Визначення оцінки об'єктів нематеріальних активів залежно від напрямів їх надходження на підприємство

 

Напрям надходжень	Первісна вартість
Придбані за грошовІ кошти (еквіва­ленти)	Ціна придбання (за мінусом наданих знижок), мито, непрямі податки, інші витрати на придбання
Придбані за позичені кошти	Ціна придбання (за мінусом наданих знижок), мито, непрямі податки, інші витрати на придбання (відсотки за позику не включаються)
Створені власними силами	Прямі витрати на оплату праці, прямі матеріальні ви­трати, інші витрати, безпосередньо пов'язані зі ство­ренням матеріального активу та доведенням його до стану, у якому він може використовуватися за призна­ченням (оплата реєстрації юридичного права)
Придбані в обмін на подібний об'єкт	Залишкова вартість переданого нематеріального акти­ву. Якщо вона більша справедливої вартості, то первіс­ною вартістю нематеріального активу є справедлива вартість отриманого. Різниця включається до фінан­сових результатів звітного періоду
Придбані в обмін на неподібний об'єкт	Справедлива вартість переданого нематеріального ак­тиву + грошові кошти чи еквіваленти, передані чи отримані під час обміну
Безоплатно отримані, внесені у ста­тутний фонд	Справедлива вартість на дату отримання
Внаслідок об'єднання підприємств	За справедливою вартістю

Переоцінка за справедливою вартістю на дату балансу здійснюється для тих нематеріальних активів, для яких існує активний ринок.

Активний ринок — це ринок, якому притаманні такі умови:

• предмети, що продаються або купуються на цьому ринку є однорідними;

• у будь-який час можна знайти зацікавлених продавців і покупців;

• інформація про ринкові ціни є загальнодоступною.

Можливість існування активного ринку реалізується не для всіх видів нематері­альних активів. Окремі з них є дуже особливими і тому стверджувати про наявність існування їх активного ринку за умовами, визначеними П(С)БО 8 «Нематеріальні активи», наприклад, для фірмової назви, складно. Окрім того, для окремих видів нематеріальних активів існують обмеження або, навіть, і заборони щодо їх реалізації: дозволи чи ліцензії на провадження діяльності тощо.

У випадку переоцінки одного об'єкта нематеріальних активів переоцінці підлягають усі об'єкти групи на кінець звітного року.

Переоцінена вартість і знос об'єкта нематеріальних активів визначається як добуток первісної вартості і зносу на індекс переоцінки.

Індекс переоцінки визначається за формулою:

Залишкова вартість об' єкта

 

Сума дооцінки залишкової вартості об'єкта нематеріальних активів відображається у складі додаткового капіталу, а сума уцінки, яка здійснюється вперше, — у складі витрат звітного періоду.

При цьому в бухгалтерському обліку складаються записи:

1. На дооцінку первісної вартості: Дебет 12 «Нематеріальні активи»; Кредит 423 «Дооцінка активів».

2. На суму зносу:

Дебет 423 «Дооцінка активів»;

Кредит 133 «знос нематеріальних активів».

Наступна переоцінка об'єктів нематеріальних активів здійснюється аналогічно, як і основних засобів

 

 

СИНТЕТИЧНИЙ ТА АНАЛІТИЧНИЙ ОБЛІК НАДХОДЖЕННЯ І ВИБУТТЯ НЕМАТЕРІАЛЬНИХ АКТИВІВ

Облік нематеріальних активів здійснюється на рахунку 12 «Нематеріальні активи». За дебетом рахунка відображається надходження об'єктів нематеріальних активів, їх дооцінка; за кредитом — вибуття та уцінка нематеріальних активів. Дебетовий залишок по рахунку 12 показує на визначену в грошовому вимірнику вартість нематеріальних активів, у результаті використання яких очікується отримання майбутніх економічних вигод.

Облік нематеріальних активів ведеться за такими субрахунками:

121 «Права користування природними ресурсами»;

122 «Права користування майном»;

123 «Права на знаки для товарів і послуг»;

124 («Права на об'єкти промислової власності»;

125 «Авторські та суміжні з ними права»;

127 «Інші нематеріальні активи».

На субрахунку 121 «Права користування природними ресурсами» ведеться облік прав користування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною та іншою інформацією про природне середовище.

На субрахунку 122 «Права користування майном» — облік наявності прав користування земельною ділянкою, будівлею, оренду приміщень тощо.

На субрахунку 123 «Права на знаки для товарів і послуг» — облік наявності прав на товарні знаки, торгові марки, фірмові назви тощо.

На субрахунку 124 «Права на об'єкти промислової власності» ведеться облік прав на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, сорт рослин, породу тварин, «ноу-хау», захист від недобросовісної конкуренції тощо.

На субрахунку 125 «Авторські та суміжні з ними права» ведеться облік наявнос­ті авторських та суміжних з ними прав — прав на літературні та музичні твори, програми ЕОМ. бази даних тощо.

На субрахунку 127 «Інші нематеріальні активи» ведеться облік інших нематері­альних активів — права на здійснення діяльності, використання економічних та

інших привілеїв.

 

На субрахунку 191 «Гудвіл при придбанні» ведеться облік гудвілу — перевищення вартості придбання покупцем підприємства над його справедливою вартістю.

 

На субрахунку 192 «Негативний гудвіл» ведеться облік негативного гудвілу, який виникає в результаті перевищення справедливої вартості підприємства над його ринковою вартістю на дату продажу. Якщо покупців кілька, то кожен з них відображає частку негативного гудвілу пропорційно до справедливої вартості придбаного майна підприємства.

За кредитом субрахунка 192 «Негативний гудвіл» ведеться облік вартості виникнен­ня гудвілу, а за дебетом — сума від'ємного гудвілу, визнана доходом.

Зменшення негативного гудвілу здійснюється:

—у процесі діяльності придбаного підприємства, за результатами роботи якого

очікуються збитки;

— у процесі амортизації придбаних необоротних активів;

— при перевищенні справедливої вартості придбаних немонетарних активів над вартістю негативного гудвілу.

Документування операцій з обліку нематеріальних активів здійснюється з вико­ристанням типових форм первинних документів з обліку основних засобів.

Надходження на підприємство нематеріальних активів може здійснюватись за такими напрямками: створення власними силами та отримання іншим шляхом. Отримання іншим шляхом може бути: придбання за грошові кошти, придбання в обмін на інші активи, придбання в обмін на цінні папери власної емісії, отримання внаслідок об'єднання підприємств, безкоштовне отримання, придбання, за рахунок коштів цільового фінансування. Витрати на придбання або створення нематеріальних активів до їх введення в експлуатацію збираються на балансовому рахунку 15 «Капітальні інвестиції», субрахунок 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів».

Приклад. Підприємство придбало в січні 2000 року програмне забезпечення для автоматизації бухгалтерського обліку з оплатою грошовими коштами вартістю 800 грн (в т.ч. ПДВ). Очікуваний термін корисного використання програмного забезпечення становить 2 роки.

Для відображення придбання нематеріальних активів у обліку слід зробити такі

записи, грн:

1. Оприбуткування отриманих нематеріальних активів:

Дебет 154 «Витрати на придбання і створення нематеріальних активів» 1500
Кредит 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» 1500

2. Одночасно на суму ПДВ:

Дебет 641 «Розрахунки за податками» 300
Кредит 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» 300

3. При введенні програмного забезпечення в експлуатацію:

Дебет 125 «Авторські та суміжні з ними права» 1500
Кредит 154 «Витрати на придбання і створення нематеріальних активів» 1500

Первісна вартість нематеріальних активів збільшується на суму витрат, пов'язаних з їх удосконаленням, підвищенням можливостей та строку використання первісне очікуваних економічних вигід.

Якщо підприємство, яке виготовило придбану бухгалтерську програму, здійснить її вдосконалення, то витрати на це приєднаються до вартості придбаної про­грами.

Наприклад, підприємством-виробником було здійснено поліпшення програми, вартість якого — 600 грн (з ПДВ).

1. Поліпшення бухгалтерської програми, здійснене підприємством-виробником:

Дебет 154 «Витрати на придбання і створення нематеріальних активів» 500
Кредит 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» 500

2. Одночасно на суму ПДВ:

Дебет 641 «Розрахунки за податками» 100
Кредит 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» 100

3. Приєднання вартості вдосконалення програмного забезпечення до вартості об'єкта в експлуатації:

Дебет 125 «Авторські та суміжні з ними права» 500
Кредит 154 «Витрати на придбання і створення нематеріальних активів» 500
При безкоштовному отриманні нематеріальних активів у розмірі їх справедливої
вартості визнається зростання власного капіталу підприємства. Дохід за даною операцією визнається при нарахуванні амортизації в розмірі суми, шо нараховується у звітному періоді.

Приклад. Підприємство «Світ» отримало безкоштовно від муніципалітету право на користування земельною ділянкою на 10 років розміром 0,2 га, справедлива вартість якого — 20 000 грн. Підприємство обрало прямолінійний метод амортизації, ліквідаційна вартість об'єкта прирівнюється до нуля, бо право не використання не може бути передано за умовами угоди. Ділянка буде використовуватись для адміністративних цілей.

У бухгалтерському обліку наведені операції будуть відображені:

1. Оприбуткування безкоштовно отриманого права на використання земельної ділянки, грн:

Дебет 122 «Права користування майном» 20000
Кредит 424 «Безоплатно отримані необоротні активи» 20 000

2. Нарахована амортизація за перший рік експлуатації, грн:

Дебет 92 «Адміністративні витрати» 2000
Кредит 133 «Знос нематеріальних активів» 2000

3. Визнання доходу в сумі нарахованої амортизації, грн:

Дебет 424 «Безоплатно отримані необоротні активи» 2000
Кредит 745 «Дохід від безоплатно отриманих активів» 2000

Створення нематеріальних активів власними силами відображається в бухгалтерському обліку записами:

Дебет 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»;

Кредит 661 «Розрахунки за заробітною платою»;

Кредит 65 «Розрахунки за страхуванням»;

Кредит 20 «Виробничі запаси»;

Кредит 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядниками».

При введенні об'єкта в експлуатацію:

Дебет 12 «Нематеріальні активи»;

Кредит 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів».

Вибуття нематеріальних активів здійснюється внаслідок продажу, обміну на подібний або неподібний об'єкт, внеску в статутний фонд інших підприємств, безоплатної передачі, вибуття внаслідок неможливості отримання підприємством майбутніх економічних вигід від їх використання.

Фінансовий результат від вибуття об'єктів нематеріальних активів визначається як різниця між доходом від вибуття, їх залишковою вартістю та витратами, пов'язаними з вибуттям.

При списанні нематеріальних активів з балансу внаслідок повного зношення:

1. На списання нагромадженого зносу, грн.:

Дебет 133 «Знос нематеріальних активів»;

Кредит 12 «Нематеріальні активи».

При списанні нематеріальних активів за непридатністю (частково зношених) у бухгалтерському обліку складають такі записи:

1. На списання нагромадженого зносу: Дебет 133 «Знос нематеріальних активів»: Кредит 12 «Нематеріальні активи».

2. На суму залишкової вартості:

Дебет 976 «Списання необоротних активів»;

Кредит 12 «Нематеріальні активи».

3. Нарахування ПДВ на суму залишкової вартості об'єкта нематеріальних активів, грн:

Дебет 976 «Списання необоротних активів»:

Кредит 641 «Розрахунки за податками».

Реалізація нематеріальних активів.

Приклад. Підприємством «Орбіта» після 2-х років використання було реалізоване право на користування земельною ділянкою на 10 років, придбане ним на аукціоні за 20 000 грн за 18 000 грн. За час використання об'єкта був нарахований знос у сумі 4 000 грн. Витрати на реалізацію (комісійні) становили 400 грн.

Наведені операції відображаються в обліку, грн:

1. При відвантаженні об'єкта нематеріального активу:

Дебет 377 «Розрахунки з іншими дебіторами» 18000
Кредит 742 «Дохід від реалізації необоротних активів» 18 000

2. Одночасно на суму ПДВ:

Дебет 742 «Дохід від реалізації необоротних активів 3000
Кредит 641 «Розрахунки за податками» 3000

3. Списання нагромадженого зносу:

Дебет 133 «Знос нематеріальних активів» " 4000
Кредит 12 «Нематеріальні активи» 4000

4. На суму залишкової вартості, грн:

Дебет 972 «Собівартість реалізованих необоротних активів» 16000
Кредит 12 «Нематеріальні активи» 16 000

5. Списані інші витрати, пов'язані з продажем нематеріальних активів:

— Дебет 972 «Собівартість реалізованих необоротних активів» 400
Кредит 685 «Розрахунки з іншими кредиторами

Списано на фінансові результати дохід, пов'язаний з продажем права на користування земельною ділянкою, грн:

Дебет 742 «Дохід від реалізації необоротних активів» 15 000

Кредит 793 «Результат іншої звичайної діяльності» 15 000
7. Списано на фінансові результати витрати, пов'язані з продажем права користування земельною ділянкою, грн:

Дебет 793 «Результат іншої звичайної діяльності» 16 400
Кредит «Собівартість реалізованих необоротних активів» 16 400
Результат реалізації — збиток 1400 грн.

Аналітичний облік нематеріальних активів ведеться за окремими об'єктами, що можуть бути ідентифіковані.

Якщо термін використання об'єктів, передбачених п. 5 П(С)БО 8 «Нематеріальні активи» становить менше від 12 міс., то вони не визнаються як нематеріальні активи і оприбутковуються на баланс у складі витрат майбутніх періодів.

При цьому здійснюється запис:

Дебет 39 «Витрати майбутніх періодів»;

Кредит 685 «Розрахунки з іншими кредиторами».

Щомісяця частина цієї суми буде включатись до витрат даного періоду записом:

Дебет 91 «Витрати на збут»;

Дебет 92 «Адміністративні витрати»; Кредит 39 «Витрати майбутніх періодів».

Амортизації підлягають усі нематеріальні активи підприємства, що відображаються на балансі. Термін використання і нарахування амортизації об'єктів нематеріальних активів визначається підприємством самостійно при зарахуванні його на баланс, однак не може бути більшим за 20 років.

При цьому слід ураховувати такі фактори:

— строки корисного використання подібних активів;

— очікуваний моральний знос;

— правові та інші обмеження;

Амортизація нематеріальних активів може здійснюватись за методами, які рекомендуються П(С)БО 7 «Основні засоби» для амортизації основних засобів на вибір підприємства. Однак найчастіше при нарахуванні амортизації нематеріальних активів використовують прямолінійний метод. При цьому ліквідаційна вартість нематеріальних активів прирівнюється до нуля, за винятком таких випадків:

— існує безумовне зобов'язання особи придбати окремий об'єкт після закінчення терміну його використання на даному підприємстві;

— існує активний ринок нематеріальних активів.

Нарахування амортизації розпочинається наступного місяця за місяцем початку придатності активу для використання і припиняється в місяці, що настає за місяцем вибуття нематеріальних активів з підприємства.

При нарахуванні амортизації нематеріальних активів складають облікові записи:

Дебет 23 «Виробництво»;

Дебет 91 «Загальновиробничі витрати»;

Дебет 92 «Адміністративні витрати»;

Дебет 93 «Витрати на збут»:

Дебет 94 «Інші витрати операційної діяльності»;

Дебет 97 «Інші витрати»;

Кредит 133 «Знос нематеріальних активів».