Тема 5. Стандарты аудиторской деятельности

 

1. Понятие и классификация стандартов аудиторской деятельности.

В ряду документов, регулирующих аудиторскую деятельность, особое место занимают аудиторские стандарты.

Современная финансовая отчетность составляется с целью представления ее внешним пользователям (государству, инвесторам, кредиторам, общественности и др.). Все они заинтересованы в достоверности данных финансовой отчетности интересующих их предприятий. Надежность информации подтверждается в ходе аудиторской проверки и зависит от того, как эта проверка спланирована, проведена и оформлена, какие использовались процедуры и методы. Эти причины послужили основой для создания и развития стандартов аудиторской деятельности в разных странах и привели в конечном итоге к МСА как международной системе.

Потребность в общих подходах, понятиях и правилах при проведении аудита была всегда, но особенно остро она проявилась в 1970-1980 гг. ХХ века в связи с развитием транснациональных корпораций и превращением аудиторских фирм, их обслуживающих, в крупные международные группы. Именно тогда были разработаны международные правила аудита.

Россия относится к числу стран, в которых существует национальное законодательство в области аудита (ФЗ №307 от 30.12.2008г. (ред. от 21.11.2011)).

В настоящее время существуют аудиторские стандарты следующих уровней:

- международные;

- национальные;

- внутрифирменные.

Для качественного и успешного проведения аудиторских про­верок, а также оказания других аудиторских услуг возрастает потребность в применении в аудиторской практике единых пра­вил (стандартов) аудита.

Правила (стандарты) аудита — это общие руководящие нор­мы и правила для помощи аудиторам в выполнении их обязанно­стей по проведению проверок и регламентирующие основные принципы и особенности аудиторской деятельности.

Значение правил (стандартов) состоит в том, что они:

- обеспечивают высокое качество аудиторской проверки;

- содействуют внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений;

- помогают пользователям понять процесс аудиторской про­верки;

- устраняют необходимость контроля со стороны государ­ства;

- помогают аудиторам вести переговоры с клиентом;

- обеспечивают связь отдельных элементов аудиторского процесса;

- заставляют аудиторов постоянно повышать свои знания и квалификацию;

- обеспечивают сравнимость качества работы отдельных аудиторских организаций;

- рационализируют и облегчают аудиторскую работу и т.д.

 

  2. Международные стандарты аудиторской деятельности.

 С развитием рынка и интеграционных процессов в экономи­ке разных стран, и, в связи с этим, с превращением отдельных аудиторских организаций в крупные международные группы по­явилась необходимость унификации аудита в международном мас­штабе.

Разработкой профессиональных требований на международ­ном уровне занимаются несколько организаций. Непосредственно аудиторскими стандартами на международном уровне зани­мается Комитет международной аудиторской практики, действующий на правах постоянного автономного комитета в рамках Междуна­родной федерации бухгалтеров.

Международные правила (стандарты) проведения аудита, которые издает комитет, способствуют развитию профессии в тех странах, где уровень профессионализма ниже общемирового, и унификации по мере возможности подхода к аудиту в междуна­родном масштабе.

МСА не являются нормативными документами и имеют рекомендательный характер.

МСА – это документы, формулирующие единые требования, при соблюдении которых обеспечивается соответствующий уровень качества аудита и сопутствующих услуг. МСА содержат:

- основные принципы;

- необходимые процедуры и руководства;

- рекомендации по применению процедур и руководства.

МСА представляет собой сборник документов, в который входят: введение, Кодекс этики профессиональных бухгалтеров, глоссарий терминов (115 слов) и собственно МСА.

МСА состоят из 10 разделов, которые четко структурируют финансовый аудит по основным аспектам и основным процедурам. Каждому разделу (объекту) выделено по 100 номеров для возможных стандартов:

1. Вводные аспекты - №100 – 199;

2. Обязанности    - №200 - 299;

3. Планирование  - №300 - 399;

4. Внутренний контроль - №400 - 499;

5. Аудиторские доказательства - №500 - 599;

6. Использование работы третьих лиц - №600 - 699;

7. Аудиторские выводы и подготовка отчетов - №700 - 799;

8. Специализированные области - №800 - 899;

9. Сопутствующие услуги - №900 - 999;

10 Положения по международной аудиторской практике - №1000-1099.

 

3. Федеральные аудиторские стандарты.

Разработка аудиторских правил (стандартов) до принятия закона «Об аудиторской деятельности» осуществлялась под руководством Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте Россий­ской Федерации. Комиссией совместно с ЦАЛАК Министерства финансов и Центрального банка созданы рабочие группы по под­готовке проектов правил (стандартов) аудиторской деятельнос­ти. В группы вошли крупные российские ученые в области бух­галтерского учета и аудита, а также практикующие аудиторы. В связи с требованиями норм ФЗ №307 «Об аудиторской деятельнос­ти» федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности утверждаются Правительством Российской Федерации.

Перечень необходимых правил (стандартов) в России опре­делен в соответствии с рекомендациями Комитета международ­ной аудиторской практики Международной федерации бухгал­теров. Предусмотрено к разработке более 30 стандартов, кото­рые подразделяются на три группы:

- общие правила (стандарты);

- правила (стандарты) проведения аудиторской проверки;

- правила (стандарты) составления отчета.

Принята примерная структура всех стандартов. Она включа­ет разделы: общие положения; основные понятия; сущность стан­дарта; практические приложения.

Из планируемых к разработке стандартов были разработа­ны и одобрены Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 38 правил (стандартов) ауди­та, которые использовались в аудиторской деятельности, что позволило повысить качество аудиторских проверок.

Эти правила (стандарты) содержат основные принципы про­ведения аудиторской проверки и составления аудиторского зак­лючения. С их помощью аудиторы могли выбрать как необходи­мые масштаб и глубину аудиторской проверки, так и ее целесо­образную методику. Стандарты аудита определяют также кри­терии, с помощью которых можно оценить качество результатов аудиторской проверки.

В соответствии с ФЗ «Об аудиторской деятельности» Прави­тельство РФ утвердило новые федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности (от 23 сентября 2002 г. (ред. от 22.12.2011) № 696):

1. Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгал­терской) отчетности.

2. Документирование аудита.

3. Планирование аудита.

4. Существенность в аудите.

5. Аудиторские доказательства.

6. Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Утратило силу. - Постановление Правительства РФ от 02.08.2010 N 586.

7. Контроль качества выполнений заданий по аудиту.

8. Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осууществляется, и оценка рисков существенного искаженияаудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности.

9. Связанные стороны.

10. События после отчетной даты.

11. Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица.

12. Согласование условий проведения аудита.

13. Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита.

Утратило силу. - Постановление Правительства РФ от 27.01.2011 N 30.

14. Учет требований нормативных правовых актов РФ в ходе аудита.

Утратило силу. - Постановление Правительства РФ от 27.01.2011 N 30.

15. Понимание деятельности аудируемого лица.

Утратило силу. - Постановление Правительства РФ от 19.11.2008 N 863.

16. Аудиторская выборка.

17. Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях

18. Получение аудитором подтверждающей информации из внешних источников.

19. Особенности первой проверки аудируемого лица.

20. Аналитические процедуры.

21. Особенности аудита оценочных значений.

22. Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника.

23. Заявления и разъяснения руководства аудируемого лица.

24. Основные принципы федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, имеющих отношение к услугам, которые могут предоставляться аудиторскими организациями и аудиторами.

25. Учет особенностей аудируемого лица, финансовую (бухгалтерскую) отчетность которого подготавливает специализированная организация.

26. Сопоставимые данные в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

27. Прочая информация в документах, содержащих проаудированную финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

28.Использование результатов работы другого аудитора.

29. Рассмотрение работы внутреннего аудита.

30. Выполнение согласованных процедур в отношении финансовой информации.

31. Компиляция финансовой информации.

32. Использование аудитором результатов работы эксперта.

33. Обзорная проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности.

34. Контроль качества услуг в аудиторских организациях.

Законом №307 федеральные стандарты аудиторской деятельности устанавливают единые требования к:

1. порядку осуществления аудита;

2. оформлению и оценке качества аудита.

3. порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации.

Они обязательны к применению всеми аудиторскими организациями и аудиторами.

Все стандарты должны содержать следующие обязательные реквизиты:

- номер стандарта;

- дату ввода в действие;

- цель разработки;

- сферу применения;

- анализ проблемы;

- пути решения проблемы.

 

4. Внутренние аудиторские стандарты.

Внутренние аудиторские стандарты подразде­ляются на:

- внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, действующие в аккредитованных профессиональных аудиторских объединениях;

- внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

Применение внутренних стандартов в аудиторских организациях способствует:

• соблюдению требований внешних аудиторских правил (стан­дартов);

• уменьшению трудоемкости аудиторских проверок;

• использованию для проведения аудита аудиторов-ассистентов;

• увеличению объема выполняемых аудиторских услуг.

Использование внутренних стандартов позволяет сформулировать единые базовые требования к сотрудникам аудиторской организации при проведении аудита и выполнении сопутствующих аудиту услуг.

Тема 6. Организация в подготовке аудиторской проверки

 

1. Письмо-обязательство аудиторской организации и условия его подготовки.

Письмо – обязательство аудитора (аудиторской организации) – документ, регламентирующий обязательства и ответственность экономического субъекта – клиента, с одной стороны, и аудитора (аудиторской организации), с другой стороны, на этапе заключения соглашения о проведении аудиторской проверки.

Целью письма – обязательства является определение взаимных обязательств экономического субъекта и аудитора на этапе заключения соглашения о проведении аудиторской проверки.

Основным преимуществом письма – обязательства является то, что оно способствует преодолению противоречий между сторонами по поводу условий проведения аудита, предусмотренных в договоре.

Для разовых соглашений между аудитором (аудиторской организации) и экономическим субъектом последний должен письменно подтвердить согласие на условия, предложенные аудитором. Если подтверждение получено, то условия письма остаются в силе в течении действия соглашения о проведении проверки. Если между сторонами заключен долгосрочный договор, то письмо – обязательство может не составляться.

Форма письма – обязательства – внешнее выражение вопросов, касающихся проведения аудиторской проверки. Письмо – обязательство составляется в письменном виде на официальном бланке аудиторской организации (аудитора).

Содержание письма – обязательства – конкретные права и обязанности сторон, а также иные условия, имеющие значение при проведении аудиторской проверки.

Форма и содержание письма – обязательства определяются:

-особенностями будущей аудиторской проверки;

-предложениями (пожеланиями) экономического субъекта об оказании дополнительных услуг, сопутствующих аудиту.

 

2. Порядок заключения договора на проведение аудиторской проверки.

Договор на проведение аудита (оказание аудиторских услуг) – это соглашение между сторонами, по которому:

- одна сторона (аудиторская организация) обязуется в установленном объеме и в указанные сроки провести аудиторскую проверку или оказать сопутствующие услуги.

-  другая сторона – проверяемая организация - обязуется принять итоги проверки и оплатить их.

Основные признаки договора на проведение аудиторских услуг: договор на проведение аудита составляется при достижении договоренности между аудиторской организацией и клиентом - проверяемым экономическим субъектом.

Особенности договора на проведение аудита:

разделение ответственности между аудиторской организацией и клиентом;

учет интересов третьих лиц – потребителей информации о финансовой отчетности;

Подготовку договора на проведение аудита необходимо начинать после предварительного ознакомления с деятельностью экономического субъекта и принятия решения о сотрудничестве с ним.

Содержание договора на проведение аудита - это закрепленные в договоре задачи, цели, основные права и обязанности сторон, а также ответственность сторон в случае нарушения условий договора и иные существенные условия.

В содержание договора на проведение аудита входят следующие основные условия:

- предмет договора (работа по подготовке ауд. заключения о достоверности бухгалтерской отчетности или работа по выполнению определенных договором видов сопутствующих услуг);

- условия оказания аудиторских услуг (цель, объекты, сроки, этапы аудиторской проверки, нормативные документы);

- права, обязанности и ответственность сторон;

- сроки выполнения работы;

- стоимость аудита и аудиторских услуг и порядок расчета;

- порядок разрешения споров;

В договоре на проведение аудита могут быть включены и другие существенные условия: порядок дополнительных расходов, возникающих в ходе ауд. проверки, общая характеристика методов, применяемых при проверке, календарный план оказания услуг и др.

Договор на оказание аудита может быть:

* разовым – заключается на единичную аудиторскую проверку или однократное оказание аудиторских услуг;

* долгосрочным – заключается на определенный период времени и предполагает неограниченное количество аудиторских проверок или оказание аудиторских услуг;

Разовый договор может продлеваться или переоформляться.

Договор считается заключенным, если между сторонами достигнуто соглашение по всем существующим условиям договора.

В договоре должны быть указаны номер и дата выдачи лицензии на право осуществления аудиторской деятельности.

Важным элементом при заключении договора является оценка стоимости аудиторских услуг.

При заключении договора на проведение аудита должны учитываться следующие критерии, влияющие на оценку стоимости аудиторских услуг:

- объем и трудоемкость предстоящих работ:

- уровень возможного аудиторского риска;

- предполагаемый эффект для клиента – проверяемого экономического субъекта.

 

3. Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита.

Порядок изучения и оценки системы внутреннего контроля в ходе аудита определен в российском правиле (стандарте) аудиторской деятельности «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита». Масштаб и особенности системы внутреннего контроля, а также степень их формализации должны соответствовать размерам экономического субъекта и особенностям его деятельности.

Система внутреннего контроля экономического субъекта включает в себя:

- систему бухгалтерского учета;

- контрольную среду;

- отдельные средства контроля.

Система бухгалтерского учета экономического субъекта может считаться эффективной, если выполняются следующие требования:

- операции в учете правильно отражают временной период их осуществления;

- операции в учете зафиксированы в правильных суммах;

- операции правильно и в соответствии с действующим законодательством и учетной политикой отражены на счетах бухгалтерского учета;

- зафиксированы особенности операций, имеющие существенное значение для учета и отчетности;

- ограничена возможность появления злоупотреблений.

Контрольная среда представляет собой осведомленность и практические действия руководства экономического субъекта, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля, и включает в себя:

- стиль и основные принципы управления данным аудируемым лицом;

- распределение ответственности и полномочий;

- осуществляемую кадровую политику;

- порядок подготовки бухгалтерской отчетности для внешних пользователей;

- порядок осуществления внутреннего управленческого учета и подготовки отчетности для внутренних целей;

- соответствие хозяйственной деятельности аудируемого лица в целом требованиям действующего законодательства.

Орган внутреннего аудита в организации создается с целью независимой проверки выполнения сотрудниками должностных обязанностей. Организационные формы внутреннего аудита могут быть различными: отдел внутреннего контроля, управление, отдельная группа внутренних аудиторов и др.

4. Планирование аудиторской проверки, разработка общего плана к программе. Оценка материальности.

Для того, чтобы в установленные сроки осуществить аудиторскую проверку, аудиторской организации необходимо составить план предстоящих работ. Планирование аудита включает в себя три основных этапа:

1. предварительное планирование аудита;

2. подготовку и составление общего плана аудита;

3. подготовку и составление программы аудита.

Планирование аудита должно проводиться в соответствии с общими принципами, а также в соответствии с такими частными принципами как комплексность, непрерывность и оптимальность планирования.

К источникам получения информации об организации для аудитора относятся:

- учредительные документы экономического субъекта;

- документы о регистрации;

- протоколы заседаний совета директоров, собраний акционеров или др. органов управления;

- учетная политика;

- бухгалтерская, статистическая отчетность;

- документы планирования деятельности экономического субъекта (планы, сметы, проекты);

- контакты, договоры, соглашения;

- внутренние отчеты аудиторов, консультантов;

- материалы налоговых проверок и др.

При планировании состава специалистов, входящих в аудиторскую группу, необходимо учитывать:

- бюджет рабочего времени для каждого этапа аудита (подготовительного, основного и заключительного);

- предполагаемые сроки работы;

- должностной и квалификационный уровень членов группы.

Общий план аудита является руководством в осуществлении программы аудита. В общем плане аудиторская организация должна предусмотреть сроки проведения аудита и составить график проведения проверки, подготовки отчета и аудиторского заключения. Аудиторская организация определяет способ проведения аудита на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего контроля и рисков аудита. После составления общего плана аудитор приступает к подготовке и составлению программы аудита.

Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур. Аудитору следует документально оформить программу аудита, обозначить номером или кодом каждую проводимую аудиторскую процедуру.

Аудиторскую программу следует составлять в виде программы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских процедур по существу.

Программа тестов средств представляет собой перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Аудиторские процедуры по существу включают в себя детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам.

Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления аудиторского отчета и аудиторского заключения.