Економічний зміст орендних відносин (лізингу). Облік операцій з операційної та фінансової оренди.

 

Оренду можна визначити як особливий вид підприємницької діяльності, скерованої на інвестування орендодавцем тимчасово вільних коштів у придбання майна для передачі його за плату в тимчасове використання орендарем. Передача-отримання майна здійснюється на підставі укладеної угоди.

Оренда — це договір, за який орендар набуває права користування необоротним активом за плату протягом погодженого з орендодавцем строку.

Договір оренди обов'язково укладається в письмовій формі і в окремих випадках посвідчується нотаріально (договори на оренду земельних паїв). У ньому повинна бути така інформація: найменування сторін, об'єкт оренди, строк угоди, доставка і приймання в експлуатацію об'єкта оренди, розмір і порядок сплати орендних платежів, умови використання й утримання обладнання, умови повернення об'єкта оренди, умови страхування об'єкта оренди, права та обов'язки сторін, порядок ви­рішення спірних питань, різне.

Стандартна угода оренди зв'язує три сторони: продавця (виробника) майна, його орендодавця та орендаря. Взаємовідносини між ними будуються таким чином: отримувач майна (орендар), зацікавлений в отриманні певних видів майна (обладнання, земельних ділянок, приміщень та ін.), розшукує постачальника, що має таке майно. Внаслідок недостатності власних коштів та обмеженості умов отримання кредитних ресурсів він звертається до потенційного орендодавця з пропозицією придбання цього майна для передачі йому в тимчасове використання на обумовле­них угодою умовах. Однак часто орендар укладає угоду на оренду майна безпосе­редньо з постачальником (виробником або власником майна).

Строк оренди — це невідмовний період, на який орендар уклав угоду про оренду активу, а також наступні періоди, протягом яких орендар може подовжити термін оренди, передбачені в угоді.

Початком строку оренди вважається дата, що настала раніше: дата підписання орендної угоди або дата згоди сторін виконувати зобов'язання щодо основних положень угоди.

Групування оренди здійснюється за такими ознаками:

—розподіл ризиків і винагород між орендарем і орендодавцем;

—за способом використання об'єкта оренди;

—за обсягом обслуговування майна, переданого в оренду;

— за складом учасників.

Групування за розподілом ризиків і винагород між орендарем і орендодавцем базується на умовах, за якими вони розподіляють їх між суб'єктами орендної угоди. Ризики включають можливість отримання збитків від простоїв, технічного старіння обладнання та ін. Винагороди очікуються при отриманні прибутку від безперебійної роботи обладнання, зростання його вартості або від реалізації ліквідаційної вартості. У зв'язку з цим оренда поділяється на фінансову та операційну.

Фінансова оренда — це оренда, за якою передаються в основному всі ризики та винагороди, пов'язані з правом власності на актив. При цьому право власності на актив може передаватись після закінчення терміну оренди.

Будь-яка інша оренда, що не передбачає взагалі передачі ризиків та вигід від володіння майном, вважається операційною.

За П(С)БО 14 «Оренда» оренда вважається фінансовою за наявності хоча б однієї з наведених нижче ознак:

1. Орендар набуває права власності на орендований актив після закінчення строку оренди.

2. Орендар має можливість та намір придбати об'єкт оренди за ціною, нижчою за його справедливу вартість на дату придбання.

3. Строк оренди становить більшу частину строку корисного використання (експлуатації) об'єкта оренди.

4. Теперішня мінімальна вартість орендних платежів з початку строку оренди дорівнює або перевищує справедливу вартість об'єкта оренди.

При передачі майна у фінансову оренду його вартість одночасно із зобов'язаннями відображається за балансом орендаря у сумі мінімальних орендних платежів.

Мінімальні орендні платежі — платежі, що здійснюються або можуть здійснюватись орендарем протягом строку оренди (за вирахуванням непередбаченої оренд­ної плати, вартості послуг та податків, що підлягають поверненню орендодавцю),

збільшені на:

— зі сторони орендаря — на суму його гарантованої ліквідаційної вартості;

—зі сторони орендодавця — на суму його гарантованої ліквідаційної вартості.

Гарантована ліквідаційна вартість — це сума, за яку орендар повинен придбати актив (об'єкт оренди) на вимогу орендодавця, або виручка від реалізації активу, гарантована орендодавця орендарем чи третьою стороною (гарантом).

Негарантована ліквідаційна вартість — це частина ліквідаційної вартості зданого в оренду активу, отримання якої орендодавцем не забезпечується або гарантується лише пов'язаною з ним стороною.

При передачі майна в операційну оренду воно обліковується за балансом орендодавця, а в орендаря — на позабалансовому рахунку 01 «Орендовані необоротні активи».

За способом використання об'єкта оренди виділяють:

— індивідуальну оренду;

—універсальну оренду.

У випадку індивідуальної оренди майно використовується за тим цільовим призначенням, задля якого воно було придбане орендодавцем. Це забезпечує зростання терміну його використання, а отже, і майбутніх економічних вигід, однак звужує коло орендарів.

 

За умовами універсальної оренди майно може цьому випадку зростає коло орендарів, однак може бути використане за різними цілями, визначеними орендодавцем. У зменшуватись термін оренди.

За обсягом обслуговування майна, переданого в оренду, виділяють такі її види:

— нетто-оренда;

— повна оренда;

—часткова оренда.

За умови укладання угоди з нетто-оренди всі витрати з обслуговування майна бере на себе орендар. Орендні платежі, які отримує орендодавець, містять тільки плату за майно та відсотки.

За повної оренди орендодавець бере на себе всі витрати з обслуговування майна. Часто він є виробником об'єктів оренди. Орендна плата в цьому випадку містить плату за майно, відсотки та вартість його обслуговування.

За часткової оренди на орендодавця покладаються лише окремі функції з обслуговування майна.

За прямої фінансової оренди орендодавець за дорученням потенційного орендаря купує устаткування чи інше майно у постачальника, а потім передає його орендареві.

Оренда типу продажу визнається, якщо виробник (власник) активу реалізує його сумами, що орендареві з відстроченням платежу на визначений період та на умовах сплати відсотків.

Орендна ставка відсотка — це ставка відсотка, за якою теперішня вартість суми мінімальних орендних платежів та негарантованої ліквідаційної вартості дорівнює справедливій вартості фінансової оренди на початок строку оренди. Якщо фактор дисконту визначити неможливо, слід застосовувати ставку відсотка за іншими податками орендаря.

Облік активів, отриманих у фінансову оренду, ведеться на субрахунках рахунка 10 «Основні засоби» або «Інші необоротні матеріальні активи» залежно від виду майна. Одночасно облік зобов'язань із фінансової оренди ведеться на рахунку 53 «Довгострокові зобов'язання з оренди»:

Рахунок 53 «Довгострокові зобов'язання з оренди» має такі субрахунки:

531 «Зобов'язання з фінансової оренди»;

532 «Зобов'язання з оренди цілісних майнових комплексів». За кредитом рахунка 53 «Довгострокові зобов'язання з оренди» відображається нарахування заборгованості перед орендодавцем за отримані об'єкти довгостроко­вої оренди, за дебетом — її погашення, переведення до поточних зобов'язань, спи­сання тощо.

Аналітичний облік зобов'язань з оренди ведеться за кожним орендодавцем та об'єктом орендованих необоротних активів.

Окрім вартості об'єкта оренди орендар сплачує орендарю відсотки за користування майном.

Зобов'язання за нарахованими відсотками обліковуються за кредитом рахунка 684 «Розрахунки за нарахованими відсотками» з одночасним визнанням фінансових витрат на рахунку 952 «Інші фінансові витрати». При цьому складається обліковий запис:

Дебет 952 «Інші фінансові витрати» Кредит 684 «Розрахунки за нарахованими відсотками»

Протягом терміну використання активу орендарем нараховується амортизація за методом передбаченим обліковою політикою для відповідної групи основних засобів.

Приклад. Підприємство уклало угоду на фінансову оренду устаткування, справедлива вартість якого 120 000 грн, строк оренди — 6 років, орендні платежі сплачуються щороку на початку року. Після закінчення терміну оренди право власності на устаткування переходить до орендаря. Первісна вартість устаткування дорівнює 122 000 грн, ліквідаційна вартість прирівнюється до нуля. Амортизація нараховується за прямолінійним методом.

Підприємство повинно щороку сплачувати орендодавцеві однакову суму, яка включає погашення основної суми боргу та відсотків. Ставка орендного відсотка, яку використав орендар — 12 %.

При отриманні об'єкта оренди складаються такі облікові записи:

Дебет 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів»

Кредит 531 «Зобов'язання з фінансової оренди» Після введення обладнання в експлуатацію:

Дебет 104 «Машини та обладнання»

Кедит 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів»