Понятие взаимозависимых лиц.

Определение используется для того, чтобы определись будет ли сделка регулироваться законодательством о ТЦО. Взаимозависимые лица – категория, которая введена в НП для выявление лиц, которые могут оказать влияние на цену влияние.

Если есть дочерняя компания – понятно, что взаимозависимые. Но, в основном ситуации сложнее… и тогда применяется формальный и материальный критерий:

· Формальный тест.

По деле прямого и косвенного (через цепочку компаний) участия свыше 25%.

Но, мы знаем, что можно иметь в компании 5%, но при этом влиять на принятие решений (корпоративные соглашения) – тоже будут взаимозависимыми.

Есть еще тест по физическому родству.

· Материальный.

По НК – подпадает практически любая аффилированность (смотрится на “экономический результат деятельности”) – п. 7 ст. 105.1 НК.

 

 

Статья 105.1. Взаимозависимые лица

 

1. Если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

2. С учетом пункта 1 настоящей статьи в целях настоящего Кодекса взаимозависимыми лицами признаются:

1) организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов;

2) физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов;

3) организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов;

4) организация и лицо (в том числе физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 настоящего пункта), имеющее полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации;

5) организации, единоличные исполнительные органы которых либо не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) которых назначены или избраны по решению одного и того же лица (физического лица совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 настоящего пункта);

6) организации, в которых более 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) составляют одни и те же физические лица совместно с взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 настоящего пункта;

7) организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа;

8) организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо;

9) организации и (или) физические лица в случае, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50 процентов;

10) физические лица в случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

11) физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

3. В целях настоящего пункта долей участия физического лица в организации признается совокупная доля участия этого физического лица и его взаимозависимых лиц, указанных в подпункте 11 пункта 2 настоящей статьи, в указанной организации.

4. Если влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых лицами, и (или) экономические результаты их деятельности оказывается одним или несколькими другими лицами в силу их преимущественного положения на рынке или в силу иных подобных обстоятельств, обусловленных особенностями совершаемых сделок, такое влияние не является основанием для признания лиц взаимозависимыми для целей налогообложения.

5. Прямое и (или) косвенное участие Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований в российских организациях само по себе не является основанием для признания таких организаций взаимозависимыми.

Указанные в настоящем пункте организации могут быть признаны взаимозависимыми по иным основаниям, предусмотренным настоящей статьей.

6. При наличии обстоятельств, указанных в пункте 1 настоящей статьи, организации и (или) физические лица, являющиеся сторонами сделки, вправе самостоятельно признать себя для целей налогообложения взаимозависимыми лицами по основаниям, не предусмотренным пунктом 2 настоящей статьи.

7. Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 2 настоящей статьи, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в пункте 1 настоящей статьи.

 

 

Статья 105.2. Порядок определения доли участия одной организации в другой организации или физического лица в организации

 

1. В целях настоящей главы доля участия одной организации в другой организации определяется в виде суммы выраженных в процентах долей прямого и косвенного участия одной организации в другой организации.

2. Долей прямого участия одной организации в другой организации признается непосредственно принадлежащая одной организации доля голосующих акций другой организации или непосредственно принадлежащая одной организации доля в уставном (складочном) капитале (фонде) другой организации, а в случае невозможности определения таких долей - непосредственно принадлежащая одной организации доля, определяемая пропорционально количеству участников в другой организации.

3. Долей косвенного участия одной организации в другой организации признается доля, определяемая в следующем порядке:

1) определяются все последовательности участия одной организации в другой организации через прямое участие каждой предыдущей организации в каждой последующей организации соответствующей последовательности;

2) определяются доли прямого участия каждой предыдущей организации в каждой последующей организации соответствующей последовательности;

3) суммируются произведения долей прямого участия одной организации в другой организации через участие каждой предыдущей организации в каждой последующей организации всех последовательностей.

4. Дополнительные обстоятельства при определении доли участия одной организации в другой организации или физического лица в организации учитываются в судебном порядке.

5. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются также при определении доли участия физического лица в организации.

 

 

КОНТРОЛИРУЕМЫЕ СДЕЛКИ

 

Статья - 105.14 НК. Написано сумбурно.

Статья 105.14. Контролируемые сделки

 

1. В целях настоящего Кодекса контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами (с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей). К сделкам между взаимозависимыми лицами в целях настоящего Кодекса приравниваются следующие сделки:

 

1) совокупность сделок по реализации (перепродаже) товаров (выполнению работ, оказанию услуг), совершаемых с участием (при посредничестве) лиц, не являющихся взаимозависимыми (с учетом особенностей, предусмотренных настоящим подпунктом). Указанная в настоящем подпункте совокупность сделок приравнивается к сделке между взаимозависимыми лицами, не принимая во внимание наличие третьих лиц, с участием (при посредничестве) которых совершается такая совокупность сделок, при условии, что такие третьи лица, не признаваемые взаимозависимыми и принимающие участие в указанной совокупности сделок:

не выполняют в этой совокупности сделок никаких дополнительных функций, за исключением организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом;

не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов для организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом;

2) сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли;

3) сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства которого являются государство или территория, включенные в перечень государств и территорий, утверждаемый Министерством финансов Российской Федерации в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 настоящего Кодекса. В целях настоящего подпункта, если деятельность российской организации образует постоянное представительство в государстве или на территории, включенных в перечень, указанный в настоящем подпункте, и анализируемая сделка связана с этой деятельностью, то в части этой анализируемой сделки такая организация рассматривается как лицо, местом регистрации которого является государство или территория, включенные в указанный перечень.

2. Сделка между взаимозависимыми лицами, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которой является Российская Федерация, признается контролируемой (если иное не предусмотрено пунктами 3, 4 и 6 настоящей статьи) при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:

 

При применении положения подпункта 1 пункта 2 статьи 105.14 в 2012 и 2013 годах сумма доходов по сделкам между лицами, указанными в абзаце первом пункта 2 статьи 105.14 составляет:

за 2012 год - 3 млрд. рублей;

за 2013 год - 2 млрд. рублей ( пункт 3 статьи 4 Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ).

 

1) сумма доходов по сделкам (сумма цен сделок) между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 1 миллиард рублей;

2) одна из сторон сделки является налогоплательщиком налога на добычу полезных ископаемых, исчисляемого по налоговой ставке, установленной в процентах, и предметом сделки является добытое полезное ископаемое, признаваемое для указанной стороны сделки объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, при добыче которого налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах;

3) хотя бы одна из сторон сделки является налогоплательщиком, применяющим один из следующих специальных налоговых режимов: систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) или систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (если соответствующая сделка заключена в рамках такой деятельности), при этом в числе других лиц, являющихся сторонами указанной сделки, есть лицо, не применяющее указанные специальные налоговые режимы;

4) хотя бы одна из сторон сделки освобождена от обязанностей налогоплательщика налога на прибыль организаций или применяет к налоговой базе по указанному налогу налоговую ставку 0 процентов в соответствии с пунктом 5.1 статьи 284 настоящего Кодекса, при этом другая сторона (стороны) сделки не освобождена (не освобождены) от этих обязанностей и не применяет (не применяют) налоговую ставку 0 процентов по указанным обстоятельствам;

5) хотя бы одна из сторон сделки является резидентом особой экономической зоны, налоговый режим в которой предусматривает специальные льготы по налогу на прибыль организаций (по сравнению с общим налоговым режимом в соответствующем субъекте Российской Федерации), при этом другая сторона (стороны) сделки не является (не являются) резидентом такой особой экономической зоны;

6) сделка удовлетворяет одновременно следующим условиям:

одна из сторон сделки является налогоплательщиком, указанным в пункте 1 статьи 275.2 настоящего Кодекса, и учитывает доходы (расходы) по такой сделке при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии со статьей 275.2 настоящего Кодекса;

любая другая сторона сделки не является налогоплательщиком, указанным в пункте 1 статьи 275.2 настоящего Кодекса, либо является налогоплательщиком, указанным в пункте 1 статьи 275.2 настоящего Кодекса, но не учитывает доходы (расходы) по такой сделке при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии со статьей 275.2 настоящего Кодекса;

7) хотя бы одна из сторон сделки является участником регионального инвестиционного проекта, применяющим налоговую ставку по налогу на прибыль организаций, подлежащему зачислению в федеральный бюджет, в размере 0 процентов и (или) пониженную налоговую ставку по налогу на прибыль организаций, подлежащему зачислению в бюджет субъекта Российской Федерации, в порядке и на условиях, предусмотренных статьей 284.3 настоящего Кодекса.

3. Сделки, предусмотренные подпунктами 2, 4 - 7 пункта 2 настоящей статьи, признаются контролируемыми, если сумма доходов по сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 60 миллионов рублей.

 

Сделки, предусмотренные подпунктом 3 пункта 2 настоящей статьи, признаются контролируемыми, если сумма доходов по сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 100 миллионов рублей.

4. Вне зависимости от того, удовлетворяют ли сделки условиям, предусмотренным пунктами 1 - 3 настоящей статьи, не признаются контролируемыми следующие сделки:

 

1) сторонами которых являются участники одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков, образованной в соответствии с настоящим Кодексом (за исключением сделок, предметом которых является добытое полезное ископаемое, признаваемое объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, при добыче которого налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах);

 

2) сторонами которых являются лица, удовлетворяющие одновременно следующим требованиям:

указанные лица зарегистрированы в одном субъекте Российской Федерации;

указанные лица не имеют обособленных подразделений на территориях других субъектов Российской Федерации, а также за пределами Российской Федерации;

указанные лица не уплачивают налог на прибыль организаций в бюджеты других субъектов Российской Федерации;

указанные лица не имеют убытков (включая убытки прошлых периодов, переносимые на будущие налоговые периоды), принимаемых при исчислении налога на прибыль организаций;

отсутствуют обстоятельства для признания совершаемых такими лицами сделок контролируемыми в соответствии с подпунктами 2 - 7 пункта 2 настоящей статьи;

3) сделки между налогоплательщиками, указанными в пункте 1 статьи 275.2 настоящего Кодекса, совершаемые ими при осуществлении деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, в отношении одного и того же месторождения;

(пп. 3 введен Федеральным законом от 30.09.2013 N 268-ФЗ)

4) межбанковские кредиты (депозиты) со сроком до семи календарных дней (включительно);

5) в области военно-технического сотрудничества Российской Федерации с иностранными государствами, осуществляемого в соответствии с Федеральным законом от 19 июля 1998 года N 114-ФЗ "О военно-техническом сотрудничестве Российской Федерации с иностранными государствами".

5. Сделки, предусмотренные подпунктом 2 пункта 1 настоящей статьи, признаются контролируемыми, если предметом таких сделок являются товары, входящие в состав одной или нескольких из следующих товарных групп:

1) нефть и товары, выработанные из нефти;

2) черные металлы;

3) цветные металлы;

4) минеральные удобрения;

5) драгоценные металлы и драгоценные камни.

6. Коды товаров, перечисленных в пункте 5 настоящей статьи, в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере внешней торговли.

7. Сделки, предусмотренные подпунктами 2 и 3 пункта 1 настоящей статьи, признаются контролируемыми, если сумма доходов по таким сделкам, совершенным с одним лицом за соответствующий календарный год, превышает 60 миллионов рублей.

8. В целях настоящего Кодекса понятие "внешняя торговля товарами" используется в значении, определяемом законодательством Российской Федерации о внешнеторговой деятельности.

9. Для целей настоящей статьи сумма доходов по сделкам за календарный год определяется путем сложения сумм полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год с учетом порядка признания доходов, установленных главой 25 настоящего Кодекса. При определении суммы доходов по сделкам федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, для целей настоящей статьи вправе проверить соответствие сумм полученных доходов по сделкам рыночному уровню с учетом положений главы 14.2 и главы 14.3 настоящего Кодекса.

10. По заявлению федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, суд может признать сделку контролируемой при наличии достаточных оснований полагать, что указанная сделка является частью группы однородных сделок, совершенных в целях создания условий, при которых такая сделка не отвечала бы признакам контролируемой сделки, установленным настоящей статьей.

11. Признание сделок контролируемыми производится с учетом положений пункта 13 статьи 105.3 настоящего Кодекса

 

· 1 основание для контроля за ценами

Минимальная сумма сделки, с которой начинается контроль:

- С иностранными взаимозависимыми лицами – сделки контролируются уже с 1 рубля (за год)!

- С российскими взаимозависимыми лицами – сделки контролируются с 1 млрд. рублей (за год)!

Есть концепция агрегирования… то есть, в любую сторону. Мы суммируем сделки, которые идут в разные стороны… превысили миллиард – правило ТЦО.

П. 9 ст. 105.14 – если налоговый орган (центральный аппарат ФНС) увидит, что цена занижена, он может контролируемость по ценовому порогу рассчитать по рыночным ценам.

Правило о ТЦО применяется ко всем участникам такой сделки… и к тем, кто за дешево продал, и к тем, кто за дорого купил …

 

· 2 основание для контроля за ценами.

В ст. 105.14 – доктрина “сделок по шагам”, когда отбрасываются звенья, которые не несут существенной экономической нагрузки (когда между сторонами сделки создаются посредники, третьи лица)!

 

· 3 основание для контроля за ценами.

Сделки со специальными субъектами.

Например, если применяется специальный налоговый режим – контролируются уже со 100 млн. руб.

Идея в том, чтобы мы не выводили на низконалоговую компанию свои сделки.

 

· 4 основание для контроля за ценами.

Во всех разобранных случаях, это сделки между взаимозависимыми лицами (внутри холдинга, свыше миллиарда), но, есть категории сделок, когда мы отбрасываем критерий взаимозависимости!

Это не очень соответствует международным стандартам.

Речь идет о сделках, в области внешней торговли биржевыми товарами (нефть, нефтепродукты драгоценные метали). Только эти статьи российского экспорта – подлежат специальному контролю.

Например, экспорт леса – нет (нужна взаимозависимость).

Как мы видим, газ – не подпадает...

 

· 5 основание для контроля за ценами.

Сделки с лицами в офшорный юрисдикциях – с 60 млн. рублей.

 

 

ОСВОБОЖДЕНИЕ ОТ ПРАВИЛ ПО ТЦО:

· К консолидированной группе налогоплательщиков (КГН) правила о ТЦО не распространяются!

· Если всё происходит внутри одного субъекта РФ (смысла регулировать нет, всё равно всё попадает в один бюджет).

· Путем применения договоров комиссии (агентирования)!

Это когда нефтяная компания заключает договор комиссии с другим юрлицом, который по договору комиссии продает нефть (которая в собственности нефтяной компании) потребителям … получается, что нефтяная компания заключаем сделки купли-продажи с независимыми контрагентами (конечными потребителями).

 

БРЕМЯ ДОКАЗЫВАНИЯ.

Бремя доказывания, что цена не рыночная:

1) Закрепляется презумпция рыночных цен (п. 3 ст. 105.3 НК)

2) Фактически бремя доказывания – на налогоплательщике.

Фактически – бремя доказывания на обеих сторонах.

Нужна документация, обосновывающая применение цен. Обоснование “ как оно на рынке ” …

 

 

Постановление Президиума ВАС по делу ЗАО “Серебро Магадан” от 2012 года (№ 17713/11).

Применяется критерий разумности. ЗАО “Серебро Магадан” – продавали серебро в Лондон, по цене в полтора раза ниже, чем в России. Но, суд им не поверил … цена занижена, надо доплатить налоги.

 

 

Если у нас сделка контролируется по ТЦО – обязанность уведомления в налоговый орган.

На 2012 год – несколько сотен тысяч уведомлений. Есть специализированный отдел ФНС (около 30 чел.).

 

ФУНКЦИОНАЛЬНЫЙ АНАЛИЗ

С точки зрения применения рыночных цен – законодательство требует учета особенностей сделок.

В некоторых случаях, действительно, товар может продаваться дешевле… это надо учитывать в так называемом “функциональном анализе”. Но, многие придумали, что через функциональный анализ можно использовать в своих интересах … В сделку записываются такие условия, что потом сослаться к функциональному анализу.

 

 

5. Принцип симметричной корректировки в законодательстве по противодействию трансфертного ценообразования

Oснованием для доначисления налогов при налоговом контроле трансфертного ценообразования во всем мире служит не факт образования «дыры» в бюджете применительно к системе сделок, а всего лишь подтвержденное отклонение цены одной конкретной сделки от рыночной цены, поскольку налоговая проверка проводится лишь у одной из сторон сделки.

В результате не исключено двойное налогообложение одних и тех же хозяйственных операций. Собственно, так и происходило при применении налоговыми органами статьи 40 НК РФ, которая не содержит требования и механизма пересчета налоговых обязательств контрагентов налогоплательщика. Взысканные при двойном обложении одной и той же экономической выгоды налоги не имеют экономического основания, что нарушает нормы пункта 3 статьи 3 НК РФ, согласно которому налоги должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

 Исправить ситуацию призван институт симметричных корректировок, введенный статьей 105.18 НК РФ с 1 января 2012 г. для сделок внутри страны⁵. В соответствии с пунктом 1 этой статьи контрагент вправе использовать при исчислении «своих» налогов цены, на основе которых налоговый орган произвел налогоплательщику корректировку налоговой базы и суммы налога. 

Таким образом, симметричные корректировки позволяют избежать двойного налогообложения экономических результатов одной и той же сделки и добиться первоначальной цели налогового администрирования трансфертного ценообразования.

Симметричные корректировки также способствуют достижению баланса публичных и частных интересов, ведь в противном случае происходило бы неосновательное обогащение государства.

С точки зрения федеративного устройства страны и межбюджетных отношений симметричная корректировка дает возможность обеспечить обратное перемещение налоговой базы и налогов из одного региона в другой, не заставляя группу компаний платить налоги в бюджеты обоих регионов.

Важно отметить, что симметричная корректировка выступает сдерживающим фактором для налоговых органов, поскольку нет смысла пересматривать цены сделок, если поступления в бюджетную систему в целом не изменятся или не требуется перемещение налоговых поступлений из одного бюджета в другой.