Обстоятельства смягчающие и отягчающие ответственность

Кроме общих принципов в 15 главе предусмотрены и нормы, которые традиционно всегда применяются в вопросе об ответственности. Это вопросы, связанные с виной, совершением правонарушения, обстоятельства смягчающие и отягчающие ответственность, сроки давности привлечения к ответственности. В 109 статье Кодекса содержатся обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности.

К обстоятельствам, исключающим ответственность, относятся следующие:
первое – отсутствие события налогового правонарушения,
второе – отсутствие вины в совершении налогового правонарушения,
третье – совершение правонарушения лицом, не достигшим 16 лет,
четвертое – истечение срока давности привлечения к ответственности.

Первое основание сразу вызвало определенные сомнения и упрек в том, что на самом деле отсутствие события не фигурирует в качестве такого основания. Как правило, речь идет об отсутствии состава правонарушения, это приравнивается к отсутствию объективной стороны правонарушения.

Действительно, если такая объективная сторона не предусмотрена, ответственность, естественно, не наступает. В качестве примера этой ситуации можно привести 145 статью НК, это глава об НДС, где речь идет о том, что лицу, которому предоставлено освобождение в ситуации, когда его налоговая база не превысила миллион, а потом, по окончании этого освобождения вдруг выясняется, что на самом деле фактическая выручка превышает один миллион рублей, тогда восстанавливается налог, начисляются пени и штраф. Так вот, штраф, который предусмотрен в 145 статье, отсутствует в 16 главе НК, отсутствует объективная сторона, следовательно, отсутствует основание для привлечения к ответственности. В данном случае мы как раз столкнемся с отсутствием налогового правонарушения.

Отсутствие вины и не достижение лицом 16 лет – это пороки субъективной стороны и субъекта. Это традиционные основания в непривлечении лица к ответственности.

Четвертое, последнее основание – основание давности. Сроки давности предусмотрены в статье 113 НК, и максимальный срок, в течение которого можно привлечь к ответственности налогоплательщика, это 3 года со дня совершения налогового правонарушения, со следующего дня после окончания налогового периода. Само правонарушение наступит тогда, когда наступит срок уплаты налога, он истечет, а налог не будет уплачен. В этом случае будет фигурировать срок привлечения к налоговой ответственности, что характерно для физического лица. Таким образом, 3 года отсчитываются со дня правонарушения. Такой день может быть установлен, только соответствующим актом - либо актом выездной налоговой проверки, либо актом в соответствии со статьей 101-1, либо может применяться дополнительный налоговый период.

Максимальный налоговый период у нас один год, и таким образом мы можем столкнуться с тем, что срок давности может быть увеличен еще на один год. Далее, 110 статья НК устанавливает форму вины, которая допускается при квалификации правонарушения. Допускается и та, и другая форма вины – и умысел, и неосторожность. При этом в пункте 2 умысел распадается на два подвида: лицо желало либо допускало. Неосторожность также охватывает ситуации, когда лицо не осознавало, но должно было и могло осознавать. Кодекс предусматривает обстоятельства, исключающие вину, и, следовательно, 110 мы должны применять одновременно со 111 статьей, поскольку наличие вины является обязательным условием, а тем не менее законодатель указывает случаи, когда вина исключается, следовательно, наличие обстоятельств из 111 статьи автоматически нас приводит к 109 статье, когда привлечение к ответственности становится невозможным в силу отсутствия вины.

Таких обстоятельств, исключающих вину, немного. Во-первых, это ситуация форс-мажорных обстоятельств, стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств. В практике встречаются таки ситуации, например наводнения, оползни, когда дорога оказывается перерезана, в наших условиях питерских это чаще всего пожар, в котором гибнет бухгалтерская документация. Это может явиться обстоятельством, которое исключает вину лица и исключает возможность привлечения лица к ответственности. Правда, налогоплательщик должен все-таки, ссылаясь на это обстоятельство, иметь в виду, что налоговая может выдвинуть обвинение, что пожар был не случайным, а специально организованным.

Второе обстоятельство, которое также исключает вину налогоплательщика, касается физического лица и связано с пороком воли. Физическое лицо, находящееся в состоянии, при котором не могло отдавать отчет в своих действиях или руководить ими, не может рассматриваться как лицо, которое может быть привлечено к ответственности. Это то, что называется в уголовной ответственности невменяемостью. Самого термина «невменяемость» здесь нет, однако признаки, которые указываются в этой статье, указывают на эту ситуацию.

Третье обстоятельство, предусмотренное в ст.111 это выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений налоговых органов. Следование письменным указаниям налоговых органов практически полностью исключает вину налогоплательщика.

Налоговая в таких ситуациях очень неохотно дает конкретные ответы на конкретные вопросы. Налоговую тоже можно понять: можно так сформулировать вопрос, чтобы получить нужный ответ, и потом им пользоваться. Давать письменные ответы, не имея всех материалов дела, в ситуации, когда не известны все обстоятельства дела, очень сложно. Поэтому налоговая отвечает максимально кратко, указывая на действующие нормативные акты, пункты и подпункты.

Эти обстоятельства, предусмотренные в 111 статье, должны быть подтверждены налогоплательщиком документально за исключением подтверждения стихийного бедствия или иной чрезвычайной ситуации, где применяется правило об общеизвестных фактах, не нуждающихся в специальных средствах доказывания.

Обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность, предусмотрены в 112 статье. Если отягчающие обстоятельства даны исчерпывающим образом, оно фактически одно – повторность, то перечень смягчающих обстоятельств не исчерпывающий, поэтому суд, решая вопрос о санкции, может учесть изменение обстоятельств.

Смягчающими обстоятельствами являются: стечение тяжелых личных или семейных обстоятельств, совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения в силу материальной, служебной или иной зависимости, и иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны смягчающими. Например, в решениях судов встречается такое обстоятельство, как незначительный срок правонарушения – незначительный срок непредставления сведений в налоговые органы, незначительный срок не постановки на налоговый учет. Суд понимает под этим малозначительность правонарушения и смягчает ответственность.
Указанные обстоятельства налогоплательщик должен доказывать самостоятельно.

Отягчающее обстоятельство – повторность. Оно одно единственное, но достаточно спорное. Повторность административного правонарушения всегда сопряжена с рядом признаков. В НК эти признаки повторности не прописаны, поэтому мы действуем по аналогии, применяем признаки повторности из административного правонарушения. Повторность возникает в течение одного года с момента привлечения лица к налоговой ответственности. Если в течение года происходит еще одно привлечение, то создается повторность. Этот момент создает проблемы, поскольку не ясен вопрос, кто привлекает лицо к ответственности, суд или налоговый орган. В ситуации, когда налоговый орган вынес решение о привлечении лица к ответственности, указал статью и штраф и лицо заплатило добровольно, без суда, а через некоторое время происходит повторная ситуация, возникает вопрос, образовалась ли повторность или ее нет.