Роль учетной политики предприятия в целях оптимизации налогообложения

Порядок ведения налогового учета устанавливается организацией в учетной политике для целей налогообложения.

Учетная политика — это документ, который во многом определяет деятельность предприятия и ее результаты. Ведь именно в ней первоначально фиксируются особенности ведения учета как бухгалтерского, так и налогового. И именно она зачастую является решающим аргументом в налоговых спорах.

Учетную политику фирмы для бухгалтерского и налогового учета можно оформить как отдельными приказами, так и одним. Но в любом случае надо указать, какие документы разрабатываются, чтобы организовать бухгалтерский и налоговый учет. Как правило, их оформляют в виде приложений.

В отношении бухгалтерского учета оформляют следующие приложения [8]:

1) рабочий план счетов. Организации его разрабатывают самостоятельно на основе Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденного приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н;

2)формы первичных документов для хозяйственных операций, по которым не утверждены типовые бланки или которые организация разработала самостоятельно;

3) порядок проведения инвентаризации активов и обязательств (перечень имущества, подлежащего инвентаризации, ее периодичность, сроки, состав инвентаризационной комиссии);

4) правила документооборота (это график документооборота, в котором прописано движение документов на предприятии, начиная от их создания и до передачи в архив);

5) дополнительно может оформляться порядок контроля за хозяйственными операциями. Речь идет о внутреннем контроле в организации. Проводить его могут специально созданная для этих целей служба внутреннего аудита, ревизионная комиссия или кто-нибудь из работников.

В отношении налогового учета необходимо утвердить формы регистров налогового учета. Для этого можно использовать регистры бухгалтерского учета, налоговые регистры, разработанные самостоятельно, или регистры, которые рекомендует налоговое ведомство.

Положения, зафиксированные учетной политикой, зачастую является решающим аргументом в налоговых спорах.

1. Признание доходов и рас­ходов

В учетной политике необходимо закрепить метод признания доходов и расходов как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Согласно ПБУ 9/99 доход от обычных видов деятельности — это выручка от операций, являющихся предметом деятельности органи­зации. Однако, что такое «предмет деятельности», здесь не сказано. Поэтому, чтобы отчетность была достоверной, организация должна сама установить, какие из доходов являются для нее обычными. Такое право предоставлено п. 4 ПБУ 9/99.

В учетной политике для целей бухгалтерского учета можно прописать, что доходом от обычных видов деятельности является выручка, которую получают регулярно, систематически, занимаясь основными видами деятельности. При этом основным видом деятельности является тот, что указан в уставе организации, доходы от которого являются существенными (например, их доля в общей сумме доходов составляет не менее 5 %). А систематическим является доход, который организация получает не реже двух раз в год. Это в свою очередь позволит организации аргументировать, почему она отражает тот или иной доход на счете 90 «Продажи» или на счете 91 «Прочие доходы и расходы», поскольку за неправильное отражение хозяйственных операций на счетах, а также за искажение какой-либо строки бухгалтерской отчетности предусмотрена ответственность.

В налоговом учете необходимо обратить внимание на доходы от сдачи имущества в аренду, которые могут относиться как к доходам от реализации, так и к внереализационным доходам (п. 4 ст. 250 НК РФ. При этом непонятно, какими критериями руководствоваться. А ведь это может быть важно, например, для определения норматива рекламных расходов — он равен 1 % от выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ (п. 4 ст. 264 НК РФ). Следовательно, чтобы норматив расходов на рекламу был как можно больше, имеет смысл включить арендную плату в доходы от реализации.

В табл.3.1 приведены расходы, по которым есть несколько вариантов отражения как в бухгалтерском, так и в налоговом учете [8].

Таблица 3.1

Варианты отражения некоторых расходов в бухгалтерском и налоговом учете

Бухгалтерский учет	Налоговый учет
Общехозяйственные расходы
Два способа учета общехозяйственных расходов: • списывать ежемесячно в полной сумме в дебет счета 90 «Продажи»; •распределить на счета затрат: 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»	Все общехозяйственные расходы являются косвенными, то есть уменьшают налогооблагаемый доход в том перио­де, в котором они осуществлены
Рекомендации: в бухгалтерском учете лучше списывать общехозяйственные расходы на счет 90 «Продажи». Это позволит сблизить бухгалтерский и налоговый учет. Обратите внимание: базу распределения общехозяйственных расходов, которые относятся к нескольким видам деятельности, организация определяет самостоятельно. Налоговики могут не согласиться с установленной фирмой методикой. Однако арбитражная практика показывает, что судьи в таких спорах встают на сторону налогоплательщика. Налоговики настаивали на распределении расходов пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности, в общей сумме выручки. Исключение составляют плательщики ЕНВД, которые обязаны распределять общехозяйственные расходы пропорционально доле доходов организации от деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности (п. 9 ст. 274 НК РФ)
Коммерческие расходы
Коммерческие расходы полностью или частично списывают в дебет счета 90 «Продажи». При частичном списании тор­говые фирмы распределяют на стоимость товаров только расходы на транспортировку, а производственные организа­ции — еще и на упаковку продукции	Коммерческие расходы в полной сумме в составе косвенных расходов относят на затраты того отчетного периода, в котором они были понесены
Рекомендации: чтобы сблизить бухгалтерский и налоговый учет, списывайте коммерческие расходы в бухучете в полной сумме на затраты отчетного периода
Расходы будущих периодов
Расходы будущих периодов можно списывать: •равномерно в течение периода, к которому они относятся; •пропорционально объему продукции; •иным способом	Расходы списывают равномерно в течение периода, к которому они относятся (п. 1 ст. 272 НК РФ)
Рекомендации: в бухгалтерском учете расходы будущих периодов лучше списывать равномерно. Тогда для расчета нало­га на прибыль можно будет использовать данные бухучета
Расходы на НИОКР, давшие положительный результат
Расходы на НИОКР списывают линейным способом в течение периода, установленного организацией, но не более 5 лет, либо пропорционально объему продукции (п. 11 ПБУ 17/02)	Стоимость разработок относят на прочие расходы в течение 1 года
Рекомендации: установите в бухгалтерском учете срок списания расходов на НИОКР — 1 год. Это сблизит бухгалтерский и налоговый учет
Расходы па НИОКР, не давшие положительный результат
Расходы по НИОКР, не давшие положительного результата, отражаются в бухгалтерском учете в составе прочих расходов отчетного периода (п. 7 ПБУ 17/02) -	Стоимость разработок относят на прочие расходы в течение 1 года
Расходы на освоение природных ресурсов
Фирма сама определяет, как ей списывать расходы на освоение природных ресурсов	Списывать такие расходы надо равномерно в течение 12 месяцев или 5 лет (но не более срока эксплуатации). Порядок списания зависит от вида расходов (ст. 261 НК РФ)
Рекомендации: установите в бухгалтерском учете такой же порядок списания расходов на освоение природных ресурсов, какой и предусмотрен Налоговым кодексом РФ
Расходы на капитальное строительство
Расходы на капитальное строительство списывают поэтапно лишь в том случае, если это предусмотрено договором. В противном случае доходы и расходы признают после полного завершения строительства	Доходы и расходы учитывают по мере сдачи этапов работ. А если это не предусмотрено договором, то фирма сама распределяет доходы и расходы исходя из принципа равномер­ности (п. 2 ст. 271 и п. 1 ст. 272 НК РФ)
Рекомендации: если в договоре предусмотрена поэтапная сдача работ, то признавайте доходы и расходы в бухучете и в налоговом учете поэтапно. Если же соответствующих условий нет, то для расчета налога на прибыль все же советуем распределять доходы и расходы равномерно