Существенность выявленных нарушений

 

Существенность нарушений и отклонений, допущенных клиентом, является для аудитора критерием того, может ли он подтвердить достоверность бухгалтерской отчетности аудируемого лица.

Существенность оценивается качественно и количественно. По качественному признаку аудитор должен определить, носят или не носят существенный характер отмеченные в ходе проверки отклонения порядка совершения аудируемым лицом финансовых и хозяйственных операций от требований нормативных актов, действующих в ПМР.

По количественному признаку аудитор должен оценить, превосходят ли по отдельности и в сумме обнаруженные искажения бухгалтерской отчетности (с учетом прогнозируемой величины неотмеченных ошибок) принятый для данного клиента уровень существенности.

Подходы к определению и использованию при проведении аудиторских проверок понятия существенности регламентировано Международным стандартом аудита (МСА) 320 «Существенность при планировании и проведении аудита».

Согласно МСА 320 принцип существенности применяется аудитором как при планировании, так и при проведении аудита, а также при оценке влияния на аудит выявленных искажений, при оценке влияния на финансовую отчетность неисправленных искажений, если такие имеются, и при формулировании мнения в аудиторском заключении.

Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать пра-вильные экономические решения.

Согласно МСА 320 определение существенности является предметом профессионального суждения аудитора и зависит от понимания им потребностей в финансовой информации пользователей финансовой отчетности. С учетом этого аудитору обоснованно предположить, что пользователи:

а) обладают разумной осведомленностью о коммерческой и экономической деятельности, а также о бухгалтерском учете и намереваются с разумной тщательностью изучать информацию, представленную в финансовой отчетности;

б) понимают, что финансовая отчетность готовится, представляется и аудируется исходя из того или иного уровня существенности;

в) признают неопределенность, присущую изменению величины той или иной суммы на основе расчетных оценок, суждений и прогнозирования будущих событий;

г) принимают разумные экономические решения на основе информации, содержащейся в финансовой отчетности.

Аудиторская организация устанавливает уровень существенности для каждого клиента.

В начале проверки на этапе планирования аудитор должен решить, какую общую сумму ошибки можно считать существенной (материальной).

Различают три основных уровня материальности выявленных ошибок.

К первому уровню относятся ошибки и пропуски, суммы которых так материальны и по своему содержанию так незначительны, что никак не могут повлиять на решение пользователя данной отчетности. Такие ошибки и пропуски считаются нематериальными (непринципиальными, несущественными).

Ко второму уровню относятся материальные ошибки и пропуски, влияющие на принятие пользователем тех или иных решений. Несмотря на это, внешняя отчетность в целом объективно отражает реальную действительность и является полезной.

К третьему уровню относятся такие ошибки и пропуски в учете и внешней отчетности, которые ставят под вопрос достоверность и объективность всей отчетной информации в целом. Полагаясь на такую искаженную информацию, пользователи могут принять в корне неправильное решение.

Установив третью степень материальности ошибок и пропусков, аудитор высказывает в своем заключении неблагоприятное (отрицательное) мнение о состоянии учета и отчетности фирмы с подробным описанием обнаруженных фактов [65, С. 93].

Существенность для выполнения аудиторских процедур означает величину или величины, установленные аудитором меньше существенности для финансовой отчетности в целом, с тем чтобы снизить до приемлемо низкого уровня вероятность того, что совокупная величина неисправленных и необнаруженных искажений превысит существенность для финансовой отчетности в целом.

Для этого аудитор использует два основных подхода:

1) индуктивный подход - определение материальности отдельных статей отчетности, а затем и общей материальности в целом;

2) дедуктивный подход - определение общей величины допустимой ошибки и последующее распределение ее между статьями отчетности. Это распределение носит условный характер, но может помочь аудитору принять решение, какие данные и в каком объеме следует собрать в отношении разных счетов. Общая допустимая ошибка не должна превышать сумму ошибок по отдельным счетам.

При расчете уровня существенности аудитору следует:

а) выбрать показатели бухгалтерской отчетности (так называемые «базовые показатели»);

б) установить уровень существенности для каждого из них.

Возможны следующие приемы выбора базовых показателей:

- показатели с наибольшей суммой;

- показатели по счетам (или статьям) находящимся в зоне повышенной опасности в части совершения ошибок;

- показатели, ошибки в которых приведут к значительным налоговым последствиям.

Следующие факторы могут повлиять на выбор соответствующего контрольного показателя:

- элементы финансовой отчетности (например, активы, обязательства, собственный капитал, выручка, расходы);

- факт наличия статей, на которые пользователи финансовой отчетности конкретной организации склонны обращать особенно пристальное внимание (например, для целей оценки финансовых результатов пользователи, как правило, обращают внимание на прибыль, выручку или чистые активы);

- характер организации; этап жизненного цикла, на котором она находится; отрасль и экономическая среда, в которых она ведет операционную деятельность;

- структура собственности и способ финансирования организации (например, если организация финансируется исключительно за счет заемных средств, а не собственного капитала, пользователи могут обращать более пристальное внимание на активы и права требования по ним, чем на прибыль организации);

-  относительная изменчивость избранного контрольного показателя.

Очень часто национальные стандарты аудита, несмотря на то, что они базируются на международных стандартах аудита, предлагают различные методы определения существенности.

Например, американские стандарты аудита (GAAS) допускают уровень существенности до 10% валюты баланса. Для определения существенности отчета о прибылях и убытках во многих странах, использующих МСА, берется 5% выручки. Всемирный банк требует от утвержденных банком аудиторов применять существенность, равную 1–2% суммы предоставленных займов. В России стандарт аудита «Существенность и аудиторский риск» предлагал определять существенность как процентные доли, применяемые к базовым показателям: балансовая прибыль предприятия – 5%; валовой объем реализации (без НДС) – 2%; валюта баланса – 2%; собственный капитал – 10%; общие затраты предприятия – 2%.

Подобный способ определения существенности рекомендуют также некоторые внутрифирменные стандарты международных аудиторских компаний [29, С. 202-203].

Процедура нахождения уровня существенности, все арифметические расчеты, усреднения, округления и причины, на основании которых аудитор исключил какие-либо значения из расчетов, должны быть отражены в рабочей документации проверки.

Документ, описывающий систему базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности, должен иметь открытый характер. Аудиторская организация может знакомить заинтересованных лиц по их требованию с принятым аудиторской организацией порядком нахождения уровня существенности.

При планировании аудита аудитор формирует суждение о размерах искажений, которые будут считаться существенными. Это суждение создает основу:

а) определения характера, сроков и объема процедур оценки рисков;

б) выявления и оценки рисков существенного искажения;

в) определения характера, сроков и объема последующих аудиторских процедур.

Значение уровня существенности для данной аудиторской проверки должно быть определено по завершении этапа планирования аудиторской проверки. Полученное значение уровня существенности должно быть в обязательном порядке зафиксировано в общем плане аудита.

Существенность, определенная на этапе планирования аудита, не обязательно задает величину, меньше которой неисправленные искажения в отдельности или в совокупности всегда будут оцениваться как несущественные. Конкретные обстоятельства, относящиеся к тем или иным искажениям, могут служить основанием для оценки аудитором таких искажений как существенных, даже если они оказались меньше установленной величины существенности. Аудитор при оценке влияния неисправленных искажений на финансовую отчетность анализирует не только их размер, но и характер, а также обстоятельства их возникновения.

Аудитор должен пересматривать существенность в случаях, когда ему в хо-де выполнения аудиторского задания становится известно об информации, которая заставила бы его установить другую величину (или величины). Если будет установлен более низкий уровень существенности, чем изначально, аудитор должен определить, есть ли необходимость в пересмотре существенности для выполнения аудиторских процедур, а также сохраняют ли свою актуальность характер, сроки и объемы последующих аудиторских процедур.

Значение уровня существенности, а также любые корректировки значения уровня существенности в ходе проверки, должны быть утверждены руководителем данной проверки и отражены в рабочей документации проверки.

Аудиторская тайна

 

Конфиденциальность- принцип аудита, заключающийся в том, что аудиторы и аудиторские организации обязаны обеспечивать сохранность документов, получаемых или составляемых ими в ходе аудита, и не вправе передавать эти документы или их копии (как полностью, так и частично) каким бы то ни было третьим, либо устно разглашать содержащиеся в них сведения без согласия собственника (руководителя) аудируемого лица, за исключением случаев, предусмотренных законодательством.

Аудиторскую тайну (статья Закона «Об аудиторской деятельности») составляют любые сведения и документы, полученные и (или) составленные аудиторской организацией и ее работниками, а также индивидуальным аудитором и работниками, с которыми им заключены трудовые договоры, при оказании услуг, предусмотренных законом ПМР, за исключением:

1) сведений, разглашенных самим лицом, которому оказывались услуги, предусмотренные законом, либо с его согласия;

2) сведений о заключении с аудируемым лицом договора о проведении обязательного аудита;

3) сведений о величине оплаты аудиторских услуг.

В случае разглашения аудиторской тайны аудиторской организацией, индивидуальным аудитором, уполномоченным органом, осуществляющим функции по контролю и надзору в финансово-бюджетной сфере, а также иными лицами, получившими на основании законов доступ к аудиторской тайне, аудиторская организация, индивидуальный аудитор, а также лицо, которому оказывались услуги, предусмотренные законодательством, вправе потребовать от виновного лица возмещения причиненных убытков в порядке, установленном законодательством ПМР.

Вместе статья Закона «Об аудиторской деятельности» возлагает на аудитора обязанность информировать учредителей (участников) аудируемого лица или их представителей либо его руководителя о ставших известными случаях коррупционных правонарушений аудируемого лица, в том числе случаях подкупа иностранных должностных лиц, случаях иных нарушений законодательства ПМР, либо признаках таких случаев, либо риске возникновения таких случаев. В случае, если учредители (участники) аудируемого лица или их представители либо его руководитель не принимают надлежащих мер по рассмотрению указанной информации аудиторской организации, индивидуального аудитора, последние обязаны проинформировать об этом соответствующие уполномоченные государственные органы.

Развитие законодательства на протяжении последних лет ставит под сомнение постулат о безусловной аудиторской тайне. Возникает противоречие:

- с одной стороны, аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны обеспечивать тайну любых сведений о клиентах, ставших им известными в ходе оказания аудиторских и сопутствующих аудиту услуг;

- с другой стороны, закон возлагает на них функции по обязательному представлению такой информации в предельно сжатые сроки уполномоченным государственным органам в случаях, когда существуют обстоятельства, которые прямо либо предположительно свидетельствуют о наличии признаков недобросовестных действий со стороны руководства аудируемого лица и тем самым могут угрожать экономической безопасности государства.

Уполномоченный орган Минфин ПМР в последнее время предлагает внести поправки в аудиторское и налоговое законодательство, которые так же ставят под сомнение вопрос о существовании аудиторской тайны.

Аудиторам предлагается вменить в обязанность предоставлять налоговым органам по их требованию сведения и документы, составляющие аудиторскую тайну без предварительного письменного согласия своих клиентов. За нарушение этих положений планируется штраф (непредставление налоговому органу необходимых сведений). Таким образом, информация, содержащаяся во внутренних документах клиентов аудиторских компаний, которые оказывают аудиторские, налоговые, бухгалтерские услуги, станет доступной для налоговых органов.

По мнению профессионалов, нарушение конфиденциальности информации, полученной в ходе аудита в части налогового контроля, может повлечь негативные последствия не только для аудиторов, но и самих налогоплательщиков. Доверие к аудиторским компаниям со стороны клиентов снизится, и как следствие, аудиторы начнут терять своих клиентов, а это значит, что рынок аудиторских услуг сократится еще более существенно.