Облік загальновиробничих витрат

Поняття, склад та відображення в податковому обліку

Загальновиробничих витрат

Загальновиробничими є витрати, пов'язані з обслуговуванням основних і допоміжних цехів та управлінням ними. Загальновиробничі витрати поділяються на постійні та змінні. З метою більш повного виявлення резервів економії витрат на обслуговування виробництва, їх планування, облік таких витрат необхідно вести за статтями витрат. В таблиці 27.3 наведена номенклатура (склад) статей загальновиробничих витрат та їх відображення в податковому обліку.

 

Таблиця 27.3. Номенклатура (склад) статей та відображення в податковому обліку загальновиробничих витрат

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

№ з/п	Стаття витрат	Зміст і характеристика витрат	Податковий облік
	Витрати на управління виробни­цтвом	Витрати на оплату праці апарату управління цехами, ділянками тощо;	ВВ (особливості наведено в Лекції 2)
- відрахування на соціальні заходи й медичне страхування апарату управління цехами, ділянками	ВВ (виключення - витрати по медичному страхуван­ню, не передбачені законодавством не є ВВ)
- витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів	ВВ лише за наявності підтверджуючих доку­ментів, відміток в пос­відченні про відрядження та зв'язку з господарською діяльністю підприємства
	Амортизація	Амортизація основних засобів, інших необоротних матеріальних і нематеріальних активів загальновиробничого призначення	Належить до амортизації, що зменшує прибуток до оподаткування
	Витрати на утримання необоротних активів	Витрати на утримання основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення: - утримання, експлуатація, ремонт	ВВ в сумі не більше 10% сукупної балансової вартості груп основних фондів на початок звітного періоду
- страхування	Віднесення до складу ВВ здійснюється в розмірі, що не перевищує 5 % ВВ за звітний податковий період, наростаючим підсумком з початку року
- операційна оренда	ВВ
	Витрати на утримання виробничих приміщень	Витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інше утримання виробничих приміщень	ВВ
	Витрати на удосконалення технології та організації виробництва	Витрати на оплату праці та відрахування на соціальні заходи працівників, зайнятих удосконаленням технології та організації виробництва; витрати на сировину, матеріали, купівельні комплектуючі вироби і напівфабрикати; оплата послуг сторонніх організацій	ВВ (якщо це витрати майбутніх періодів, то ВВ у момент оплати, списання (Дт 39 Кт311, 30, 20, 66 тощо)
	Витрати на обслуго­вування виробничого процесу	Витрати на оплату праці загальновиробничого персоналу; відрахування на соціальні заходи; медичне страхування робітників та апарату управління виробництвом; витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг	ВВ (виключення - витрати по медичному страхуванню не передбачені законодавством не є ВВ)
	Витрати на охорону праці, техніку безпеки та охорону нав­колишнього природного середовища	Витрати, пов'язані із забезпеченням правил техніки безпеки праці, санітарно-гігієнічних та інших спеціальних вимог, передбачених правилами технічної експлуатації, нагляду і контролю за діяльністю виробництв, цехів	ВВ, зокрема витрати на забезпечення найманих працівників спецодягом, взуттям, обмундируванням визнаються ВВ за переліком, встановленим КМУ
	Інші витрати	Внутрішньозаводське переміщення матеріалів, деталей, напівфабрикатів, інструментів зі складів до цехів і готової продукції на склади	Не є ВВ
недостача незавершеного виробництва, недостача та втрати від псування матеріальних цінностей у цехах, оплата простоїв тощо	Враховуються при розрахунку приросту-убутку матеріальних цінностей (див. лекцію 7)

 

Розподіл загальновиробничих витрат

В кінці місяця загальновиробничі витрати розподіляються за кожним цехом окремо між придатною продукцією і виправним браком, між товарною продукцією і незавершеним виробництвом, а також між виробами або групами виробів (рис. 27.3).

 

Рис. 27.3. Алгоритм розподілу загальновиробничих витрат

 

Загальновиробничі витрати поділяються на змінні та постійні. Відповідно до П(С)БО 16 "Витрати" перелік і склад змінних і постійних загальновиробничих витрат встановлюється підприємством, що зазначається в Положенні про облікову політику.

До змінних загальновиробничих витрат відносяться витрати на обслуговування та управління виробництвом (цехами, ділянками), які змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно зміні обсягу виробництва. Такі витрати розподіляються на кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу (годин роботи обладнання, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат), виходячи з фактичної потужності звітного періоду. Іншими словами, змінні загальновиробничі витрати повністю включаються до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) у період їх виникнення, тобто списуються на витрати виробництва щомісяця у повному обсязі.

До постійних загальновиробничих витрат належать витрати на обслуговування і управління виробництвом, які залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягу виробництва. Постійні загальновиробничі витрати формуються протягом звітного періоду в однакових розмірах незалежно від обсягу випущеної продукції, виконаних робіт, наданих послуг (амортизація, орендна плата за основні засоби, які використовуються з виробничою метою, витрати на утримання будівель і обладнання цехів (ділянок), опалення, освітлення цехів, дільниць, а також витрати на управління виробництвом, зокрема, витрати на оплату праці управлінського персоналу цеху тощо).

Постійні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу (годин роботи, заробітної плати, обсягу виробництва, прямих витрат тощо) при нормальній потужності. Величина нормальної виробничої потужності визначається підприємством самостійно та зазначається в Положенні про облікову політику підприємства.

База розподілу - це показник (грошовий або натуральний), в розрахунку на одиницю виміру якого встановлюється норматив розподілу загальновиробничих витрат.

Оскільки фактична потужність за звітний період може відрізнятися від нормальної (збільшуватись або зменшуватись), то для встановлення величини постійних загальновиробничих витрат, які підлягають віднесенню до складу виробничої собівартості, необхідно запланований на одиницю бази розподілу норматив постійних витрат помножити на фактично досягнутий обсяг діяльності.

Усі розподілені витрати є елементами собівартості готової продукції та незавершеного виробництва. Загальна сума розподілених і нерозподілених постійних загальновиробничих витрат не може перевищувати їх фактичної величини.

Таким чином, розподіл загальновиробничих витрат проводиться у наступній послідовності:

– перший етап - розподіл всіх загальновиробничих витрат на постійні та змінні;

– другий етап - вибір бази розподілу. Кожному підприємству слід обрати за базу розподілу такий показник, зміна якого найбільшою мірою впливає на зміну величини загальновиробничих витрат. Вибір невідповідного показника буде означати, що суми загальновиробничих витрат, які відносяться на окремі вироби (роботи, послуги), неточно відобразять фактично понесені витрати.

При виборі бази розподілу необхідно врахувати пропорційну або майже пропорційну залежність між зміною величини загальновиробничих витрат і зміною бази розподілу.

Враховуючи особливості відповідних виробництв застосовуються, як правило, наступні бази розподілу загальновиробничих витрат:

- вартість прямих витрат матеріалів - якщо загальновиробничі витрати прямо пов'язані з величиною та кількістю матеріалів, з якими здійснюють певні технологічні операції;

- прямі витрати на оплату праці - якщо загальновиробничі витрати прямо пов'язані з величиною прямих витрат на оплату праці, використовується тільки на підприємствах з однаковим рівнем механізації і автоматизації виробництва;

- людино-години - якщо немає значної різниці між величиною заробітної плати робітників;

- витрати з переробки (хімічна, нафтопереробна промисловість);

- кількість (маса) виготовленої продукції (металургія, виробництво будівельних матеріалів, гірничовидобувна промисловість);

- машино-години - якщо наявні значні капітальні вкладення і загальновиробничі витрати тісно пов'язані з використанням обладнання та техніки (наприклад, значна вартість електроенергії для обладнання або вартість обслуговування обладнання тощо).

– третій етап — визначення нормальної потужності підприємства та вираження її в одиницях виміру обраної бази. Щоб розрахувати нормальну потужність, необхідно врахувати не тільки технічний потенціал обладнання, але й змінний режим роботи, тенденції попиту на продукцію тощо;

– четвертий етап - обчислення суми постійних і змінних загальновиробничих витрат за умови досягнення підприємством нормальної потужності;

– п'ятий етап - розрахунок нормативу постійних і змінних витрат на одиницю бази розподілу. Розділивши відповідні суми витрат на раніше визначену нормальну потужність, отримують планові нормативи змінних і постійних накладних витрат у розрахунку на одиницю бази розподілу (на кожну відпрацьовану машино-годину, на кожну гривню основної заробітної плати виробничого персоналу, на одиницю випущеної продукції тощо).

Загальновиробничі витрати, які знаходяться у межах нормативів; вважаються розподіленими та списуються в Д-т 23 "Виробництво". Інші витрати є нерозподіленими та відносяться у Д-т 90 "Собівартість реалізації".

Приклад 27.1

Здійснити розподіл загальновиробничих витрат на підставі наступних даних:

– база розподілу за нормальної потужності - 12000 маш. год.

– ЗВВ за нормальної потужності - 50400 грн., в т.ч. змінні - 36000 грн.; постійні - 14400 грн.

– фактичні загальновиробничі витрати в березні - 44200 грн., в квітні -47000 грн.;

– база розподілу за фактичної потужності в березні - 10000 маш. год., в квітні - 13000 маш. год.

Розподіл загальновиробничих витрат:

1. Розрахунок нормативу витрат на одиницю бази розподілу:

змінні: 36000 грн./12000 маш. год. = 3 грн.;

постійні: 14400 грн./12000 маш. год. = 1,2 грн.

2. Фактичні загальновиробничі витрати в березні:

змінні: 10000 маш. год. х 3 грн. = 30000 грн.;

постійні: всього: 44200 - 30000 = 14200 грн., з них

– розподілені: 10000 маш. год. х 1,2 грн. = 12000 грн.

– нерозподілені: 14200 - 12000 = 2200 грн.

3. Фактичні загальновиробничі витрати в квітні:

змінні: 13000 маш. год. х 3 грн. = 39000 грн.

постійні: всього: 47000 - 39000 = 8000 грн., з них

– розподілені: (13000 маш. год. х 1,2 грн. = 15600 грн.) 8000 грн.- не більше суми фактичних постійних ЗВВ.

Так як в березні не була досягнута нормальна виробнича потужність (10000 машино-годин замість "нормальних" 12000 машино-годин), фактичні постійні накладні витрати перевищили норму на 2200 грн., відповідно вони відносяться на собівартість реалізації в кореспонденції рахунків: Д-т 90 "Собівартість реалізації" К-т 91 "Загальновиробничі витрати" 2200 грн. Змінні загальновиробничі витрати та розподілені постійні витрати на суму 42000 грн. (30000 грн. + 12000 грн.) списуються в кореспонденції рахунків Д-т 23 "Виробництво" К-т 91 "Загальновиробничі витрати".

У квітні обсяг виробництва більший за нормальну потужність, тому всі постійні витрати знаходяться в межах встановлених норм, отже, всі загальновиробничі витрати відносяться у Д-т 23 "Виробництво".

Таким чином, при розподілі постійних загальновиробничих витрат можуть виникати наступні ситуації, якщо фактичний обсяг виробництва:

– менший за нормальну потужність, то до виробничої собівартості включається добуток нормативу постійних витрат на фактичний обсяг виробництва, тобто до собівартості включається лише частина постійних загальновиробничих витрат: Д-т 23 "Виробництво" К-т 91 "Загальновиробничі витрати". Частина постійних загальновиробничих витрат, що залишилася, є нерозподіленою і включається до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у період їх виникнення: Д-т 90 "Собівартість реалізації" К-т 91 "Загальновиробничі витрати";

– дорівнює нормальній потужності, то вся сума постійних витрат включається до виробничої собівартості продукції: Д-т 23 "Виробництво" К-т 91 "Загальновиробничі витрати";

– більше нормальної потужності, то нерозподілених витрат немає: Д-т 23 "Виробництво" К-т 91 "Загальновиробничі витрати". При цьому слід пам'ятати, що відповідно до П(С)БО 16 "Витрати" загальна сума розподілених і нерозподілених постійних загальновиробничих витрат не може перевищувати їх фактичну величину.

Первинними документами при відображенні накопичення загальновиробничих витрат є накладна, рахунок, ВКО, виписка банку, звіт про використання коштів, наданих на відрядження або під звіт розрахунок (довідка) бухгалтерії тощо. Щомісячне списання загальновиробничих витрат за відповідним розподілом оформлюється довідкою (розрахунком) бухгалтерії.

 

Характеристика рахунку 91 "Загальновиробничі витрати"

Облік виробничих накладних витрат на організацію виробництва та управління цехами, ділянками, відділеннями, бригадами й іншими підрозділами основного та допоміжного виробництва, а також витрат на утримання та експлуатацію машин і устаткування ведеться на рахунку 91 "Загальновиробничі витрати". Цей рахунок не застосовується підприємствами торгівлі.

За дебетом рахунку 91 "Загальновиробничі витрати" відображається сума визнаних витрат, за кредитом - щомісячне списання, з відповідним розподілом, на рахунки 23 "Виробництво" та 90 "Собівартість реалізації". Аналітичний облік ведеться за місцями виникнення, центрами та статтями (видами) витрат.

Для синтетичного обліку загальновиробничих витрат використовують Журнал 5 (5А).

Кореспонденцію рахунків з обліку загальновиробничих витрат наведено в таблиці 27.4.

 

Таблиця 27.4. Кореспонденція рахунків з обліку загальновиробничих витрат

 

 

№ оп.	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки
Дебет	Кредит
	Нараховано знос основних засобів (нематеріальних активів) загальновиробничого призначення	91 "Загальновиробничі витрати"	13 "Знос (амортизація) необоротних активів"
	Списано виробничі запаси на витрати з обслуговування виробництва	91 "Загальновиробничі витрати"	20 "Виробничі запаси"
	Акцептовано рахунки сторонніх організацій за послуги з обслуговування цехів основного та допоміжного виробництв (енергія, вода, газ, зв'язок тощо)	91 "Загальновиробничі витрати"	63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками", 685 "Розрахунки з іншими кредиторами"
	Нараховано заробітну плату персоналу цеха та проведені відрахування на соціальні заходи згідно з чинним законодавством	91 "Загальновиробничі витрати"	66 "Розрахунки з оплати праці", 65 "Розрахунки за страхування"
	Списано суми змінних витрат за елементами на загальновиробничі витрати (для підприємств, що застосовують рахунки класу 8)	91 "Загальновиробничі витрати"	80 "Матеріальні витрати", 81 "Витрати на оплату праці"
	Списано суму змінних і постійних розподілених загальновиробничих витрат	23 "Виробництво"	91 "Загальновиробничі витрати"
	Списано суму нерозподілених загальновиробничих витрат	90 "Собівартість реалізації"	91 "Загальновиробничі витрати"

Облік операційних витрат

 

Відповідно до П(С)БО 16 "Витрати" витрати, пов'язані з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), поділяються на адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати.