Формы, этапы и методы налогового контроля

На основании данных нормативных актов, по мнению авторов, можно выделить следующие формы налогового контроля (рис. 1.5.3):

 

 

Рис. 1.5.3. Формы налогового контроля

Проверка является основной формой налогового контроля, которая позволяет сопоставить фактические действия налогоплательщиков в отношении исчисления и уплаты налогов и сборов с законодательно регламентированными правилами.

Налоговая проверка (налоговый аудит) – это процессуальные действия органов налогового контроля в отношении контроля за правильностью ведения налогового учета, своевременностью и полнотой уплаты налогов, сборов и прочих обязательных платежей на основании зафиксированных в материальной форме данных.

Особенностью налоговых проверок является то, что проводимые в их рамках контрольные мероприятия основываются на анализе материальных носителей информации: налоговых деклараций и расчетов, документов и регистров налогового и бухгалтерского учета, иной информации, зафиксированной в материальной форме.

Осмотр - это процессуальные действия органов налогового контроля, заключающиеся в осуществлении фактического обследования объектов налогового учета с целью дальнейшего сравнения результатов обследования с показателями, отраженными в налоговом учете.

То есть в отличие от проверки осмотр основывается не на документальных данных, а на фактическом (визуальном) обследовании объекта контроля.

В налоговом контроле осмотр может осуществляться над различными объектами: помещениями, продукцией, физическими лицами и т.д.

В частности таможенные органы в соответствии с Таможенным Кодексом [5] могут проводить таможенный осмотр:

- товаров, транспортных средств;

- территорий и помещений складов временного хранения;

-таможенных лицензионных складов;

-специальных таможенных зон;

-магазинов беспошлиной торговли;

-прочих мест, в которых находятся или могут находиться товары и транспортные средства, подлежащие таможенному контролю, или проводится деятельность, контроль за которой возлагается на таможенные органы законом;

-ручной клади и багажа граждан;

- личный осмотр граждан.

Наблюдение (мониторинг) - это процессуальные действия органов налогового контроля, выражающиеся в сборе, обработке, хранении и анализе информации о финансово-хозяйственной деятельности плательщика с целью дальнейшего сопоставления фактических результатов с показателями, отраженными в налоговом учете.

Главное отличие проверки от наблюдения (мониторинга) состоит в том, что при проверке производится подбор и сопоставление фактических показателей с задекларированными данными, а в наблюдении осуществляется только сбор информации с целью анализа и отбора налогоплательщиков для дальнейшего проведения налоговых проверок.

Таким образом, наблюдение (мониторинг) относится к предварительным мероприятиям налогового контроля.

на основе сбора информации из внешних и внутренних источников формируется специальная база данных - интегрированный образ плательщика налогов, которая используется для мероприятий налогового контроля.

Основными требованиями при формировании интегрированной информационной базы данных о налогоплательщиках являются:

1) обеспечение постоянного сбора, фиксации и обработки всей информации о налогоплательщиках;

2) создание интегрированного образа налогоплательщика;

3) обеспечение периодического обновления информации о налогоплательщиках из внутренних и внешних источников;

4) наличие информации о налогоплательщиках с достаточным обоснованием целесообразности их отбора для проведения налогового аудита;

5) проведение анализа информации на предмет ее соответствия стандартам согласно действующему законодательству.

Одной из форм мониторинга (наблюдения) является хронометраж. В процессе проведения хронометража представители контролирующих органов фиксируют информацию об интенсивности, объемах и прочих показателях финансово-хозяйственной деятельности с помощью органов зрения и слуха.

Например, при проведении хронометража в кафе, представители органов ГНС производят фиксирование количества покупателей и сумм проведенных операций. Следует заметить, что Госкомпредпринимательства выступил против фиксирования данных о количестве посетителей в кафе (ресторане), причисляя эту форму контроля к проверкам. Однако ГНАУ высказала мнение, что проведение хронометражей объемов производства и реализации товаров (работ, услуг) не является видом проверки, а выступает способом получения информации для определения сумм обязательств по косвенным методам. В то же время в Приказе ГНАУ №441 хронометраж относится к составляющей проверки контроля за осуществлением расчетных операций в сфере наличного денежного обращения.

Опрос в налоговом контроле - это процессуальные действия органов налогового контроля, заключающиеся в установленном законодательством порядке сбора показаний лиц относительно исчисления и уплаты налогов. 

В отличие от наблюдения опрос в налоговом контроле подразумевает непосредственный контакт с проверяемым лицом или свидетелем. Опрос может производиться как при осуществлении проверок физических и юридических лиц, так и на этапе подготовки (сбора информации) перед проведением проверки. При проверке юридических лиц в процессе опроса сведения получаются от должностных лиц предприятий, учреждений, организаций.

Между тем необходимо обратить внимание на то, что согласно ст.11 Закона О ГНС опрос должен осуществляться в порядке, установленном законами Украины, который на данный момент не разработан.

Кроме того, ст.63 Конституции [1] устанавливает, что: «лицо не несет ответственности за отказ в даче показания или объяснения относительно себя, членов семьи или близких родственников, круг которых определяется законом».

Исходя из этого, ссылаясь на отсутствие установленного законами порядка проведения опроса лиц и на нормы ст.63 Конституции [1] лицо может отказаться от дачи показаний в отношении себя лично и близких родственников, и меры ответственности за такой отказ к нему применены быть не могут.

Этапы налогового контроля

Налоговый контроль осуществляется в определенной последовательности, в связи с чем возможно выделить ряд этапов его проведения (рис. 1.5.5). 

На этапе подготовки мероприятий налогового контроля производится ряд подготовительных мероприятий, направленных на эффективный отбор налогоплательщиков для осуществления налогового контроля.

В частности, на данном этапе производятся следующие действия:

- отбор налогоплательщиков для осуществления мероприятий налогового контроля;

- сбор информации об отобранном налогоплательщике;

- допроверочный анализ накопленной информации о налогоплательщике;

- подготовка перечня вопросов, подлежащих налоговому контролю;

- планирование проведения мероприятий налогового контроля;

- организационная подготовка проведения мероприятий налогового контроля.

На этапе проведения мероприятий налогового контроля осуществляются мероприятия по фактическому осуществлению запланированных контрольных действий. Это центральный этап налогового контроля, в ходе проведения которого должностные лица налоговых органов в зависимости от вида проводимого контрольного мероприятия совершают предписанные законодательством действия по установлению правильности ведения налогоплательщиком налогового учета, полноты и своевременности уплаты им налогов и сборов [243].

На этапе оформления результатов налогового контроля осуществляется фиксирование результатов мероприятий налогового контроля в документальной форме (итоговых документах налогового контроля). Такими документами могут являться: акты налоговых проверок, протоколы отдельных процессуальных действий, заключение эксперта, акт инвентаризации имущества плательщика и т.д.

На данном этапе подготавливается текст документа налогового контроля, подписывается уполномочен­ными должностными лицами, вручается в установленных законодательством случаях налогоплательщику.

На этапе обмена информацией по результатам налогового  контроля с уполномоченными органами в установленном законодательством порядке производится обмен информацией, полученной в результате мероприятий налогового контроля с другими контролирующими лицами.

 Так, например, в соответствии с положениями Приказа ГНАУ №441 при обнаружении в процессе проведения налоговой документальной проверки нарушений, за которые предусмотрена уголовная ответственность, материалы проверки передаются в подразделение налоговой милиции. А в случае выявления нарушений, не относящихся к налоговому законодательству, органы ГНС предоставляют соответствующую информацию органам КРУ.

 

 

 

 

Рис. 1.5.5. Этапы налогового контроля

Виды налоговых проверок. Порядок подготовки и проведения документальной проверки

Поскольку основной формой налогового контроля являются налоговые проверки, сосредоточим внимание на них. Налоговые проверки могут быть классифицированы по ряду критериев (рис. 1.5.8).

В соответствии с положениями Закона «О ГНС» [8] налоговые органы имеют право проверять налогоплательщиков: юридических лиц, физических лиц СПД, физических лиц граждан.

По месту проведения проверки подразделяются на документальные выездные и невыездные (камеральные).

Документальная выездная проверка - это проверка субъекта хозяйствования относительно своевременности, достоверности, полноты начисления и уплаты им налогов и сборов (обязательных платежей), проводимая по местонахождению такого субъекта хозяйствования или по местонахождению объекта права собственности, в отношении которого проводится такая проверк а [113]. Документальная проверка осуществляется на основании первичных документов бухгалтерского и налогового учета и отчетности.

Невыездной документальной (камеральной) считается проверка, проводимая в помещении органа ГНС на основании представленных налоговых деклараций, отчетов и других документов, связанных с начислением и уплатой налогов и сборов (обязательных платежей), независимо от способа их представления [113]. Невыездная документальная (камеральная) проверка проводится в текущем порядке после сдачи плательщиком деклараций и не требует специального решения руководителя ГНИ.

Документальная проверка может быть плановой и внеплановой.

К плановой выездной относится проверка субъекта хозяйствования относительно своевременности, достоверности, полноты начисления и уплаты им налогов и сборов (обязательных платежей), предусмотренная в плане работы органа ГНС и проводимая по местонахождению такого субъекта хозяйствования или по местонахождению объекта права собственности, в отношении которого проводится такая плановая выездная проверка [8].

Длительность плановой выездной проверки не должна превышать 20 рабочих дней, а в отношении субъектов малого предпринимательства - 10 рабочих дней. При этом плановая проверка проводится по совокупным показателям финансово-хозяйственной деятельности субъекта предпринимательской деятельности по письменному решению руководителя контролирующего органа не чаще одного раза в календарный год. Право на проведение плановой выездной проверки субъекта предпринимательской деятельности предоставляется только в том случае, если ему не позднее десяти дней до дня ее проведения было отослано письменное сообщение с уведомлением о вручении, в котором указывается дата ее проведения.

Внеплановой выездной считается проверка, не предусмотренная в планах работы органа государственной налоговой службы, проводимая при наличии хотя бы одного из обстоятельств (рис. 1.5.9).  

По объему проверяемых вопросов документальные проверки разделяются на комплексные, тематические и встречные.

Комплексная проверка - это документальная проверка финансово-хозяйственной деятельности СПД, охватывающая вопросы полноты начисления и своевременности уплаты всех видов налогов, сборов, других обязательных платежей, контроль за которыми возложен на органы ГНС.

Комплексная проверка может быть плановой и внеплановой.

Тематическая проверка охватывает отдельные вопросы финансово-хозяйственной деятельности СПД. К ним относятся, например, проверки своевременности уплаты отдельных налоговых платежей в бюджет, возмещения из бюджета НДС и т.п. В соответствии с нормами Закона "О ГНС" [8] запрещается проведение плановых выездных проверок по отдельным видам обязательств перед бюджетами, кроме обязательств по бюджетным ссудам и кредитам, гарантированным бюджетными средствами.

Таким образом, на данный момент проведение плановых тематических проверок запрещено.

Встречная проверка – это внеплановая документальная проверка финансово-хозяйственной деятельности СПД и их партнеров по поводу хозяйственных отношений между ними с целью проверки соблюдения ими налогового законодательства и правильности расчетов с бюджетами. Встречные проверки назначаются при обоснованном подозрении законности осуществления операций проверяемого предприятия с отдельными партнерами. В таких случаях орган ГНС, производящий проверку посылает обращение в налоговый орган, в котором находится на учете партнер налогоплательщика с просьбой о проведении его встречной проверки по отдельным вопросам. В то же время положениями Приказа ГНАУ № 78 [110] предусматривается возможность проведения встречных проверок собственными силами, то есть работниками органа ГНС, осуществляющего документальную проверку плательщика налога.

Например, в ходе проведения документальной проверки у налогового инспектора могут возникнуть подозрения в достоверности налоговых накладных, полученных от отдельных партнеров налогоплательщика, в связи с чем возникает необходимость в проведении проверки отражения и уплаты налоговых обязательств по этим операциям в учете партнера. Тогда орган ГНС, осуществляющий проверку налогоплательщика может обратиться в орган ГНС, в котором состоит на учете партнер налогоплательщика с просьбой о проведении проверки отражения в налоговом учете контрагента налоговых обязательств по НДС по операциям с проверяемым налогоплательщиком.

 к оперативным  относятся проверки по вопросам соблюдения субъектами хозяйствования установленного порядка расчетов за наличные и порядка ведения кассовых операций.

Основными составляющими данных проверок являются:

- анализ данных о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика;

- отбор налогоплательщиков и их хозяйственных единиц для проведения проверок;

- хронометраж – наблюдение в целях установления реальных объемов реализации товаров (работ, услуг);

- организация и проведение выездных проверок субъектов хозяйствования по вопросам, относящимся к компетентности подразделений оперативного контроля;

- обобщение результатов проверок, подготовка проекта решения о применении штрафных (финансовых) санкций [115].

Исходя из рассматриваемых в процессе проведения оперативной проверки вопросов, она не должна относиться к налоговым проверкам, поскольку в ней не предусматривается осуществление контрольных действий по проверке налогового учета и порядка уплаты налогов и сборов в бюджеты и государственные целевые фонды. В то же время, принимая во внимание то обстоятельство, что законодательного определения понятия оперативной проверки не существует, и в принципе она может предусматривать проверку ряда налогов (например, платы за патенты, сбора за парковку автотранспорта, рыночного сбора и т.д.) для целей теоретической классификации она может быть включена в состав налоговых проверок.

 Следует отметить, что на данный момент отсутствует единство мнений и в отношении оснований проведения оперативных проверок.

Из норм Закона "О ГНС" следует, что проверки РРО относятся к внеплановым выездным проверкам и могут проводится при наличии соответствующих обстоятельств (рис. 1.5.9) по решению руководителя органа ГНС, оформляемому приказом. В то же время ГНАУ в Приказе №441 отметила, что проверки контроля за осуществлением субъектами хозяйствования расчетных операций в сфере наличного обращения проводятся по отдельным планам органов ГНС.

Закон Об РРО [13] предоставляет право контролирующим органам осуществлять оперативные проверки лишь применительно к операциям купли-продажи иностранной валюты. На это обстоятельство обратил внимание Госкомпредпринимательства, который в письме от 29.03.2001 г. № 3-311/2158 [132] указал, что оперативные проверки органы ГНС имеют право проводить только в отношении операций купли-продажи валюты.

Между тем право на проведение проверки соблюдения порядка проведения наличных расчетов за товары (услуги) в установленном законом порядке органам ГНС предоставлено также ст.11 Закона «О ГНС» [8] и судебная практика, преимущественно, свидетельствует в пользу подхода, изложенного ГНАУ (См. например, Постановление ВАСУ от 27.06.2001 г. № 04-1/19-10/727 [59]).

Одновременной считается проверка, проводимая одновременно на нескольких предприятиях, входящих в одну финансово- промышленную группу или на предприятиях одной отрасли хозяйства относительно соблюдения требований налогового законодательства и правильности расчетов с бюджетами.

Одновременные проверки представляют собой плановые комплексные или тематические проверки нескольких предприятий, сочетающиеся с использованием встречных проверок. Специфика их состоит в том, что при планировании налоговой проверки необходимо дополнительно проанализировать либо состав налогоплательщиков соответствующей отрасли, либо состав налогоплательщиков, входящих в одну финансово-промышленную группу. Так, согласно приказу ГНАУ №441 [115] для проведения плановых проверок отбираются основные предприятия-производители, связанные с ними лица и наибольшие контрагенты, через которых осуществляются товарно-денежные операции. Использование данной процедуры отбора повышает эффективность проверочной работы, поскольку она позволяет отследить законность операций по цепочке взаимосвязанных лиц.

Контрольная (повторная) проверка - это проверка достоверности выводов нижестоящего контролирующего органа путем проверки документов обязательной отчетности СПД или выводов акта проверки, составленного нижестоящим контролирующим органом. В соответствии с п.п.8 ст.11 (1) Закона "О ГНС" [8] вышестоящий контролирующий орган вправе принять решение относительно повторной проверки субъекта предпринимательской деятельности только если в отношении должностных или служебных лиц нижестоящего органа ГНС, проводивших плановую или внеплановую выездную проверку указанного налогоплательщика, начато служебное расследование или возбуждено уголовное дело.

Обычная (первичная) проверка - это плановая или внеплановая проверка финансово-хозяйственной деятельности СПД, не подпадающая под признаки контрольной.  То есть к обычной (первоначальной) проверке относятся все проверки, проводимые органами ГНС в первый раз.

Некоторые авторы выделяют среди видов налоговых проверок также информативную проверку [244], к которой причисляется проверка, проводимая на новообразованных предприятиях для предупреждения налоговых нарушений и определения факта того, что СПД имеет достаточную информацию о своих обязательствах и придерживается существующих требований ведения налогового и бухгалтерского учета без доначислений финансовых санкций. Для целей теоретической классификации такой подход в целом приемлем, однако, по мнению авторов, отдельное выделение этих проверок в практическом плане не вполне оправданно, поскольку действующим законодательством они не предусмотрены и, соответственно, проводиться не могут.

  Порядок подготовки и проведения документальной проверки

Документальная проверка является одной из основных форм налоговых проверок, с помощью которых осуществляется контроль состояния налогового учета налогоплательщика, своевременности и полноты его расчетов с бюджетами и государственными целевыми фондами.

Основными нормативными документами, регулирующими порядок подготовки и проведения документальных проверок, на данный момент являются: Закон "О ГНС" [8], постановление КМУ № 619 [70], Приказ ГНАУ от 23.02.2005г. № 78 [110] (далее приказ №78), Приказ ГНАУ N 327 [113], Приказ ГНАУ №441 [115]. Налогоплательщики, подлежащие документальной проверке, указываются в плане-графике проверок, данные которого являются информацией с ограниченным доступом. Порядок подготовки к проведению документальной проверки зависит от вида документальной проверки (плановая, внеплановая).

Планирование проведения плановой документальной проверки осуществляется на основе допроверочного анализа, в процессе которого отбираются плательщики для включения в план-график плановых проверок. Отбор налогоплательщиков осуществляется по ряду критериев, в частности объему валового дохода, уровню налоговой нагрузки и т.д. (рис. 1.5.10).

Из рис. 1.5.10 видно, что для включения в план-график проведения плановых выездных проверок отбираются основные предприятия-производители (1 группа), связанные с ними лица (2 группа) и наибольшие контрагенты (3 группа).

Отбор основных предприятий-производителей осуществляется на основе анализа:

1) объемов валовых доходов, которые составляют для:

- ГНА в Днепропетровской, Донецкой, Харьковской областях и г.Киеве с свыше 200 млн. грн.;

- ГНА в Автономной Республике Крым, Волынской, Киевской, Запорожской, Луганской, Львовской, Николаевской, Одесской, Полтавской областях свыше 100 млн. грн.;

- других ГНА свыше 50 млн. грн.

2) уровня налоговой нагрузки по налогу на прибыль (Нн), рассчитываемого по формуле:

 

                                                                                         (1.5.1)

 

где НП – сумма начисленного налога на прибыль (определяется по данным гр.12 Декларации по налогу на прибыль), грн.;

ВД – сумма валового дохода (определяется по данным гр.3 Декларации по налогу на прибыль), грн.

Первоочередному включению в план-график подлежат предприятия, задекларировавшие уровень налоговой нагрузки:

-до 1 процента;

-от 1 до 3 процентов;

-более 3 процентов.

3) значений начисленного к уплате НДС, а именно в случае наличия:

-нулевой суммы НДС (значение стр. 20 декларации по НДС);

-отрицательной суммы НДС (отрицательного значения стр.21 декларации по НДС).

Отдельную группу составляют предприятия, заявившие бюджетное возмещение НДС по результатам невыездных (камеральных) проверок после 01.07.2005 г., включение которых в план-график зависит от общей суммы возмещенного из бюджета НДС, а именно:

-10 млн. грн. и выше;

-от 5 млн. грн. до 10 млн. грн.;

-от 1 млн. грн. до 5 млн. грн.;

-до 1 млн. грн. [115].

В приказе ГНАУ №441 также предусмотрены отдельные критерии отбора налогоплательщиков для проведения плановых выездных проверок банковских и иных финансовых учреждений и субъектов хозяйствования-физических лиц. В частности, при отборе граждан-предпринимателей для проведения проверки анализируются критерии налоговых рисков, установленные Приказом ГНАУ №78, которым определены 4 категории внимания (коридоры) сопровождения налогоплательщика (рис. 1.5.11).

Налоговое поведение СПД определяется в Приказе ГНАУ № 78 [110] как общая характеристика СПД, формируемая на основе установленных проверками фактов о соблюдении или нарушении им налогового и валютного законодательства и факторов, указывающих на налоговые риски.

Под налоговым риском подразумевается вероятность нарушения налогового законодательства СПД, вследствие чего возможны потери поступлений в бюджет.

Фактор риска – это обстоятельства или результаты деятельности СПД, указывающие на возможность существования налоговых рисков.

Определение налогового поведения и категорий внимания СПД осуществляется на областном уровне в автоматизированном режиме на основании статистической обработки информационного массива данных органов ГНС.

Отбор крупных налогоплательщиков для проведения проверки СГНИ КНП осуществляется по методике, приведенной в приказе ГНАУ от 05.02.2004 г. № 76 «Об утверждении методических рекомендаций по формированию интегрированного образа клиента - крупного налогоплательщика» [105].

Утвержденный план-график проведения плановых проверок является конфиденциальной информацией (имеет гриф «Для служебного пользования»), не подлежит разглашению и может передаваться уполномоченным органам в определенных законодательством случаях по решению ГНАУ.

Предложения относительно необходимости проведения внеплановой проверки вносятся соответствующими подразделениями письменно на рассмотрение руководителя налогового органа, который принимает решение о необходимости такой проверки.

Перед проведением документальных проверок осуществляется допроверочный анализ.

В процессе осуществления допроверочного анализа производится углубленный анализ собранной о налогоплательщике информации, в частности показателей налоговой отчетности, предоставляемой в органы ГНС, информации из базы данных об организационно-правовой деятельности налогоплательщика, видах осуществляемой им деятельности, нарушении налогоплательщиком норм уголовного, административного валютного законодательства и т.п. Результатом допроверочного анализа является концепция проверки, учитывающая все последующие проверочные мероприятия, которая включает в себя основные задачи проверки [244].

На основе выработанной концепции очерчивается круг вопросов, подлежащих изучению при проверке, и производятся действия по планированию мероприятий документальной проверки (рис. 1.5.12).

 

Рис. 1.5.12. Планирование документальной проверки

План проверки составляется работником, ответственным за проведение документальной проверки, подписывается его руководителем и представляет собой информацию с ограниченным доступом (имеет гриф «Для служебного пользования»).

Организационная подготовка мероприятий налоговой проверки включает:

- изучение специфических нормативно-правовых актов, регулирующих деятельность плательщика налогов;

- направление уведомлений налогоплательщику о проведении плановой документальной налоговой проверки не позднее 10 календарных дней до ее начала;

- направление уведомлений подразделениям налоговой милиции, взыскания налоговой задолженности, налогообложения юридических и физических лиц, администрирования акцизного сбора, борьбы с отмыванием доходов, полученных преступным путем а также другим контролирующим органам, принимающим участие в проведении проверки, о проведении документальной налоговой проверки;

 - формирование и инструктаж контрольно-проверочной бригады;

- оформление удостоверений на право проведения проверки.

На этапе проведения налоговой проверки осуществляются следующие действия:

- предъявление руководству налогоплательщика документов, удостоверяющих полномочия контролирующих органов на проведение проверки (служебных удостоверений и удостоверения на право проведения документальной проверки);

- применение средств влияния на налогоплательщика в случае его противодействия проведению проверки;

- решение с руководством предприятия организационных вопросов по проведению налоговой проверки на предприятии;

- изучение документов, операций и записей в учетных регистрах и отчетности;

- предоставление указаний на восстановление налогового учета налогоплательщика;

- проведение проверочных действий фактического контроля;

- проведение встречных проверок, сверок, направление запросов;

 - изучение и анализ налоговых нарушений;

- сбор пояснений должностных лиц налогоплательщика, оформление копий документов и фотографий;

- предоставление информации налоговой милиции для оперативного сопровождения;

- передача материалов налоговой милиции для продолжения проверки;

- изъятие копий документов.

В соответствии с нормами ст.11(2) Закона "О ГНС" [8] должностные лица органа ГНС вправе приступить к проведению плановой или внеплановой выездной проверки при наличии оснований для их проведения и при условии предоставления налогоплательщику под расписку:

1) направления на проверку, в котором указываются дата его выдачи, название органа ГНС, цель, вид (плановая или внеплановая), основания, дата начала и дата окончания проверки, должности, звания и фамилии должностных лиц органа ГНС, которые будут проводить проверку. Направление на проверку является действительным при условии наличия подписи руководителя органа ГНС, скрепленной печатью органа ГНС;

2) копии приказа руководителя налогового органа о проведении внеплановой выездной проверки, в котором указываются основания проведения внеплановой выездной проверки, дата ее начала и дата окончания.

Непредоставление этих документов налогоплательщику или их предоставление с нарушением требований является основанием для недопущения должностных лиц органа ГНС к проведению плановой или внеплановой выездной проверки. В случае отказа субъекта хозяйствования от проведения плановой или внеплановой проверки при наличии оснований для их проведения, определенных законами Украины, должностными лицами налогового органа составляется акт отказа от допуска к проверке.

Право на проведение плановой документальной проверки возникает только в том случае, если налогоплательщику направлялось уведомление о проведении плановой документальной проверки не позднее 10 дней до ее начала.

Перед осуществлением мероприятий по проведению документальной проверки представители контролирующих органов согласовывают с руководством предприятия ряд организационных вопросов, связанных, в частности, с определением:

- сферы ответственности руководства предприятия и руководителей структурных подразделений за проверяемый период; 

- ответственных работников предприятия, которые будут принимать участие в проведении проверки (предоставлять документы и пояснения, знакомить с производством и т.д.);

- графика работы контролирующих органов;

- помещения для работы контролирующих органов;

- порядка использования средств связи, копировальной и вычислительной техники, ведомственного транспорта и т.д. [244].

В процессе осуществления документальной проверки контролирующие органы изучают первичные документы, учетные регистры, налоговую отчетность, бизнес план, учредительные документы и прочую информацию, относящуюся к налоговому учету предприятия. При этом работники органов ГНС делают рабочие записи, которые представляют собой выборку показателей документов, учетных регистров, отчетности. Записи, как правило, производятся в табличной форме и схему их построения проверяющий определяет по своему усмотрению.

 При проверке документации используются специальные способы и приемы проверки, причем каждый проверяющий проверяет определенный круг вопросов, который не должен дублироваться другими проверяющими. Например, один инспектор может проверять НДС, налог на прибыль, другой - ресурсные платежи и т.д.

На небольших предприятиях преимущественно используется метод всеобщего документирования операций в рабочих записях, подсчета на их основе объекта налогообложения и сверки с данными бухгалтерского учета и отчетности. На крупных предприятиях выбираются операции с наибольшими суммами, сверяемые в дальнейшем с данными бухгалтерского учета и отчетности.

В случае отсутствия на предприятии надлежащего учета объектов налогообложения или первичных документов составляется соответствующий акт, в котором описываются отсутствующие учетные регистры и документы, предусмотренные для ведения действующими нормативно-правовыми актами и фиксируется требование о необходимости восстановления учета.

При необходимости в процессе осуществления документальной проверки, контролирующие органы направляют запросы на проведение встречных проверок контрагентов, используют фактические приемы налогового контроля (инвентаризация, контрольные замеры и т.д.), проводят опросы должностных лиц налогоплательщика, снимают копии документов.

Порядок оформления результатов документальной проверки регламентируется Приказом ГНАУ №327 [113]. Справка о проведении проверки оформляется в том случае, когда проверкой не выявляются нарушения налогового и валютного законодательства.

При проведении плановой выездной проверки составляется один сводный акт комплексной проверки, составными частями которого являются справки, которые составляются должностными лицами налогового органа по одному или нескольким вопросам плана проверки.

Акт документальной проверки должен содержать систематизированное изложение выявленных в ходе проверки фактов нарушений норм налогового и валютного и иного законодательства.

По результатам документальной проверки в акте излагаются все существенные обстоятельства финансово-хозяйственной деятельности субъекта предпринимательской деятельности, имеющие отношение к фактам обнаруженных нарушений налогового и валютного законодательства. Факты обнаруженных нарушений налогового и валютного законодательства указываются в акте документальной проверки четко, объективно со ссылкой на первичные или другие документы, зафиксированные в бухгалтерском и налоговом учете. В случае отсутствия таких документов, к акту проверки прилагаются объяснения должностных лиц или других работников проверяемого предприятия.

При описании выявленных нарушений в акте делаются ссылки на нормы законодательства, требования которых были нарушены. В то же время отсутствие в акте ссылки на данные законодательные акты, не является основанием для освобождения субъекта хозяйствования от ответственности. Акт документальной проверки составляется на бумажном носителе и в электронном виде государственным языком (украинским), имеет сквозную нумерацию страниц и состоит из четырех разделов (рис. 1.5.13).

 

 

Рис. 1.5.13. Структура акта документальной проверки

Во вступительной части акта документальной проверки (первом разделе) приводится информация относительно даты и номера приказов руководителя органа ГНС на проведение внеплановой проверки, продления сроков проведения проверок; типа проверки (невыездная документальная, выездная плановая или внеплановая); фамилии, имени, отчества, должности лиц, проводящих проверку; названия структурного подразделения и органа налоговой службы, проводящего проверку; информация о направлении субъекту хозяйствования уведомления о проведении плановой выездной проверки, о наличии журнала регистрации проверок субъекта хозяйствования и совершении в нем записи о проведении проверки и т.д.

Во втором разделе акта проверки указывается информация относительно организационно-правовой формы предприятия, его регистрационных данных (дата постановки на налоговый учет, государственной регистрации, регистрации плательщиком НДС), имеющихся банковских счетах налогоплательщика, видах деятельности, подлежащих лицензированию,