Відображення витрат на дослідження та розробку зі створення нематеріальних активів. Відображення на схемах рахунків

Створені самим підприємством гудвілн, торговельні марки (товарні знаки й т.п.), газетні заголовки, назви видань, список клієнтури й інші об'єкти, що мають аналогічну субстанцію, не визнаються активами.

Інші нематеріальні об'єкти вимагають аналізу процесу їхнього створення. Такий аналіз передбачає розподіл процесу створення нематеріальних активів на дві фази - дослідження й розробка.

При цьому терміни «фаза дослідження» й «фаза розробки» мають більше широке значення, чим терміни «дослідження» й «розробка». Якщо підприємство не може відокремити фазу дослідження від фази розробки внутрішнього проекту створення нематеріального активу, витрати на цей проект розглядають як витрати, які були понесені тільки на стадії дослідження.

У контексті МСБО 38 поняття дослідження (Research) охоплює заплановані дослідження, здійснювані цим підприємством уперше для одержання й розуміння нових наукових і технічних знань.

Прикладами досліджень є: діяльність, здійснювана з метою одержання нових знань; пошук, оцінка й остаточний вибір, застосування винаходів й інших знань; пошук альтернативних матеріалів, продуктів, процесів, систем і послуг; формулювання, проектування, оцінка й остаточний вибір можливих альтернатив для нових або вдосконалених матеріалів, приладів, процесів, систем і послуг.

Будь-які нематеріальні активи, отримані в результаті дослідження, не визнаються активами підприємства. Витрати на проведення дослідження списують і відображають у Звіті про всеосяжні прибутки в періоді, у якому вони виникли.

Розробкою відповідно до МСБО 38 є застосування результатів досліджень й інших знань для планування й проектування нових або істотно вдосконалених матеріалів, приладів, продуктів, процесів, систем або послуг до початку їхнього серійного виробництва або використання [IAS 38.8].

Прикладами розробок є діяльність, пов'язана з:

- проектуванням, спорудженням і випробуванням прототипів і моделей об'єктів виробництва й використання;

- проектуванням інструментів, форм, затисків, штампів, обумовлених новою технологією;

- проектуванням, будівництвом й експлуатацією пілотного підприємства, що не має економічних масштабів для комерційного виробництва;

- проектуванням, спорудженням і випробуванням обраних альтернатив для нових або вдосконалених матеріалів, приладів, продуктів, процесів, систем і послуг.

Нематеріальні активи, отримані в результаті розробки, варто визнавати (відображати) у балансі тільки за умови, що підприємство може продемонструвати 6 позицій:

1) технічну можливість доведення нематеріального активу до стану, у якому він придатний для продажу або використання;

2) намір завершити створення нематеріального активу для продажу або використання;

3) здатність використати або продати нематеріальний актив;

4) імовірність одержання майбутніх економічних вигід від активу (наявність ринку для нематеріального активу або продукції, що буде виготовлятися з його допомогою, або інша корисність цього активу);

5) наявність відповідних технічних, фінансових й інших ресурсів, необхідних для завершення розробки й використання або продажі нематеріального активу;

6) здатність вірогідно оцінити витрати, пов'язані з нематеріальним активом у процесі його розробки.

У випадку визнання нематеріального активу, створеного підприємством, у його собівартість включають всі витрати на його створення, виробництво й підготовку до виготовлення, які можуть бути прямо віднесені до активу.

У собівартість нематеріальних активів, створених підприємством, включають:

- витрати на матеріали й послуги, використані або спожиті в процесі створення нематеріального активу;

- виплати працівникам (певні відповідно до МСБО 19), прямо пов'язані зі створенням нематеріального активу;

- будь-які інші прямі витрати на створення нематеріального активу (мито, сплачене за реєстрацію юридичного права, амортизація патентів і ліцензій, які були використані для створення нематеріального активу й т.п.).

Включення відсотків у собівартість нематеріальних активів визначає МСБО 23 «Витрати на позики».

Не включаються в собівартість нематеріальних активів, створених підприємством:

- витрати на збут, адміністративні й інші загальногосподарські витрати, прямо не пов'язані із приведенням активу в стан, у якому він придатний для використання по призначенню;

- чітко певні непродуктивні витрати й первісні операційні збитки, що виникають до моменту досягнення активом запланованої потужності;

- витрати на навчання персоналу з метою керувати активом.

Відповідно до МСБО 38 амортизації підлягає тільки нематеріальний актив, що має обмежений період корисного використання. Період корисного використання — це період, протягом якого актив, як очікується, буде придатним для використання підприємством, або кількість продукції або подібних одиниць, які воно очікує одержати від активу. Період підприємство визначає з обліком наступних економічних і правових факторів:

- очікуваного використання активу підприємством і можливості ефективного керування їм іншою командою керівників;

- типового життєвого циклу цього активу й відкритої інформації про строки корисного використання активів, подібних по типі й способу використання;

- технічного, технологічного, комерційного або іншого типів старіння;

- стабільності галузі, у якій діє цей актив, зміни ринкового попиту на продукцію, що виготовляє при його участі;

- очікуваних дій конкурентів (або потенційних конкурентів);

- витрат на зміст (обслуговування) активу, необхідних для одержання очікуваної економічної вигоди, і здатності підприємства мати такі витрати;

- періоду контролю над активом і правових або подібних обмежень по строках використання активу (наприклад, строк оренди);

- залежності строку корисного використання нематеріального активу від строку корисного використання інших активів підприємства.

Економічні фактори визначають період, протягом якого можуть бути отримані економічні вигоди від активу, а правові фактори можуть обмежувати період контролю з боку підприємства цих економічних вигід.

Амортизацію нематеріального активу здійснюють на систематичній основі протягом періоду його корисного використання. Нарахування амортизації варто починати, коли актив придатний для використання, тобто коли він перебуває в місці й у стані, необхідних для використання способом, певним керівництвом підприємства. Нарахування амортизації припиняється з дати, що наступає раніше: дати, коли актив класифікований як призначений для продажу згідно МСФЗ 5, або дати, коли припиняється визнання його активом.

Вартістю нематеріального активу, що підлягає амортизації (Depreciable Amount of Intangible Asset), є його собівартість (або інша сума, що заміняє собівартість у фінансових звітах) за винятком ліквідаційної вартості.

Ліквідаційна вартість нематеріального активу (Residual Value of an Intangible Assets) — це попередньо оцінена сума, що підприємство одержало б на сучасний момент від вибуття [IAS 38.8] активу за винятком всіх попередньо оцінених витрат, пов'язаних з вибуттям, якщо актив є застарілої й у стані, очікуваному по закінченні періоду корисного використання.

Відповідно до МСБО 38 ліквідаційна вартість нематеріального активу звичайно рівняється нулю, за винятком наступних випадків:

1) існує безвідмовне зобов'язання третьої сторони придбати цей актив наприкінці строку його корисного використання;

2) ліквідаційну вартість можна визначати на підставі існуючого активного ринку й імовірності, що такий ринок буде існувати наприкінці строку корисного використання активу.

Отже, наявність ліквідаційної вартості нематеріального активу означає, що підприємство має обґрунтований намір реалізувати цей актив наприкінці строку його корисного використання.

Метод амортизації нематеріального активу підприємство вибирає самостійно на основі очікуваної форми споживання економічних вигід, втілених у цьому активі. При цьому, зокрема, можуть бути використані прямолінійний метод, метод зниження залишку й метод суми одиниць продукції.