Підготовка облікової інформації щодо впливу управлінських рішень на навколишнє середовище

Бухгалтерський облік є системою формування достовірної, релевантної, повної інформаційної бази, на підставі якої здійснюється процес управління як окремим суб’єктом господарювання, так і економікою на рівні держави. Діюча система бухгалтерського обліку не забезпечує достатнього системного відображення впливу суб’єктів господарювання на довкілля»

Попри визначення терміна «екологічний облік» слід пам’ятати, що в сучасних концепціях бізнесу облік, перш за все, використовується для свідомого планування майбутніх процесів. Саме тому підприємці й менеджери особливо зацікавлені в обліку планових витрат, який, однак, неможливий без відображення витрат фактичних. Аналогічне твердження справедливе й відносно прибутків або вигод.

Екологічний облік повинен виявляти та відображати у грошовій формі зовнішні ефекти (витрати).

Вирішення цієї проблеми можливе за умови використання двох різних підходів:

1. внесення уточнень до системи традиційного обліку, перш за все, більш детальним і диференційованим відображенням екологічних аспектів підприємства, включаючи всі витрати на проведення природоохоронних заходів, а також змін, що викликаються ними, у бухгалтерському балансі підприємства (назвемо його диференціювання фінансової звітності);

2. реорганізація та розширення обліку, у тому числі за допомогою складання екобалансів для більш повного відображення (з урахуванням часового аспекту) зовнішніх екологічних витрат, як і ефектів виробничої діяльності (назвемо його розширенням фінансової звітності).

У першому випадку, тобто під час уточнення (диференціювання) традиційного обліку, перед річним звітом ставиться завдання більш повного відображення конкретних форм впливу екологічного менеджменту на майно та прибутковість підприємства. При обліку витрат необхідне диференційоване відображення екологічних витрат за їх видами й місцем виникнення. Калькуляція витрат для окремих виробів або послуг також може служити відображенню частини витрат та обороту, обумовленого екологічними аспектами. Подібні обчислювальні операції пов’язані із загальними проблемами обліку (облік постійних витрат, підбір базових величин, перенесення витрат тощо). Цей підхід може більш точно виявити екологічні витрати й використати одержані дані під час взаємовідносин із зовнішніми інвесторами. Крім того, у рамках проведення підприємством застережної екологічної політики цей підхід дозволяє знайти резерви та мінімізувати витрати на ОНС.

Другий підхід веде значно далі. Тут ідеться про реорганізацію й розширення обліку в цілях його використання як інструменту активного екологічного менеджменту. Традиційний облік практично не пристосований для цієї мети. Щоб привести його у відповідність до нових вимог, його необхідно істотно доповнити, зокрема, через визначення нових об’єктів обліку, а також формулювання нових цілей обліку й інших показників. Облік повинен по можливості повно відображати позитивні та негативні зовнішні ефекти, що викликаються виробничою діяльністю або виробленою підприємством продукцією. У центрі невирішених питань стоять проблеми оцінки й агрегації екологічних даних, включаючи ефекти впливу на навколишнє природне середовище, що є якісно різнорідними й не піддаються «простому» підсумовуванню.

Розвиток бухгалтерського обліку в контексті формування інформаційного простору управління економіко-екологічною безпекою промислових підприємств є досить складним та невпорядкованим процесом. Це зумовлено, в першу чергу, тим, що на сьогоднішній день ні в науці, ні в практиці не визначено, в якому напрямі повинні формуватися та розвиватися основні теоретико-методологічні положення бухгалтерського обліку.

Формування теоретико-методологічної конструкці ї бухгалтерського обліку як інформаційної підсистеми управління економіко-екологічною безпекою промислового підприємства дозволить визначити основоположні постулати розвитку науки про бухгалтерський облік в сучасних умовах господарювання в забезпеченні положень теорії сталого розвитку.

На необхідність розвитку інформаційного ресурсу в забезпеченні сталого розвитку неможливо без інформатизації в глобальних масштабах, не може бути досягнуто стихійним шляхом. Обов'язково потрібно управляти процесом соціо-еко-розвитку. Проблема управління знову випливає з контексту екологічного виміру стійкості соціокультурної реальності, а саме, управління через інформаційні ресурси. При цивілізаційному розвитку сталий розвиток розглядається як практика зниження потенційної нестійкості майбутнього стану соціальної системи, включаючи її взаємодію з природним оточенням. Аналіз сучасної соціально-економічної ситуації показує, що людство зараз стоїть перед кризою управління. Вихід з кризи передбачає можливості управління і регулювання відносин з природою... сталий розвиток виступає похідною постсучасної ситуації соціуму, його природного оточення, яке теж еволюціонує під впливом антропологічного фактора, знаходячи нові властивості

У даний час при регулюванні бухгалтерського обліку та звітності екологічні аспекти відображаються в деякій мірі безсистемно, за відсутності роз'яснень облікової термінології, комплексної методики екологізації обліку, вимог до розкриття у звітності екологічної інформації. Звідси виникає необхідність розгляду екологічних питань фінансово-бухгалтерської системи як складової частини облікових процесів підприємств і організацій

Функції бухгалтерського обліку у екологічній сфері такі: посилення ролі регулювання економіки; посилення контролю за витратами; здійснення менеджменту та контролю природоохоронних заходів; обов’язковість складання відповідної звітності; можливість прийняття захисних заходів; необхідність виконання професійних обов’язків і дотримання громадського інтересу; моральна відповідальність; оцінка ризику

Розвиток бухгалтерського обліку, а точніше його теоретико-методологічної конструкції в забезпеченні економіко-екологічної безпеки промислового підприємства повинен розвиватися зважаючи на наступні положення:

‑ по-перше, результати взаємозв’язку промислового підприємства з зовнішнім середовищем обумовлюють трансформацію мотивів та потреб людини як економічного агента. А це, в свою чергу, впливає на формування нового користувача бухгалтерської інформації, а тому перед системою бухгалтерського обліку стоять нові задачі, що обумовлює необхідність модифікації існуючих завдань та опис нових. Це стане першоосновою формування нового підходу до формування облікової інформації. Так, можна вести мову про зміну складу користувачів або ідентифікації серед існуючих пріоритетного, але виконання положень теорії сталого розвитку направлене на гармонізацію економічних, соціальних та екологічних складових діяльності підприємства, а тому пріоритетність не дозволить сформувати новий підхід до розвитку бухгалтерського обліку;

‑ по-друге, за умови модифікації завдань бухгалтерського обліку виникає потреба в новому механізмі застосування принципів бухгалтерського обліку як його першооснови.

Сучасна система бухгалтерського обліку є досить різноплановою та багатоваріативною в частині методичного забезпечення. Проте багатоваріативність робить систему бухгалтерського обліку мінливою до суб’єктних факторів, в результаті чого система бухгалтерського обліку не виконує свої завдання. На шляху до обмеження пливу суб’єктних факторів стоять принципи. Саме сукупність чітко визначених принципів дозволяє системі бухгалтерського обліку розвиватися, виконуючи покладені на неї завдання;

‑ по-третє, модифікація завдань сприяє розширенню спектру використання елементів методу бухгалтерського обліку в тих рамках, які передбачено його принципами. Зважаючи на те, що система бухгалтерського обліку є динамічною та відкритою, її методи підлягають трансформації у відповідності до завдань, які має виконувати дана система.

У даних річного звіту, разом з рядом статей основних засобів (наприклад, споруди з очищення стічних вод і уловлювання шкідливих речовин, що надходять в атмосферне повітря), можуть міститися відомості про придбані права природокористування або про амортизаційні відрахування на природоохоронне устаткування.

У пасивній стороні балансу до позицій, що стосуються екологічних аспектів діяльності підприємства, можуть бути, наприклад, віднесені відрахування до резервних фондів, а саме: відрахування до резервного фонду на відшкодування завданої екологічної шкоди (збитку від забруднення ОНС); екологічні збори; відрахування до резервного фонду на виконання зобов’язань з рекультивації; аналогічні відрахування з усунення відходів; відрахування до резервного фонду на поточний ремонт природоохоронного устаткування.

У Плані рахунків бухгалтерського обліку необхідно передбачити рахунки, що відображають:

1. виручку від продажу відходів;
2. витрати на придбання екологічно чистої сировини;
3. зарплату та премії за діяльність у сфері охорони навколишнього середовища;
4. серед них амортизаційні відрахування природоохоронного устаткування;
5. інші витрати на охорону навколишнього середовища.

Під час обліку довгострокових інвестицій разом із виділенням таких спеціальних видів інвестицій (вкладень у позаобігові активи), як придбання земельних ділянок і придбання об’єктів природокористування, доцільно також відображати природоохоронні інвестиції в галузевому розрізі. Важливими є й ті зміни, які доцільно внести в систему обліку витрат на виробництво.

Слід відмітити, що на практиці до складу витрат, які включаються до собівартості продукції та враховуються під час оподаткування прибутку, необхідно включити елементи, пов’язані безпосередньо (або побічно) з екологією та природокористуванням:

1. витрати, пов’зані з використанням природної сировини, у частині витрат на рекультивацію земель, плата за деревину, що відпускається на пні, а також плата за воду, що забирається організаціями з водогосподарських систем (у сумі фактичних витрат);
2. витрати некапітального характеру, пов’язані з удосконаленням технології або організації виробництва, а також з поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності та інших експлуатаційних властивостей, що здійснюються в ході виробничого процесу;
3. платежі (внески страховок) із обов’язкових видів страхування й відрахування до фондів страхування (резерви);
4. податки, збори, платежі та інші обов’язкові відрахування, а також деякі інші.

За прийнятим в Україні порядком, платежі за гранично допустимі викиди (скиди) забруднюючих речовин у природне середовище й за розміщення в межах установлених нормативів відходів здійснюються за рахунок собівартості продукції, а платежі за перевищення відповідних екологічних нормативів – за рахунок прибутку.

У межах обліку витрат на виробництво можуть бути виділені своєрідні опорні екологічні позиції, наприклад, витрати на підготовку кадрів у сфері екологічного менеджменту, амортизаційні відрахування на повне відновлення основних природоохоронних виробничих фундацій, банківські відсотки з екологічних кредитів, екологічні платежі, відрахування та збори, спеціальні послуги, наприклад, з усунення відходів тощо.

У такий спосіб можна забезпечити необхідну деталізацію в поданні окремих видів витрат із метою підвищення прозорості й полегшення управління пов’язаними з екологічними аспектами операціями.

Такий вид витрат, як «витрати на усунення відходів», можна розділити на витрати: на усунення спеціальних (токсичних) відходів; на переробку відходів; на перевезення пакувального матеріалу; на повторне використання паперу й картону; на транспортування та орендну плату; за користування місцями для поховання сміття.

Роздільне відображення подібних витрат за видами у практиці обліку необхідне, оскільки в нижчеописаному обліку витрат за місцем їх виникнення екологічні витрати мають бути чітко визначені, навіть якщо дане місце виникнення витрат не виконує певних функцій ОНС.

Місця виникнення витрат є суворо обмеженими сферами діяльності підприємства. Доцільно розрізняти такі місця виникнення витрат:

1. які цілком «відповідають» за ОНС на підприємстві (наприклад, ділянка з обробки стічних вод);
2. які лише частково можна віднести до ОНС (наприклад, контроль за якістю продукції та послуг);
3. були організовані не в цілях ОНС.

Витрати, пов’язані з ОНС, можна безпосередньо віднести на конкретну продукцію та проводити їх роздільне відображення в тому випадку, якщо вони містяться у прямих витратах (наприклад, на сировину й матеріали або пов’язані із замовленням спеціальні прямі витрати на виготовлення та реалізацію). Детальний облік витрат на природоохоронні заходи щодо окремих видів продукції вимагає розподілу невигідних (загальних) витрат за місцями виникнення витрат.

На етапі планування екологічні цільові показники можуть використовуватися як змінні. Проведення порівняльного аналізу планових і фактичних показників дозволяє виявляти їх відхилення. Тому за допомогою планування та задавання цільових показників можна створити інструмент регулювання з екологічною орієнтацією внаслідок достатньо точної диференціації екологічних даних. Доповненням цьому може бути система таких показників:

1. частка витрат на охорону навколишнього середовища в загальних витратах на виробництво продукції;
2. співвідношення природоохоронних інвестицій і загального обсягу інвестиційних витрат;
3. співвідношення витрат на різні природоохоронні заходи (наприклад, на заходи зі скорочення відходів, стічних вод, запобігання викидів речовин в атмосферне повітря тощо).

Одержані в результаті обліку витрат кількісні та якісні дані можуть бути використані в інших блоках екологічної інформаційної системи підприємства, зокрема, для визначення застосовуваних в екобалансах показників. У свою чергу, усі вони можуть бути використані в організації планування як складового елемента системи екологічного менеджменту, включаючи аналіз планових і фактичних показників.

Стосовно статистичної звітності, то основний звіт, який дає вихідну інформацію про витрати на охорону довкілля підприємств – форма державного статистичного спостереження № 1-екологічні витрати «Звіт про витрати на охорону навколишнього природного середовища та екологічні платежі». Ця звітність є річною, її подають органу державної статистики за місцем здійснення економічної діяльності ті юридичні особи, які здійснюють витрати на охорону навколишнього природного середовища, сплачують платежі за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин, скиди забруднених зворотних вод, розміщення відходів у навколишньому середовищі, виконують науково-дослідні роботи, надають екологічні послуги, займаються управлінською діяльністю природоохоронного спрямування. Також важливими джерелами інформації є звіти форм № 9-б-сг «Внесення мінеральних, органічних добрив, гіпсування та вапнування ґрунтів під урожай».

«Звіт про охорону атмосферного повітря - 2-ТП (повітря)» подають виробничі об’єднання, підприємства, організації та установи, які мають стаціонарні джерела забруднення атмосферного повітря Звіт про використання води - 2-ТП(водгосп.) подають підприємства і організації, що здійснюють водокористування «Звіт про використання та знешкодження токсичних відходів» Ф № 1 — токсичні відходи В цьому звіті вказується клас небезпеки, найменування групи токсичних відходів, технологічний процес чи виробництво, де утворюються відходи, фізико-хімічна характеристика відходів, найменування токсичного компонента, його питома вага у хімічному складі відходів (%); площа та назва сховища відходів, площа, яку воно займає (в га) та обсяг відходів (у куб. м); наявність відходів на 1 січня звітного року у сховищах організованого складування та на території підприємства. В цьому звіті простежується рух відходів за звітний період, попередньо фіксується затверджений ліміт на розміщення відходів; обсяг знешкоджених відході. Щороку підприємства та організації, об’єднання та установи, які здійснюють витрати на охорону навколишнього середовища і збори за забруднення його окремих компонентів «Звіт про витрати на охорону навколишнього природного середовища та екологічні платежі»

Таким чином, основне джерело екологічної інформації для державного статистичного спостереження – «Звіт про витрати на охорону навколишнього природного середовища та екологічні платежі». Варто зазначити, що даний звіт подають респонденти, визначені встановленим переліком, а оскільки ведення екологічного обліку не регламентується національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку та не перевіряється, то зобов’язання складати даний звіт є єдиною мотивацією до обліку природоохоронної діяльності. Аналіз державної екологічної політики та показників діяльності підприємств показує, що новоприйняті стратегії та парафовані міжнародні угоди з охорони середовища на практиці не діють. Це слугує черговим підтвердженням, що для вирішення екологічних проблем України необхідно не лише коригувати та розширювати нормативні акти, а змінити підхід до державного управління природокористуванням та приділити увагу формуванню екологічної свідомості та культури населення.