Порядок выявления финансового результата предприятия в конце отчетного периода

 

Для определения конечного финансового результата от обычных видов деятельности в ООО «Велия» из суммы валового дохода вычитается себестоимость проданных товаров, отраженная по кредиту счета 41 «Товары» и величина издержек обращения, относящаяся к проданным товарам и списанная с кредита счета 44 «Расходы на продажу» на дебет счета 90 «Продажи».

Для выполнения записей по указанной схеме бухгалтер ООО «Велия» ежемесячно сопоставляет совокупные дебе­товые обороты по субсчетам 2 «Себестоимость продаж», 3 «На­лог на добавленную стоимость» и другие с кредитовым оборотом по субсчету 1 «Выручка». Сумма рассчи­танной таким образом прибыли или убытка от продаж за отчет­ный месяц ежемесячно (заключительными оборотами) списыва­ется с субсчета 9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки».

По окончании месяца делается бухгалтерская запись:

на сумму прибыли за отчетный период -

Дебет 90, субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж»

Кредит 99 «Прибыли и убытки»;

на сумму убытка за отчетный период -

Дебет 99 «Прибыли и убытки»

Кредит 90, субсчет 9 «Прибыль(убыток) от продаж».

Покажем отражение приведенных бухгалтерских записей в целом за 2004 год в журнале хозяйственных операций ООО «Велия» (см. табл. 12).

Таблица 12 – Журнал регистрации хозяйственных операций по формированию финансового результата от обычных видов деятельности

Содержание операции	Корреспонденция счетов		Сумма, руб.
	дебет	кредит
Признается выручкой сумма по предъявленным расчетно-платежным документам за отгруженную покупателю продукцию	62	90.1	130503073,64
Списывается покупная стоимость проданного товара	90.2	41	105756455,86
Признаются и включаются в состав расходов по обычным видам деятельности издержки производства	90.7	44.1	1268943,53
Начислен налог на добавленную стоимость по проданной продукции	90.3	76	21566676,28
Итого об., руб.	128592076	130503074
Финансовый результат, руб.			+1910997,97
Выявляется и списывается по назначению финансовый результат от обычных видов деятельности (в случае получения прибыли)	90.9	99.1	1910997,97

 

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 9 «Прибыль/убыток от продаж»), закрываются внутренними записями на субсчете 9 «Прибыль/убы­ток от продаж»:

Дебет 90, субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж»

Кредит 90, субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»

Кредит 90, субсчет 2 «Себестоимость продаж»

Кредит 90 субсчет 7 «Расходы на продажу» -                  128592076 руб.;

Дебет 90, субсчет 1 «Выручка»

Кредит 90, субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж» -          130503074 руб.

Таким образом, синтетический счет 90 на конец 2004 года сальдо не имеет.

Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведется по каждому виду проданных товаров. Кроме того, аналитический учет по этому счету ведется по регионам продаж. При этом построение аналитического учета по доходам и расходам от обычных видов деятельности обеспечивает возможность выявления финансового результата по каждой операции (см. табл. 13).

Таблица 13 – Ведомость аналитического учета доходов и расходов по обычным видам деятельности

Наименование показателей	Обороты за отчетный год		Сальдо и показатели заключительных записей отчетного года
	дебет	кредит	дебет	кредит
1	2	3	4	5
Выручка (в т.ч. НДС):
- от продажи табачных изделий		70165230
- от продажи продуктов питания		60337844
Итого		130503073	130503073
Расходы по обычным видам деятельности
- фактическая себестоимость проданных табачных изделий	50082100
- фактическая себестоимость проданных продуктов питания	55674355,9
Итого	105756455,8			105756455,86
Расходы на продажу	1268943,53
Продолжение таблицы 13
1	2	3	4	5
НДС начисленный на проданную продукцию	21566676,28
Итого	22835620			22835620
Всего	128592076	130503074
Прибыль (убыток) от продаж от обычных видов деятельности	1910997,97	-		1910997,97
Обороты	-	-	130503074	130503074

 

Записи нарастающим итогом с начала года намного облегчают процесс заполнения раздела 1 "Доходы и расходы по обычным видам деятельности" Отчета о прибылях и убытках.

Взаимосвязь показателей раздела 1 Отчета о прибылях и убытках и субсчетов счета 90 "Продажи" видна из таблицы 14.

Таблица 14 –  Взаимосвязь показателей раздела 1 Отчета о прибылях и убытках
и субсчетов счета 90 "Продажи"

Раздел 1 Отчета о прибылях и убытках		Порядок расчета показателя на конец отчетного периода по данным счета 90 "Продажи"	Расчетные показатели	Фактические показатели отчетной формы за 2004 г.
Наименование показателя	Код строки
Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)	010	Сальдо субсчета 90.1 минус сальдо субсчета 90.3	130503 – 21562 = 108936	108936
Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг	020	Сальдо субсчета 90.2	105756	(105759)
Коммерческие расходы	030	Сальдо субсчета 90.7 "Расходы на продажу"	1269	1269
Управленческие расходы	040	Сальдо субсчета "Управленческие расходы"	0	0
Прибыль (убыток) от продаж	050		1908	1908

 

Итак, представленные данные свидетельствуют о том, что в 2004 году товарооборот ООО «Велия» составил 108936 тыс. руб. (с учетом покупной стоимости товара) (строка 010 отчетной формы).

Себестоимость товаров, реализованных в отчетном периоде составила 105759 тыс. руб. (строка 020 Отчета о прибылях и убытках).

Согласно учетной политике ООО «Велия» расходы на заработную плату, начисления на ФОТ, накладные расходы распределяются на себестоимость реализованной продукции.

В 2004 г. на себестоимость реализованной продукции были списаны коммерческие расходы в размере 1269 тыс. руб. (строка 030 таблицы).

В целом результатом от осуществления обычной деятельности явилось получение прибыли в размере 1908 тыс. руб.

Проверка правильности учета и отражения в отчетности финансовых результатов от обычных видов деятельности позволяет сделать заключение о правильном, полном, достоверном отражении операций по данному разделу учета.

 

 

Рекомендации по изменению учетной политики предприятия в части формирования финансовых результатов

 

Основным инструментом в формировании требуемого финансового результата ООО «Велия» является учетная политика.

Формируя свою учетную политику, ООО «Велия» может:

1. Выбрать один из предлагаемых нормативными документами вариантов ведения бухгалтерского учета конкретных хозяйственных операций (это установлено в пункте 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации", утвержденного приказом Минфина России от 09.12.1998 № 60н, согласно которому при формировании учетной политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допустимых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету).

2. Самостоятельно разработать методику бухгалтерского учета конкретных фактов хозяйственной жизни, в случае, когда таковая нормативными документами не установлена (это положение также закреплено в пункте 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации", утвержденного приказом Минфина России от 09.12.1998 № 60н, согласно которому если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики организация самостоятельно разрабатывает соответствующий способ, исходя из указанного и иных положений по бухгалтерскому учету).

3. Применять методику бухгалтерского учета, отличную от предписанной нормативными документами, если, по мнению бухгалтера, содержащаяся в нормативных документах по бухгалтерскому учету методология не позволяет достоверно отразить соответствующие факты хозяйственной жизни. Такое отступление от предписаний нормативных документов должно быть раскрыто и обосновано в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации. Данная возможность установленная в пункте 4 статьи 13 Федерального закона РФ от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

В том случае, когда организация может выбирать различные методы бухгалтерского учета одних и тех же фактов хозяйственной жизни, у нее возникает возможность совершенно по-разному представить информацию о данных фактах в бухгалтерской отчетности.

Следовательно, посредством учетной политики организация, выбирая конкретные методы учета, может формировать подчас прямо противоположные картины своего финансового положения, представляемые в бухгалтерской отчетности при полном сохранении реального положения дел.

Наиболее значимые для картины финансового положения организация решения, принимаемые при формировании учетной политики, касаются оценки и распределения по отчетным периодам доходов и расходов организации.

Учет издержек обращения и заготовительно-складских расходов торговые организации ведут в порядке, установленном отраслевыми методическими указаниями по планированию и учету себестоимости продукции (работ, услуг).

ООО «Велия» в соответствии с учетной политикой может списывать издержки обращения на себестоимость проданных товаров в полном размере либо частично. При полном списании издержек обращения их сумма ежемесячно списывается с кредита счета 44 в дебет счета 90 "Продажи".

При частичном списании издержек обращения их сумма распределяется: в торговых и иных посреднических организациях в части расходов на транспортировку - между проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца, в остальной части - ежемесячно списывается организацией на себестоимость проданных товаров в дебет счета 90 "Продажи". Организация ежемесячно определяет сумму издержек обращения, приходящуюся на проданные товары, как разницу между суммой издержек, числящихся на конец месяца и образованных за месяц, и их стоимостью, приходящейся на остаток непроданных товаров.

Сумму издержек обращения и производства, приходящуюся на проданные товары, списывают ежемесячно с кредита счета 44 "Расходы на продажу" в дебет счета 90 "Продажи".

Издержки обращения, приходящиеся на остаток непроданных товаров, продолжают учитываться на счете 44 "Расходы на продажу";

Так как транспортные расходы ООО «Велия» отражаются непосредственно на счете 41 "Товары" они не фиксируются по счету 44 "Расходы на продажу" не образуя, соответственно, конечного сальдо на этом счете.

Списание транспортных расходов в полном объеме в том отчетном периоде, в котором они возникли, означает, что их суммы не учитываются при исчислении себестоимости выпускаемой продукции, а списываются в уменьшение финансового результата текущего отчетного периода.

Рассмотрим возможность применения альтернативного подхода учета транспортных расходов пропорционально объему продаж схема бухгалтерских записей будет иметь следующий вид (рис. 3). Для наглядности приведем все расчеты без учета НДС.

 41 «Товары»                               90 «Продажи»                  62 «Расчеты с покупателями»

115097 105756                        105 756                                    

                                                                  130503                    130503

                                                      1235

                                                      21567

                                           Об.128558      130504

                                            С.               1946

44 «Расходы»

410,2

                   37,6

 

 

Об.1268,9 1235

С.33,75

 

 

Рисунок 3 – Схема бухгалтерских записей при списании транспортных расходов в бухгалтерском учете ООО «Велия»

пропорционально объему продаж

Как видно из приведенного рисунка 3, данный вариант списания расходов формирует оценку расходов организации по реализации в размере 128558 тыс. руб.

Отсюда, так как транспортные расходы на нереализованный остаток товаров в размере 33747 руб. не включаются в себестоимость товаров, реализованных в отчетном периоде, они увеличивают финансовый результат.

При этом можно сделать следующий вывод:

- смена в учетной политике применяемого метода учета транспортных расходов при полном сохранении объемов продажи продукции, при сохранении цены ее продажи, позволяет увеличить прибыль ООО «Велия» на 36 тыс. руб. за отчетный период.

Реальное финансовое положение организации совершенно не изменилось, но изменился применяемый метод распределения расходов по отчетным периодам, и в фактическом учетном периоде пользователи бухгалтерской отчетности наблюдает сумму прибыли, полученную предприятием от осуществления обычных видов деятельности в размере 1910 тыс. руб., а во втором – 1946 тыс. руб.

Наряду с методами распределения транспортных расходов, торговая организация имеет возможность определять демонстрируемый в отчетности финансовый результат, выбирая в учетной политике один из способов оценки материально-производственных запасов.

В соответствии с пунктом 16 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", отпускаемые и выбывающие запасы, т.е. материалы, готовая продукция и товары, а также остаток запасов на конец отчетного периода оцениваются одним из следующих методов:

- по себестоимости каждой единицы;

- по средней себестоимости;

- по себестоимости первых по времени приобретения товаров (метод ФИФО);

- по себестоимости последних по времени приобретения товаров (метод ЛИФО).

Позволяя в условиях изменения цен на приобретаемые товары варьировать суммами:

- товарных остатков,

- себестоимости реализованных товаров и

- финансового результата от их продажи.

Применение различных методов оценки товаров дает организации возможность добиться одной из двух целей:

- Минимизации оценки товарных запасов и прибыли (метод ЛИФО в условиях роста цен и ФИФО - в условиях снижения цен).

- Демонстрации в бухгалтерской отчетности максимально выгодного с позиций оценки рентабельности платежеспособности и финансовой устойчивости финансового положения компании - максимальная оценка товарных остатков и финансового результата от продажи товаров (метод ФИФО - в условиях роста цен; метод ЛИФО - в условиях снижения цен).

Законодательство напрямую предоставляет предприятиям выбор одного из трех методов, сравнение которых приведено в таблице 15.

Таблица 15 - Оценка материально-производственных запасов в ООО «Велия» в феврале 2004 г.

№ п/п	Содержание операции, показатели	Метод средней себестоимости	Метод себе­стоимости пер­вых по времени закупок ФИФО.	Метод себе­стоимости последних по времени закупок ЛИФО.
1	Остаток на на­чало отчетного периода Цена за единицу, руб.	1000    900	1000   900	1000   900
	Итого, руб.	900 000	900 000	900 000
2	Поступило в отчетном периоде, ед. Цена за единицу, руб.	200   950	200    950	200   950
	Поступило в отчетном периоде, ед. Цена за единицу, руб.	100   970	100    970	100   970
	Итого, руб.	1 187000	1 187000	1 187000
3	Реализовано в отчетном периоде, ед.	1100	1100	1100
4	Остаток на конец отч. пер., ед.	200	200	200
5	Себестоимость единицы, руб.	1000 * 900 + 200*950 + +100*970/(1000 + + 200 +100) =1187000: :1300 = 913	(1187000-                -192000)/1100 =  = 995 000/.1100 =  904,5	(1187000-                 -180000)/1100 = =1007000/1100= =915,4
6	Списано в производство, руб.	1100*913 =1 004 300	1 187000-192 000=995000	1187000-180000=1007000
7	Остаток на складе, руб.	200*913 = 182 600	100 * 970+100*950 = =192 000	200* 900 = 180000

 

В данный момент ООО «Велия» при оценке списанных материально-производственных запасов применяет метод средней себестоимости.

Из данных таблицы 15 можно сделать вывод, что метод сред­ней себестоимости более точен (в том числе потому, что «ниве­лирует» разницу цен), но метод ЛИФО дает большую себестои­мость, что в итоге может привести к сокращению налога на прибыль. Также, выбрав данный метод ООО «Велия» может сократить платежи по налогу на имущество, так как запасы, оставшиеся на складе в конце месяца будут составлять меньшую сумму при оценке списываемых материально-производственных запасов по методу ЛИФО, чем по методам средней себестоимости и ФИФО.

Однако для подтверждения этого вывода и принятия окон­чательного решения необходимо сравнить «конечные» показа­тели (табл. 16).

Таблица 16 - Расчет налогов при использовании методов оценки

материально-производственных запасов в ООО «Велия» по  результатам продаж февраля 2004 г.

№ стро­ки	Показатели	Метод средней себестоимости	Метод ФИФО	Метод ЛИФО
1	Валовая выручка от реализации, руб.	1 100000	1 100000	1 100000
2	Себестоимость, руб.	1100*913= 1004 300	1 100*904,5 = 995 000	1100*915,4 =1 007 000
3	Налогооблагаемая прибыль (стр. 1 -- стр. 2), руб.	95700	105000	93000
4	Налог по ставке 24%, руб.	22968	25200	22320
5	Чистая прибыль (стр.3 -стр. 4), руб.	72732	79800	70680
6	Остаток запасов на складе, руб.	182600	192000	180000
7	Налог на имущество по ставке 2%, руб.	3652	3840	3600

 

Как следует из приведенных данных в таблице 16, по методу ЛИФО дей­ствительно получается наибольшая себестоимость и соответст­венно наименьшая налогооблагаемая прибыль. Однако размер чистой прибыли (прибыли после уплаты налога) выше при ис­пользовании метода ФИФО. Это один из примеров того, что налоги необходимо минимизировать, поскольку в данном случае больший налог тем не менее привел к большей сумме чистой прибыли. Исходя из этого показателя, бухгалтерия ООО «Велия», возможно, примет в качестве элемента учетной политики метод ФИФО.

Таким образом, метод ФИФО занижает себестоимость продукции отчетного периода и за­вышает прибыль. Метод может применяться предприятиями, цены на услуги которых ниже, чем у кон­курентов, и уровень при­ были невысок. Метод ФИФО позволяет избе­жать санкций со стороны налоговых органов за продажу продукции (предоставление услуг) ниже себестоимости и увели­чить величину прибыли при необходимости фи­нансирования развития предприятия.

Метод ЛИФО завышает себестоимость и занижает остаток материальных ре­сурсов по балансу, что ве­дет к снижению величины налога на имущество предприятия.

И здесь, как и в предыдущем случае, приходим к выводу, что при абсолютно идентичных хозяйственных операциях (физический объем проданных товаров, выручка, товарный остаток - совершенно одинаковы) применение в бухгалтерском учете различных вариантов оценки позволяет демонстрировать в отчетности совершенно разную информацию о них.

Таким образом, используя посредством своей учетной политики различные методы бухгалтерской оценки фактов хозяйственной жизни, организация совершенно одинаковые хозяйственные ситуации может представлять в бухгалтерской отчетности совершенно по-разному.

В заключении необходимо заметить, что при формировании учетной политики по конкретному на­правлению ведения организации бухгалтерского и налогового учета осуществля­ется выбор одного из нескольких способов, регламентированных бухгалтерским и налоговым законодательством РФ. При этом между бухгалтерским и налого­вым учетом имеются существенные различия в способах оценки имущества и обя­зательств.