Нарушения, выявленные в ходе проведения аудита

В ходе проведенного аудита было выявлено ряд ошибок, приводящих к искажению налоговой базы. Необходимо отметить, что ошибки являются точечными и своевременное их устранение позволит избежать разногласия с налоговыми органами. Приведем конкретные ошибки.

Пример:

1. ООО «Корса-М» в сентябре 2011 г. приобрело и оплатило основное средство, не требующее монтажа, стоимостью 684 400 руб., в том числе НДС - 104 400 руб. В этом же месяце оно было поставлено на учет в качестве объектов основных средств. Срок полезного использования оборудования - 72 мес. Доставка оборудования была осуществлена сторонней организацией, стоимость услуг которой составила 48 000 руб. (без НДС). Услуги были оплачены в октябре 2011 г. Документы от указанной организации, подтверждающие оказание услуг в сентябре 2011 г., поступили в бухгалтерию ООО «Корса-М» в ноябре 2011 г. Нами было выявлено, что затраты не были своевременно отражены в учете.

Отметим, что первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.

До момента обнаружения ошибки в бухгалтерском учете ООО «Корса-М» были сделаны следующие записи (табл. 4):

 

Таблица 4. Отражение в учете приобретенного основного средства

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
В сентябре 2011 г.
Отражено приобретение холодильного оборудования (684 400 - 104 400) руб.	08-4	60	580 000
Отражена сумма «входного» НДС	19-1	60	104 400
Сумма «входного» НДС предъявлена к вычету	68-НДС	19-1	104 400
Перечислены денежные средства поставщику холодильного оборудования	60	51	684 400
Принято к учету холодильное оборудование в качестве объектов основных средств	01	08-4	580 000
Начислен авансовый платеж по налогу на имущество в части холодильного оборудования за 9 месяцев 2011 г. (580 000 руб. / (9 мес. + 1) x 1/4 x 2,2%)	44	68-Налог на имущество	319
В октябре 2011 г.
Оплачены услуги сторонней организации по доставке холодильного оборудования	60	51	48 000
Начислена ежемесячная сумма амортизации по холодильному оборудованию (580 000 руб. / 72 мес.)	44	02	8 056

 

В рассматриваемой ситуации расходы по доставке основного средства не были своевременно отражены на счетах бухгалтерского учета в ООО «Корса-М», в результате были занижены первоначальная и, как следствие, остаточная стоимость оборудования, сумма авансового платежа по налогу на имущество за 9 месяцев 2011 г., сумма амортизации, начисленная в октябре 2011 г.

Данные ошибки также влекут искажение налоговой базы по налогу на прибыль и в итоге начисленной суммы налога. Поскольку в указанном случае ООО «Корса-М» были занижены расходы, а следовательно, завышены налоговая база и исчисленная сумма налога, налог на прибыль можно не доначислять, а учесть эти расходы при формировании налоговой базы за 2011 г.

. Выявлены случаи допущения ошибок в платежках на уплату налога на прибыль - ошибка в коде ОКАТО. Обратим внимание, что ошибка чревата тем, что налог может попасть в другой бюджет, а перед нужным ООО «Корса-М» возникнет недоимка. Налог на прибыль направляется в федеральный бюджет и в бюджеты субъектов РФ, поэтому ошибка в ОКАТО может привести к недоплате в указанные бюджеты.

. В ходе проведения аудиторской проверки автором было выявлено, что ООО «Корса-М» неправомерно включила в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль за 2011 г. (IV квартал) расходы, связанные с ликвидацией основного средства (демонтаж, вывоз разобранного имущества и другие работы).

Свою позицию мы обосновываем тем, что акт о списании объекта основных средств (форма N ОС-4) подписан руководителем ООО «Корса-М» в I квартале 2012 г.

. ООО «Корса-М» осуществляет медицинское страхование своих работником по договору добровольного медицинского страхования. Выявлено, что при принятии на работу новых сотрудников дополнительные платежи по дополнительному соглашению, заключенному на один год и предусматривающий оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников не учитываются ООО «Корса-М» в составе расходов для целей налогообложения прибыли. Данные действия организации, по нашему мнению, приводят к увеличению налога на прибыль, и как следствие к излишней уплате налога в бюджет.

. ООО «Корса-М» осуществила расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием индивидуальных предпринимателей. При этом ООО «Корса-М» понесенные расходы не признала в составе расходов для целей налогообложения прибыли. Считаем, данные действия организации ошибочными, так как понесенные расходы ООО «Корса-М» могла учесть в целях налогообложения прибыли. Далее обоснуем свою позицию.

. В ходе прохождения практики, автор работы столкнулся с ситуацией, когда бухгалтерия ООО «Корса-М» уже в начале 2012 г. не принимала счет-фактуры «старого образца». Контрагенты ООО «Корса-М» отказываются представлять другие счет-фактуры. По данному вопросу у организации возникли многочисленные споры, однако свою позицию ООО «Корса-М» не собирается изменять. По нашему мнению, указанная позиция организация не совсем правомерна.

. В ходе проведения налогового аудита, автором работы выявлена в ООО «Корса-М» просроченная кредиторская задолженность по налогу на имущество. Установлено, что задолженность образовалась еще в 2008 году и срок взыскания, соответственно истек в 2011 году. Однако никаких действий, направленных на ликвидацию задолженности ООО «Корса-М» не предпринимается. Данное состояние организации чревато негативными последствиями. Например, когда ООО «Корса-М» понадобится справка из ИФНС РФ, то в соответственно там будет отражена сумма задолженности перед бюджетом. Отметим, что ООО «Корса-М» рассматривает возможность получения банковского кредита на дальнейшее развитие.

При проведении аудита расчетов с внебюджетными фондами так же были выявлены некоторые недочеты, связанные с расчетами с фондом социального страхования, в части расчетов по социальным пособиям, связанными с нетрудоспособностью работников ООО «Корса-М», исходя из минимального размера оплаты труда. Нами было установлено, что данный факт связан с невысокой подготовкой работника, занимающегося вопросами расчета с работниками по оплате труда. Далее мы рассмотрим этот вопрос подробнее, для того, что бы ООО «Корса-М» могло воспользоваться нашими рекомендациями в полном объеме.

Кроме того, нами отмечено, что ООО «Корса-М» заключено несколько трудовых договоров, с работниками - иностранцами, имеющими статус временно пребывающих. Однако, нами отмечено, что в отношении этих работников никаких дополнительных начислений в Пенсионный фонд РФ в 2012 г. не было сделано. Наши рекомендации поэтому вопросу, так же представим ниже.

Рекомендации по устранению выявленных нарушений в части федеральных, региональных и местных налогов

 

Ранее мы рассмотрели выявленные ошибки в учете организации, далее по каждой ситуации дадим рекомендации по их устранению.

. Так как ошибка была выявлена в течение отчетного года, исправительные записи необходимо сделать в месяце обнаружения ошибки, то есть в ноябре 2011 г. С этой целью в бухгалтерском учете ООО «Корса-М» необходимо сделаны следующие записи (табл. 4.1).

Таблица 4.1. Исправительные проводки при принятии к учету основного средства

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражены затраты по доставке холодильного оборудования	08-4	60	48 000
Затраты по доставке холодильного оборудования включены в его первоначальную стоимость	01	08-4	48 000
Доначислен авансовый платеж по налогу на имущество за 9 месяцев 2011 г. (48 000 руб. / (9 мес. + 1) x 1/4 x 2,2%)	44	68-Налог на имущество	26
Доначислена ежемесячная сумма амортизации по холодильному оборудованию за октябрь 2011 г. (48 000 руб. / 72 мес.)	44	02	666

 

. По платежным поручениям в которых допущена ошибка по ОКАТО рекомендуем обратиться с заявлением о сверке расчетов в инспекцию по месту постановки на налоговый учет. При этом необходимо обратить внимание, если ошибка в ОКАТО привела к зачислению налога в другой бюджет, задолженность перед нужным бюджетом, включая пени, необходимо погасить.

. В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

К таким расходам, в частности, относятся расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы.

При ликвидации объекта составляется акт о списании по форме N ОС-4, в котором отражается краткая характеристика объекта, оценка его состояния на дату списания, информация о затратах и поступлениях, связанных с ликвидацией. Сведения о списании вносятся в разд. 4 инвентарной карточки учета объекта основных средств или в карточку группового учета объектов основных средств (форма N ОС-6а).

При этом акт о списании (частичном списании) объекта основных средств с отражением финансового результата от ликвидации может быть полностью составлен только после завершения ликвидации (частичной ликвидации) объекта основных средств. Акт на списание основных средств утверждается руководителем организации.

По нашему мнению, ООО «Корса-М» в данной ситуации необходимо:

расходы, связанные с ликвидацией основного средства, учитывать при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в том налоговом периоде, когда произведена ликвидация основного средства, данный факт подтверждается актом по форме N ОС-4 (в данном случае в I квартале 2012 г.);

подать уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2011 г.

При этом к уточненным налоговым декларациям за соответствующие налоговые периоды прилагается бухгалтерская справка-расчет, объясняющая причины внесения изменений в ранее представленные налоговые декларации;

исчислить и доплатить налог на прибыль в бюджет;

заплатить пени;

скорректировать налоговую базу по налогу на прибыль за 2012 г. на сумму вышеуказанных расходов.

. Обоснуем позицию автора, касающуюся дополнительных платежей по ДМС ООО «Корса-М». По договору личного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию), уплачиваемую ООО «Корса-М» (страхователем), выплатить единовременно или выплачивать периодически обусловленную договором сумму (страховую сумму) в случае причинения вреда жизни или здоровью самого страхователя или другого названного в договоре гражданина (застрахованного лица), достижения им определенного возраста или наступления в его жизни иного предусмотренного договором события (страхового случая).

К расходам на оплату труда в в целях гл. 25 НК РФ относятся суммы платежей (взносов) ООО «Корса-М» по договорам, в частности, добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников.

Взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников ООО «Корса-М», а также расходы по договорам на оказание медицинских услуг, заключенным в пользу работников ООО «Корса-М» на срок не менее одного года с медицинскими организациями, имеющими соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности, выданные в соответствии с законодательством РФ, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 6 процентов от суммы расходов на оплату труда.

Следовательно, платежи (взносы) по вышеуказанному договору могут учитываться ООО «Корса-М» в расходах для целей налогообложения прибыли организаций только в случае соблюдения следующих условий:

если такой договор заключен на срок не менее одного года и предусматривает оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников;

если платежи (взносы) по данному договору не превышают 6 процентов от суммы расходов на оплату труда.

Каких-либо иных ограничений в отношении учета для целей налогообложения платежей (взносов) по вышеуказанному договору не установлено.

Существует мнение, что, поскольку для новых работников, включенных в вышеуказанный договор путем заключения дополнительных соглашений, срок действия договора составит менее одного года, дополнительные платежи (взносы) по такому дополнительному соглашению, приходящиеся на таких новых работников, не могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций.

Однако, на наш взгляд, следует отметить следующее:

как правило, вышеуказанные договоры, даже заключенные только на один год, перезаключаются на второй, третий и т.д. сроки. В данном случае получается, что срок действия договора для новых работников никак не составит менее одного года. Поэтому привязка срока действия договора к новым работникам выглядит не совсем корректной.

даже если срок действия договора для новых работников составит менее одного года, например, в случае ликвидации организации, то опять же никакого нарушения нет, поскольку сам договор заключен на один год, как того и требует налоговое законодательство.

Учитывая вышеуказанные положения и доводы, можно предположить, что дополнительные платежи (взносы) ООО «Корса-М» по дополнительному соглашению, предусматривающему включение новых работников в договор добровольного личного страхования работников, заключенный на один год и предусматривающий оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций в ООО «Корса-М».

Кроме того, хотелось бы отметить, что аналогичного мнения придерживается Минфин России.

. Налоговое законодательство определяет, что все осуществляемые расходы должны быть обоснованны и документально подтверждены.

Отметим, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества.

К представительским расходам относятся расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

Анализируя вышеуказанные положения, можно прийти к выводу, что под представительскими расходами понимаются расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием только организаций.

Следует отметить, что организациями признаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а индивидуальными предпринимателями - физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Следовательно, формально расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием индивидуальных предпринимателей, нельзя отнести к представительским расходам. Однако это не говорит о том, что такие расходы безоговорочно нельзя учитывать в представительских расходах для целей налогообложения прибыли ООО «Корса-М».

Во-первых, если разрешать учитывать в представительских расходах расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием физических лиц, то почему бы не разрешить учитывать и расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием индивидуальных предпринимателей. А во-вторых, по нашему мнению, такие расходы являются обоснованными, поскольку индивидуальные предприниматели, так же как и организации (хоть и в значительно меньшей степени), участвуют в экономике государства.

Таким образом, считаем, что расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием индивидуальных предпринимателей, могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли ООО «Корса-М».

. Изменения в порядке оформления счет-фактур связаны с утверждением новых формы документов, применяемых при расчетах по НДС. Однако были некоторые неясности вступления в силу изменений. Поэтому у ООО «Корса-М» возникли разногласия с контрагентами. Обоснуем позицию автора, касающуюся применения «старых» счет-фактур в 1 квартале 2012 году.

Отметим, что рассматриваемый документ по общему правилу должен вступить в силу по истечении 7 дней с момента его официального опубликования. Но в данном вопросе есть некоторые трудности. Как говорят уполномоченные лица Постановление было опубликован в №3 Собрания законодательства РФ от 16 января 2012 г., но… фактически данный номер вышел из печати лишь 30 января. Принимая во внимание постановление Конституционного суда РФ, то получается, что отсчитывать 7 дней, нужно как раз от 30 января. Ситуация, очевидно, неоднозначная. Кроме того, если напрямую следовать нормам налогового законодательства данный акт не может вступить в силу ранее начала очередного налогового периода по НДС, т.е. 1 апреля 2012 г.

Разъяснения Минфина РФ по данному вопросу основываются на возможным применение до начала очередного налогового периода, то есть до 1 апреля 2012 г., новых форм соответствующих документов наряду с формами, которые были утверждены ранее.

Таким образом, обосновав свою позицию считаем, что ООО «Корса-М» в I квартале 2012 г. могут использовать как старые формы счетов-фактур и иных документов, применяемых при расчетах по НДС, так и новые.

. Налоговая задолженность, с истекшим сроком исковой давности, как нами уже было отмечено, может привести к отрицательным последствиям для ООО «Корса-М». Далее предложим мероприятия по ликвидации задолженности.

Налоговому органу не предоставлено полномочий на самостоятельное списание с лицевых счетов налогоплательщиков сумм недоимок, для взыскания которых у них нет никаких правовых оснований, поскольку налоговый орган в течение срока, отведенного на принудительное взыскание недоимки, не реализовал свое право на ее бесспорное взыскание, а также не воспользовался своими полномочиями по ее взысканию в судебном порядке. Такие суммы будут числиться на лицевом счете ООО «Корса-М». Соответственно наличие задолженности неизбежно приводит тому, что в справке о состоянии расчетов ООО «Корса-М» с бюджетом налоговые органы отражают суммы недоимки, возможность взыскания которой налоговый орган утратил, нарушая тем самым основополагающий конституционный принцип, гарантирующий свободу экономической деятельности.

Подчеркнем, речь идет о сроке давности на принудительное взыскание недоимки - сроке, за пределами которого налоговый орган не вправе взыскать недоимку (задолженность по пеням и штрафам) с налогоплательщика.

Считаем необходимым, уделить внимание ФАС СЗО, в решении которого указано, что указанные в справке о состоянии расчетов с бюджетом сведения должны быть достоверными, что предполагает их полноту и объективность, соответствующими реальной обязанности налогоплательщика по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов на дату выдачи справки. Неполная информация о задолженности налогоплательщика по налогам, сборам, пеням и штрафам затрагивает его право на достоверную информацию, необходимую для осуществления своих прав и законных интересов, в том числе в предпринимательской и (или) иной экономической деятельности. Аналогичное мнение отражено в Определении ВАС РФ.

При этом, порядок признания недоимки и задолженности по пеням и штрафам безнадежными к взысканию установлен НК РФ. Одним из таких оснований является принятие судебного акта, в соответствии с которым налоговый орган утрачивает возможность взыскания недоимки, задолженности по пеням и штрафам в связи с истечением установленного срока их взыскания.

Таким образом, для признания налоговой задолженности безнадежной к взысканию по указанному основанию ООО «Корса-М» необходимо представить налоговому органу:

копию вступившего в законную силу акта суда, содержащего в мотивировочной или резолютивной части положение, в соответствии с которым налоговый орган утрачивает возможность взыскания недоимки и задолженности по пеням, штрафам и процентам в связи с истечением установленного срока их взыскания, заверенную гербовой печатью соответствующего суда;

справку налогового органа по месту учета организации (месту жительства физического лица) о суммах недоимки и задолженности по пеням, штрафам и процентам.

Итак, мы выяснили, что факт истечения срока для принудительного взыскания задолженности должен быть установлен в судебном порядке и зафиксирован в резолютивной либо мотивировочной части судебного решения.

При этом установление факта безнадежности взыскания задолженности по налогам возложено законодателем именно на судебные органы.

Таким образом, предлагаем ООО «Корса-М» обратиться в суд с исковым заявлением к налоговым органам для списания просроченной задолженности.

Рекомендации по совершенствованию расчетов с внебюджетными фондами

 

Ранее нами уже было отмечено, что при расчетах с работниками в части оплаты больничных листов исходя из минимального размера оплаты труда бухгалтером ООО «Корса-М» допускаются неверные расчеты, что приводит к неблагоприятным последствиям при возмещении таких выплат органами фонда социального страхования. Далее представим рекомендации по такому расчету, с целью алгоритма бухгалтерской службе ООО «Корса-М».

Отметим, что законодательством предусмотрена норма об исчислении пособий на случай временной нетрудоспособности и в связи, с материнством исходя из минимального размера оплаты труда. В целом мы говорим о следующих случаях:

если заработок у сотрудника ООО «Корса-М» в расчетном периоде отсутствовал либо оказался меньше МРОТ;

страховой стаж работника составил менее полугода;

при нарушении больничного режима.

Рассмотрим особенности порядка исчисления данных пособий.

Средний заработок, исходя из которого исчисляют пособия по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, ежемесячное пособие по уходу за ребенком, принимается равным МРОТ:

застрахованное лицо в расчетном периоде не имело заработка;

средний заработок, рассчитанный за расчетный период, за полный календарный месяц ниже МРОТ, установленного Федеральным законом на день наступления страхового случая.

Пособия по временной нетрудоспособности выплачиваются в размере, не превышающем за полный календарный месяц МРОТ (с учетом районных коэффициентов), следующим лицам:

имеющим страховой стаж менее шести месяцев;

при нарушении больничного режима.

Далее будем говорить об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности.

Далее пособие необходимо рассчитать в обычном порядке.

Размер дневного пособия по временной нетрудоспособности (в зависимости от страхового стажа работника ООО «Корса-М»: до 5 лет - 60%, от 5 лет до 8 лет - 80%, 8 и более лет - 100%), по беременности и родам (100% среднего заработка) исчисляется следующим образом:

 

Дневное пособие = Средний дневной заработок x Размер пособия, %

 

Рассмотрим, прописанный нами порядок на примере.

Пример 7. ООО «Корса-М» определяет сумму пособия по временной нетрудоспособности Чижикова А.Г., при условии что:

) период временной нетрудоспособности - с 16.01.2012 по 23.01.2012 (8 дн.);

) страховой стаж - 10 лет (полагается пособие в размере 100% среднего заработка);

) застрахованное лицо в расчетном периоде заработка не имело;

) МРОТ на день наступления страхового случая - 4611 руб.

В расчетном периоде Чижиков А.Г. заработка не имел. В связи с этим, средний заработок, исходя из которого следует исчислить пособие по временной нетрудоспособности, мы должны принять равным МРОТ, установленному на день наступления страхового случая.

Определяем средний дневной заработок:

руб. x 24 / 730 = 151,59 руб.

Рассчитаем размер дневного пособия с учетом страхового стажа работника:

,59 руб. x 100% = 151,59 руб.

Исчислим размер пособия по временной нетрудоспособности:

,59 руб. x 8 дн. = 1212,72 руб.

Таким образом, сумма пособия по временной нетрудоспособности Чижикова А.Г. составила 1212,72 руб.

Как уже упоминалось автором, средний заработок по пособиям принимается равным МРОТ, если средний заработок, рассчитанный за расчетный период, за полный календарный месяц оказался ниже МРОТ, установленного на день наступления страхового случая.

При этом сопоставление среднего месячного заработка застрахованного лица, определенного за расчетный период, с МРОТ производится через средний дневной заработок.

Пример 8. Определим, исходя из какой величины (из среднего месячного заработка застрахованного лица или МРОТ) следует исчислить пособие по временной нетрудоспособности, при условии, что в расчетном периоде (2010 и 2011 гг.) средний заработок застрахованного лица ООО «Корса-М» составил 102 200 руб., а МРОТ - 4611 руб.

. Рассчитываем средний дневной заработок обычным образом:

200 руб. / 730 = 140 руб.

. Рассчитываем средний дневной заработок исходя из МРОТ:

руб. x 24 / 730 = 151,59 руб.

. Для исчисления пособия из этих двух величин выбираем большую:

,59 руб. (140 руб. < 151,59 руб.).