає вивчення предмета шляхом уявного та практичного розчленування його на складові частини (ознаки, властивості тощо).

Cинтезу дозволяє вивчати предмет у цілості, єдності та взаємозв'язку його окремих об'єктів. Цей метод дає можливість знаходити взаємозв'язки загального з частковим.

Аналогія – це наукове дослідження, яким досягається пізнання ознак об'єктів на основі їх подібності з іншими.

. Суть методу моделювання полягає в тому, що вивчення об'єкта замінюється вивченням його замінника - моделі.

Абстрагування - це вдумливе відволікання від тих чи інших сторін, властивостей і зв'язків об'єкта дослідження. Відволікання від несуттєвого.

На відміну від абстрагування метод конкретизації полягає в дослідженні об'єктів в їх різносторонності. При цьому досліджується стан об'єктів за певних конкретних умов їх існування.

Спеціальні прийоми:

При формальній перевірці документів звертається увага на заповнення всіх реквізитів, наявність необумовлених виправлень, підчисток, дописок у тексті і сумах, реальність підписів тощо.

Арифметична перевірка - це правильність підрахунків у первинних документах, облікових реєстрах і звітності.

Перевірка документів по суті передбачає контроль аудитора за законністю і доцільністю господарської операції.

Спостереження - це візуальний нагляд за ходом виконання операцій або процедур з метою визначення способу їх виконання.

Опитування - це пошук офіційної і неофіційної доказової інформації в усній і письмовій формі у компетентних осіб.

 

Вибіркові прийоми аудиту

Застосування вибіркових прийомів контролю в аудитор­ській діяльності обумовлюється, насамперед, співвідношенням вар­тості послуг та ефективності аудиту. Згідно МСА 530 „ Аудиторська вибірка ”, аудиторська вибірка є за­стосуванням незалежних процедур або процедур узгодження менш, ніж до 100% статей в межах залишку по рахунку або класу операцій, деяких характеристик залишку або класу. На практиці існує до­сить багато видів вибірки, які можуть зустрічатися в аудиті.

Види вибірки становлять певні сукупності оди­ниць, що підлягають перевірці, а прийоми вибіркового дослідження включають способи отримання вибіркових сукупностей для тих чи інших цілей аудиту.

Узагальнення зарубіжного досвіду дозволяє запро­понувати систему класифікації видів аудиторської вибірки (табл. 1). Ця система має за мету визначення найбільш вагомих ознак класифікації видів аудиторської вибірки, які мають теоретичне і практичне зна­чення для удосконалення методики аудиторського контролю.

Таблиця 1

Класифікація видів аудиторської вибірки

№	Ознаки класифікації	№	Види аудиторської вибірки
1.	Репрезентативність	1.1. 1.2.	Представницька Непредставницька
2.	Призначення в процесі аудиту	2.1. 2.2. 2.3.	Ідентифікаційна Дослідна (робоча) Контрольно-аналітична
3.	Спосіб відбору	3.1. 3.2.	Імовірнісна Не імовірнісна
4.	Кількісний склад ви­бірки	4.1. 4.2.	Мала Звичайна
5.	Принцип повернення вибраних одиниць в генеральну сукупність	5.1. 5.2.	Повторна Неповторювана
6.	Послідовність здійс­нен­ня вибірки	6.1. 6.2.	Первинна (основна) Додаткова

Оскільки прийоми аудиторського вибіркового дослідження є дуже різноманітні, а їх визначення у різних джерелах - неоднозначні, доцільно систематизувати і узагальнити ці прийоми. Для цього пропонується класифікація прийомів аудиторського вибірко­во­го контролю, яка включає в себе найбільш відомі способи і прийоми, що використовуються в зарубіжній і вітчизняній практиці (табл. 2).

Оскільки найбільш точними є статистичні прийоми, то аудитори намагаються зробити вибірку імовірнісною або наблизитися до неї. При цьому основними методами здійснення відбору є невпорядко­ва­ний, систематичний і випадковий відбір.

Таблиця 2

Класифікація прийомів аудиторського вибіркового контролю

№	Ознаки класифікації	№	Прийоми аудиторського вибіркового контролю
1.	Метод оцінки резуль­татів	1.1. 1.2.	Статистичні Нестатистичні
2.	Метод здійснення від­бору	2.1. 2.2. 2.3.	Невпорядкований відбір Систематичний відбір Випадковий відбір
3.	Тип одиниць генераль­ної сукупності	3.1. 3.2.	Кількісні Монетарні
4.	Складність процедури вибірки	4.1. 4.2.	Прості Складні (комбіновані)
5.	Використання обчис­лю­вальної техніки	5.1. 5.2.	Ручні Комп’ютерні (програмні)
6.	Використання аналі­тичних процедур	6.1. 6.2.	Механічні Оціночні

 

Планування аудиторської діяльності.

Правильне планування має важливе значення не тільки для визначення вартості аудиторської перевірки, але і для попереднього планування очікуваного доходу. Всі ці показники повинні враховуватися не тільки при складанні загального плану і програми конкретної аудиторської перевірки, але і при плануванні роботи аудиторських фірм.

Процес планування аудиторської діяльності доцільно розмежувати на два види:

- планування аудиторської діяльності, як одного із видів бізнесу;

- планування аудиту та інших видів послуг, як конкретне виконання робіт для того чи іншого суб'єкта господарської діяльності.

Залежно від часу і періоду складання плану аудиторської діяльності планування можна класифікувати на стратегічне, поточне і оперативне. Обсяг планування змінюється в залежності від розмірів складності аудиторської перевірки, досвіду роботи аудитора з даним клієнтом, а також знання цього бізнесу.

Після складання договору керівництво аудиторської фірми вирішує питання щодо призначення відповідального за проведення аудиторської перевірки та складу аудиторської бригади.

Також найважливішим правилом здійснення аудиторських перевірок є планування, у відповідності з яким аудиторські фірми повинні таким чином організувати свою діяльність, щоб забезпечити її високу якість та бути впевненими, що у кожній конкретній ситуації використовуються найбільш ефективні процедури аудиту. Планування забезпечує формування відповідної думки аудитора щодо об’єкту перевірки з мінімальними витратами. Тому на цьому етапі аудиторські фірми складають загальний план перевірки та програму аудиту. Наведемо зразок загального плану аудиту.

Якщо клієнтом є невелика фірма, обсяг робіт розраховується, виходячи з кількості наявних документів за період, який перевіряється. Якщо клієнтом є велика фірма, обстежуються всі її підрозділи, відділи, економічні служби, здійснюється ознайомлення з видами діяльності клієнта, особливостями його бізнесу і лише після цього експертним шляхом визначають обсяг робіт.

 

Аналітичні процедури.

 

Аудит, який у більшості економічно розвинених країн має тривалі історичні тра­диції, поряд з процедурами і прийомами доку­ментальної пе­ре­­вірки володіє такими інструментами як аналітичні процедури. Роль остан­ніх в аудиторському процесі є особ­ли­во вагомою тоді, коли ау­дит як форма економічного контролю досягає певної по­пу­лярності і виз­нан­ня, фор­му­єть­ся структура попиту і пропозиції на аудиторські пос­лу­ги, ви­значаються ос­новні риси конкуренції в середовищі аудиторських фірм.

Основними передумовами застосування аналітичних процедур в якості засобу під­вищення ефективності аудиту є:

1) формування концепції системно орієнтованого і ризико орієнтованого аудиту;

2) посилення вимог до якості результатів аудиту і розширення сфе­ри відпо­ві­даль­ності аудиторів.

Аналітичні процедури мають властивість доповнювати і посилювати ефек­тив­ність незалежних аудиторських тестів і документальних переві­рок. Застосовуючи ана­літичні процедури, можна виявити слабкі місця господар­сь­кої системи клієнта, супе­речності в інформаційних джерелах, натрапити на суттєві помилки, зміст яких роз­кривається в подальшому з допомогою інших категорій процедур аудиту, або оцінити фінансовий стан під­при­єм­ст­­ва в минулому і спрогнозувати його зміни в майбутньому.

Британський вчений Р. Додж до аналітичних процедур, які він розглядає як ана­лі­тичну перевірку, відносить такі процедури:

- аналіз співвідношень різних фінансових даних (наприклад, виторгу і затрат) або фінансових і нефінансових показників (наприклад, зарплати і чисельності пер­со­налу);

- порівняння фактичних даних з прогнозами іншого виду;

- порівняння останніх звітних даних з аналогічними даними минулих пе­ріодів, по­казниками аналогічних підприємств або серед­ньо­галузевими по­казниками;

- дослідження неочікуваних відхилень;

- аналіз впливу непередбачених факторів;

- співставлення оцінки результатів аналізу з інформацією, отриманою від інших осіб.

Іншим важливим питанням, яке розглядається у Міжнародних стандартах аудиту, є обов’язковість виконання аналітичних про­це­дур на різних ста­діях аудиту. Вважається, що обов’язковим є про­ве­ден­ня аналітичних процедур у вигляді аналітичного огляду на початковій ста­дії аудиторського процесу (стадії плану­вання), а також при завершенні ау­ди­­ту.

На початковій стадії аудиту з допомогою аналітичних процедур можна отримати багато цінної інформації. Аудитор досягає глибшого розу­міння особливостей бізнесу клієнта, нетипових його характеристик, якщо вико­нує аналітичні процедури. Крім того, аналітичний огляд на початковій стадії співпраці з клієнтом може ви­світ­лити зони інформаційного ризику, що є важливим фактором правильного плану­вання і проведення аудиту.

 

 

Сертифікація аудиту.

Аудиторська діяльність є сферою підприємництва аудиторських фірм або приватних аудиторів, яка включає організаційне та методичне забезпечення аудиту, його практичне здійснення у формі надання різноманітних аудиторських послуг. Сертифікований аудитор може займатися аудиторською діяльністю індивідуально або створити аудиторську фірму з дотриманням вимог чинного законодавства. Дозвіл на здійснення діяльності аудитори та аудиторські фірми одержують шляхом реєстрації їх, тобто включення їх до загальнодержавного реєстру аудиторських фірм і аудиторів-суб'єктів підприємницької діяльності. Включення до Реєстру аудиторських фірм та аудиторів, які одноособово надають аудиторські послуги, підтверджує Свідоцтво встановленого Аудиторською палатою України зразка, яке видається строком на 5 років.

Аудиторська палата України рішенням від 31.05.2007 р. №178/6 прийняла Положення про сертифікацію аудиторів.

Цим Положенням встановлюються умови та порядок сертифікації аудиторів України. Дія цього Положення не поширюється на порядок сертифікації аудиторів, які здійснюватимуть аудит банків.

Право на отримання сертифіката мають кандидати з повною вищою економічною або юридичною освітою, документ про здобуття якої визнається в Україні, та мають: - необхідні знання з питань аудиту, бухгалтерського обліку, фінансів, економіки, оподаткування та господарського права; - досвід роботи не менше трьох років підряд на посадах ревізора, бухгалтера, юриста, фінансиста, економіста, асистента (помічника) аудитора та успішно склали письмовий кваліфікаційний іспит.

Для отримання допуску до сертифікації кандидат подає до АПУ або до РВ АПУ такі документи: — заяву за встановленою формою (додаток №2); — копію диплома, засвідчену нотаріально або за місцем роботи; — копію трудової книжки, засвідчену нотаріально або за місцем роботи; — документ про плату за проведення сертифікації; — копію першої сторінки паспорта.

Кандидати, які не склали кваліфікаційний іспит, мають право складати його вдруге на загальних умовах згідно з цим Положенням. Складений успішно перший етап іспиту зараховується кандидату при складанні кваліфікаційного іспиту вдруге, якщо після дати складання першого етапу іспиту минув не більше ніж один рік.

Після затвердження на засіданні АПУ протоколу Комісії з сертифікації та удосконалення професійних знань аудиторів АПУ з результатами складання кваліфікаційного іспиту Секретаріат АПУ здійснює видачу сертифікатів.

Термін чинності сертифіката — п’ять років.

Аудитори, термін чинності сертифіката яких закінчується, не раніше від трьох і не пізніше від одного місяця до закінчення цього терміну повинні подати до Секретаріату АПУ (в одному примірнику) чи до РВ АПУ (у двох примірниках) такі документи: — заяву про подовження терміну чинності сертифіката аудитора встановленого зразка (додаток №4); — копію трудової книжки, засвідчену нотаріально або за місцем роботи; — сертифікат, термін чинності якого закінчується; — копії свідоцтв про щорічне удосконалення професійних знань; — документ про внесення плати за продовження терміну чинності сертифіката; — копію першої сторінки паспорта.

Суттєвість в аудиті.

Аудиторський ризик прямо пов’язаний ще з одним важливим для аудиту питанням – визначенням рівня суттєвості.

Згідно з МСА 320, «Суттєвість у плануванні та виконанні аудиту», в процесі проведення перевірки аудитор повинен оцінювати суттєвість у взаємозв'язку з аудиторським ризиком. Вважається, що інформація є суттєвою тоді, коли її пропуск чи перекручення можуть вплинути на економічні рішення користувачів, прийняті на основі фінансових звітів. Оцінка суттєвості Міжнародними стандартами не регламентується; вказується лише, що така оцінка є предметом професійного судження аудитора. Разом з тим, у МСА 320 наведено рекомендації з підходів до оцінки суттєвості.

Між суттєвістю й аудиторським ризиком є зворотний взаємозв'язок – чим вищий рівень суттєвості, тим нижчий аудиторський ризик, і навпаки. Цей взаємозв'язок необхідно враховувати при визначенні характеру, розрахунку часу та обсягу аудиторських процедур.

Оцінювання суттєвості обов’язково здійснюється аудитором на стадії планування аудиторських процедур, а також після виявлення істотних викривлень інформації у фінансових звітах.

На практиці розрізняють дві категорії оцінок суттєвості – кількісні та якісні (рис.). Перша категорія включає у себе абсолютні та відносні оцінки, друга – нормативні й експертні.

Прикладом абсолютної кількісної оцінки суттєвості може бу­ти конк­ретно визначена сума (відхилення показника на $100, $1000 тощо), яка є мірилом поділу перекручень на суттєві і несуттєві. Подібний підхід є над­то примітивним і використовується нечасто.

 

 

 

Рис. Основні види оцінок суттєвості в аудиті

 

Відносні кількісні оцінки більш поширені в міжнародній аудиторській практиці. Вра­ховуючи максимально допустимий рівень аудиторського ризику, ау­ди­то­ри кіль­кісно визначають, який рівень похибки може вва­жати­ся допустимим (несуттєвим) для різних фінансових по­каз­ників. Наприклад, якщо відхилення ре­аль­ної величини чистого при­бут­ку від задекларованого підприємством складає не біль­ше, ніж ± 5 %, то та­ке від­хилення допустиме, а помилки, що приз­ве­ли до цьо­го, можуть бути визнані не­суттєвими.

Окрім кількісних оцінок, дуже поширеними є якісні оцінки суттєвості, які умов­но можна поділити на нормативні й експертні. Перші з них за­сто­со­­вуються тоді, коли є визначені законом положення і норми, у від­по­від­нос­ті з якими можна оцінити сут­тє­вість помилок або випадків шахрайства.

Планування аудиту

Сьогоднішня міжнародна практика аудиту свідчить, що основними завданнями планування є:

- визначення процедур для отримання необхідних і достатніх аудиторських доказів;

- збереження в розумних межах величини витрат на проведення аудиту;

- реалізація системного підходу в процесі аудиту;

- забезпечення контролю якості й оцінки результатів.

В процесі планування аудитор розробляє «модель» аудиторської перевірки, виходячи з власного розуміння бізнесу клієнта і спираючись на оцінку ризиків.

Зауважимо, що планування є важливою частиною не тільки зовнішнього, але й внутрішнього аудиту: численні вказівки щодо планування роботи внутрішніх аудиторів містяться у Стандартах професійної практики внутрішнього аудиту (SPPIA) та Положеннях про стандарти внут­рішнього ауди­ту (SIAS), затверджених Інститутом внут­рішніх аудиторів (IIA).

У МСА 300 «Планування аудиту фінансових звітів» планування аудиту визначається як «розробка загальної стратегії виконання завдання та плану аудиту для зменшення аудиторського ризику до прийнятно низького рівня». При цьому природа та обсяг планування залежать від обсягів та складності суб’єкта господарювання, досвіду попередньої роботи аудитора з ним та змін, що трапляються під час виконання завдання з аудиту.

Під час планування аудитор повинен виконати всі дії і процедури, які необхідно здійснити до початку тестування, тобто безпосереднього вивчення операцій та рахунків. Він повинен також задокументувати загальну стратегію і план аудиту, а також результати всіх процедур, що виконувалися ним на стадії планування.

Процедури, що виконуються в процесі планування, можна умовно поділити на дві групи: процедури розробки стратегії аудиту і процедури розробки безпосереднього плану аудиту.

Загальна стратегія аудиту визначає обсяг, час та напрямок аудиту і допомагає у розробці більш детального плану аудиту. Розробка загальної стратегії аудиту включає:

- визначення характеристик завдання, що визначають його обсяг (наприклад, кількість основних засобів та розташування філій);

- уточнення цілей надання висновку із завдання для планування часу аудиту та визначення необхідного інформування клієнта (наприклад, коли потрібно повідомити клієнту проміжні результати);

- розгляд важливих факторів, що визначають пріоритети аудиту (наприклад, попередня ідентифікація областей зі збільшеними ризиками суттєвих викривлень);

- врахування інформації, отриманої на етапі прийняття завдання та/або під час виконання попередніх завдань для цього клієнта.

Після обрання загальної стратегії, аудитор починає розробляти план аудиту, орієнтуючись на необхідність досягнення цілей аудиту при ефективному використанні своїх ресурсів.

План аудиту є більш деталізованим, ніж загальна стратегія аудиту; згідно МСА 300, він розглядає характер, час та обсяг аудиторських процедур, що повинні виконуватися членами групи із завдання для отримання достатніх і відповідних доказів. План аудиту включає:

- опис характеру, часу та обсягу запланованих процедур оцінки ризиків;

- опис характеру, часу та обсягу запланованих подальших процедур (процедур тестування);

інші аудиторські процедури, які потрібно виконати згідно МСА.

 

Місце аудиту в системі економічного контролю.

Виходячи із змісту економічного контролю, періодичності, інформацій­ного забезпечення і форм здійснення, виділяють загальноекономічний і фінан­сово-господарський контроль.

Загальноекономічний контроль здійснюється на макроекономічному рі­вні і має такі об'єкти дослідження: виконання планів соціального і економічно­го розвитку країни, окремих регіонів; використання ресурсів країни, діяльність окремих міністерств, відомств та інших урядових структур.

Фінансово-господарський контроль здійснюється на мікро-рівні та до­сліджує фінансово-господарську діяльність підприємств.

Аудиторська діяльність за останні роки підтверджує факти, що аудит може проводитися не тільки на рівні підприємств (мікрорівні), але і на макро-рівні.

Доцільно розглядати місце аудиту не тільки в системі фінансово-господарського контролю, але й в системі загальноекономічного контролю.

Незалежні аудитори (аудиторські фірми), окрім підтвердження достові­рності фінансової звітності, що прийнято називати аудитом, надають суб'єктам господарювання супутні аудиту послуги. До них належать: складання бізнес-плану; консультації з питань обліку, оподаткування, права, фінансів; постанов­ка, ведення або відновлення обліку; складання звітності та ін. У цьому випадку можна розглядати місце окремих аудиторських послуг не лише в системі контролю, а ще як функцію управління. Наприклад, складання прогнозів (пла­ну), ведення обліку тощо.

Таким чином, аудит доцільно розглядати як складник системи економічного контролю, а окремі су­путні аудиту послуги - безпосередньо функціями управління.

Аудиторський ризик.

Дослідивши ключові аспекти системи внутрішнього контролю підприємства, по­чинаючи від його середовища і завершуючи контрольними проце­ду­ра­ми, які застосовує клієнт, аудитор може здійснити попередню оцінку аудиторського ризику.

Аудиторський ризик є наслідком двох чинників: ризику того, що можуть мати місце суттєві помилки у фінансових звітах, а також ризику того, що ці істотні помилки не буде виявлено. Аудиторський ризик завжди має місце; тому найчастіше оперують поняттям прийнятного аудиторського ризику (виражає міру готовності аудитора надати позитивний висновок без застережень за умови, що ймовірність існування суттєвих помилок у фінансовій звітності клієнта після проведення аудиту не перевищує певної прийнятної величини – наприклад, 5%).

Прийнятний аудиторський ризик визначається індивідуально для кожного завдання з аудиту і залежить від низки факторів, пов'язаних зі специфікою завдання. Якщо замовник потребує вищого рівня впевненості, аудитор повинен знизити величину прийнятного аудиторського ризику, і навпаки.

У зарубіжній практиці набула виключного поширення модель оцінки прийнятного аудиторського ризику, яка виглядає так:

ПАР = ВР · РВК · РН,

де ПАР - прийнятний аудиторський ризик (DAR);

ВР - властивий ризик (IR);

РВК - ризик внутрішнього контролю (CR);

РН - ризик невиявлення (DR).

 

Цю модель для остаточного аналізу часто подають у видозміненому вигляді, ви­ко­ристовуючи в ролі ендогенної змінної ризик невиявлення: