Аудит расчетов с персоналом по оплате труда и прочим операциям

Проверка носит комплексный характер и включает контроль соблюдения нормативно-правовых актов, касающихся трудового законодательства, правильности начисления различных видов оплат и удержаний, правильности ведения бухгалтерского учета расчетов как по физическим лицам, так и в целом по предприятию, а также начисления налогов и платежей с фонда оплаты труда (ФОТ) и выплат социального характера.

При проведении аудита расчетов по оплате труда и соблюдения трудового законодательства аудиторы руководствуются следующими нормативными и законодательными актами: Федеральный закон «О бухгалтерском учете»; Гражданский кодекс Российской Федерации, чч.1 и 2; Налоговый кодекс Российской Федерации,чч.1,2; Инструкция о составе фонда заработной платы и выплат социального характера (утв. Постановлением Госкомстата России №116 от 24 ноября 2000 г. по согласованию с Минэкономразвития России, Минтрудом России и Банком России); Трудовой кодекс Российской Федерации; Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99; Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ10/99; План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению (Приказ МФ РФ от 31 октября 2000 г. № 94 н); Альбом унифицированных форм первичной документации по учету труда и его оплаты (утверждены Постановлением Госкомстата России от 6 апреля 2001 г. №26).

Аудиторы используют различные источники информации о предприятиях, которые условно делятся на внутренние и внешние. По оплате труда к внутренним источникам информации относят документы по начислению и выплате заработной платы работникам аудируемой организации. Внешними источниками служат нормативные документы. Источниками информации служат документы по зачислению, увольнению и переводу работников предприятия, первичные документы, регистры бухгалтерского учета и отчетность. В качестве первичных документов преимущественно используются унифицированные формы первичной документации. Ведение первичного учета по унифицированным формам распространяется на юридических лиц всех форм собственности, осуществляющих деятельность в отраслях народного хозяйства. Так, по учету личного состава используются: приказ (распоряжение) о приеме на работу (ф.№Т-1), личная карточка (ф. №Т-2), учетная карточка научного работника (ф. №Т-4), приказ (распоряжение) о переводе на другую работу (ф. №Т-5), приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска (ф. №Т-6), приказ (распоряжение) о прекращении трудового договора (контракта) (ф.№Т-8). По учету использования рабочего времени и расчетов с персоналом по оплате труда применяются: табель учета использования рабочего времени и расчета заработной платы (ф.№Т-12), расчетно-платежная ведомость (ф.№Т-49), расчетная ведомость (ф. №Т-53), лицевой счет (ф.№Т-54). Кроме того, применяются первичные документы по учету выработки и сдельной заработной платы: наряды, рапорты, маршрутные листы и другие документы. К регистрам, которые подлежат проверке, относятся сводные ведомости распределения заработной платы (по видам, шифрам затрат и др.), регистры по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в части расчетов по исполнительным листам и депонированной заработной плате, журналы-ордера ф. №№8 и 10 (при журнально-ордерной форме учета), Главная книга, баланс (ф. №1).

Задачами аудита оплаты труда и соблюдения трудового законодательства являются:

1) соблюдение положений законодательства о труде, состояние внутреннего контроля по трудовым отношениям;

2) учет и контроль выработки и начисления заработной платы рабочим-сдельщикам;

3) учет и начисление повременных и прочих видов оплат;

4) расчеты удержаний из заработной платы физических лиц;

5) аналитический учет по работающим (по видам начислений и удержаний);

6) сводные расчеты по заработной плате;

7) расчет налогооблагаемой базы с фонда оплаты труда, учет налогов и платежей с ФОТ;

8) расчеты по депонированной заработанной плате.

При проведении аудита используются следующие методы и приемы сбора аудиторских доказательств: пересчет (проверка) расчетов используется для подтверждения достоверности арифметических расчетов сумм оплаты труда, правильности отражения этих сумм на счетах бухгалтерского учета. Пересчет сумм обычно производится выборочно, но при наличии специальных компьютерных программ или небольшом объеме записей пересчет осуществляется сплошным порядком; проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций для контроля за составлением записей на счетах в бухгалтерском учете; устный опрос персонала, руководства и независимой (третьей) стороны применяется в процессе получения ответов на вопросник аудитора для предварительной оценки состояния учета расчетов с персоналом по оплате труда); подтверждение для получения информации о реальности остатков на счетах учета расчетов по оплате труда и расчетов по единому социальному налогу; проверка документов для подтверждения реальности определенного документа осуществляется путем выбора определенной бухгалтерской записи в учете и прослеживания этой записи вплоть до первичного документа; прослеживание для сравнения аналитических записей по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» с данными синтетического учета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и Главной книги с выделением нестандартных операций; аналитические процедуры для сравнения сумм начисленной заработной платы и удержанных сумм, а также начисления единого социального налога с аналогичными данными предыдущих периодов.

Проведение аудита состоит из нескольких основных этапов, среди которых первоначально составляют план и программу аудиторской проверки. Выполнение этого производится в соответствии со стандартом аудиторской деятельности «Планирование аудита». Рассмотрим основные методы проверки основных комплексов работ.

Проверка соблюдения положений законодательства о труде, состояния внутреннего учета и контроля по трудовым отношениям.

Прежде всего целесообразно проконтролировать, как на предприятии соблюдается трудовое законодательство. Основным документом, используемым для этой цели, является Трудовой кодекс РФ. Аудитор может проверить, как оформляется прием и увольнение сотрудников, учитывается рабочее время сотрудников, как строится система оплаты труда и др. Правильность оформления работников (прием на работу и увольнение) проверяется по приказам, контрактам, трудовым соглашениям. Из применяемых систем оплаты труда в основном используются сдельная и повременная системы, что должно быть отмечено в соответствующих документах работников предприятия. При повышенной оплате труда необходимо проверить правильность применения тарифных ставок или условий контракта, а при сдельной – правильность применения норм и расценок. Учет рабочего времени, соблюдения установленного режима работы и начисления заработной платы работающих, состоящих на повременной оплате труда, организуется в табеле учета использования рабочего времени и расчета заработной платы (ф. №Т-12). По этому документу можно проверить все необходимые данные по каждому работающему (дни отпуска, время нахождения в командировке, дни болезни и др.). Для проверки применяется метод сбора аудиторских доказательств по сопоставлению соответствующих документов (личных карточек, табелей учета рабочего времени) с приказами и распоряжениями.

Проверка организации учета и контроля выработки и начисления заработной платы рабочим – сдельщикам. Аудитор проверяет, как оформлены первичные документы (наряды, маршрутные листы и др.), правильность применения норм и расценок, наличие подписей должностных лиц, заполнение соответствующих реквизитов; обращает внимание на имеющиеся исправления. Особое внимание уделяется: расчетам сдельного заработка при бригадной форме оплаты труда, правильности переноса итоговых сумм по работающим в расчетно - платежные ведомости. Целесообразно проверить, нет ли случаев повторного начисления сумм по ранее оплаченным документам (нарядам, разовым документам и др.). Если расчеты по учету сдельной заработной платы выполняются с применением ПК, то целесообразно проверить алгоритмы расчетов, нормативно – справочные данные. Здесь применяются такие методы сбора аудиторских доказательств, как проверка документов, подготовленных на предприятии, контроль арифметических расчетов (определение сумм сдельной заработной платы).

Проверка расчетов по начислению повременных и прочих видов оплат. В этом комплексе аудитор проверяет, как производилась начисление повременной оплаты, расчеты по среднему заработку, расчеты за дни пребывания в отпуске, расчет премий и других видов оплат. При несовпадении данных, полученных аудитором, с бухгалтерскими записями необходимо установить причину расхождения, и если выяснится, что бухгалтер – расчетчик неправильно произвел расчеты, в отчете аудитора делаются соответствующие замечания. Бухгалтер – расчетчик должен произвести исправления и отразить их в соответствующих документах. При расчете начислений, которые определяются с использованием среднего заработка, прежде всего необходимо установить, правильно ли определен средний заработок, а затем проверить правомерность выполненных начислений по соответствующим видам оплат.      Аудитор также проверяет правильность начислений по прочим видам оплат и доплат: оплата отпусков, работы в праздничные дни, доплата за работу в ночное время и др. Методика проверки сводится к выверке алгоритмов расчетов и исходных данных. По обнаруженным ошибкам бухгалтер – расчетчик вносит необходимые исправления, пересчитывает начисления и удержания по работающим.

Проверка расчетов удержаний из заработной платы с физических лиц. К основным видам удержаний относятся: налог на доходы физических лиц, удержания по исполнительным листам, прочие удержания (за брак, за товары, купленные в кредит, и др.). Вначале необходимо проверить справочные данные (льготы по налогу на доходы физических лиц, размер удержаний по исполнительным листам и др.), затем установить соответствие алгоритма законодательным документам и, наконец, проверить сами выполненные расчеты.       При проверке правильности исчисления налога на доходы физических лиц аудитор руководствуется положениями гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» Налогового кодекса РФ. Здесь ему необходимо уточнить количество льгот, величину налогооблагаемой базы, проверить правильность расчета налога на доходы физических лиц.      При проверке налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах. Если из дохода налогоплательщика по его распоряжению, по решению суда или иных органов производятся какие – либо удержания, они не уменьшают налоговую базу, которая определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки. Налоговые ставки определены ст. 224 НК РФ в следующих размерах: 13 процентов, если иное не предусмотрено настоящей статьей;  35 процентов в отношении выигрышей по лотереям, других выигрышей; 30 процентов в отношении дивидендов, доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ. Основное внимание аудитор уделяет проверке налога, исчисленного по ставке 13 процентов. Налоговая база для этой ставки определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218 – 221 НК. Удержания по исполнительным листам на детей проверяют, пользуясь следующей формулой: Суд = (Снач*Сп.н.) *N/100, Суд. – сумма удержаний на содержание детей, Снач – общая сумма начислений по работающему за месяц, Сп.н. – сумма налога на доходы физических лиц, удержанного с начисленной за месяц суммы,  N – процент удержаний.          Проверка других видов удержаний не представляет сложности. Так, при проверке удержаний за товары, приобретенные в кредит, устанавливают период рассрочки, суммы удержаний и сроки платежей. При проверке погашения ссуд, выданных работникам, устанавливают сроки и внесенные суммы, сумму удержанного налога за пользование ссудой.

Проверка ведения аналитического учета по работающим. Аналитический учет расчетов с персоналом по оплате труда ведется по физическим лицам как состоящим, так и не состоящим в списочном составе предприятия по всем видам заработной платы, премиям, пособиям и другим выплатам и удержаниям (налогам, платежам и др.). Необходимые данные для этой цели накапливаются в лицевых счетах (накопительных документах), расчетно – платежной документации, а при использовании ПК могут храниться в виде отдельных файлов.  Аудитор должен проверить, ведется ли такой учет, обратить внимание на сохранность подобной информации и формирование на каждого работающего совокупного годового дохода. Помимо прямых начислений в совокупный доход должны быть включены: стоимость натуральной оплаты работникам, вознаграждения по результатам работы за год, стоимость проезда к месту отдыха работников предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях и в отдельных районах Дальнего Востока, стоимость бесплатно предоставляемого питания и продуктов, единовременные вознаграждения за выслугу лет и др.

Проверка сводных расчетов по оплате труда. Сводные расчеты по заработной плате выполняют по данным счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и корреспондирующим с ним счетом. При журнально – ордерной форме учета обороты по кредиту этого счета проверяют по данным журналов – ордеров ф. №№ 10 и 10/1, а дебетовые данные по счету 70 (выдача заработной платы, удержания и др.) – по данным журналов – ордеров ф. №1 «Касса», ф. №2 «Расчетный счет», ф. №8 – по счетам учета расчетов с бюджетом, депонентами и др. При автоматизированной форме учета контролю подвергаются записи в ведомостях дебетовых и кредитовых оборотов. Кроме того, сводные данные проверяют по Главной книге (счета 70 и 69). Сальдо по этим счетам должны быть тождественны показателям баланса ф. №1 по ст. «Кредиторская задолженность перед персоналом организации» и «Кредиторская задолженность перед государственными внебюджетными фондами» раздела % пассива и по ст. «Прочие дебиторы» раздела 2 актива (в части долгов за работающими и органами страхования). Для контроля расчетов по оплате труда используются: первичные документы по учету выработки и заработной платы, расчетные (расчетно – платежные) ведомости, лицевые счета работающих, платежные ведомости. Прежде всего необходимо проверить соответствие итогов в отдельных ведомостях (цехов, отделов) с общими итогами по предприятию. Затем устанавливается правильность произведенных операций по отнесению начисленной заработной платы на соответствующие счета.  Так, выплаты из фонда оплаты, включенные в себестоимость продукции, относятся в дебет счетов 20, 23, 25, 26 (производственные затраты), 29 (на расходы непромышленных производств и хозяйств), 08 (вложения во внеоборотные активы).

Проверка налогооблагаемой базы для расчетов по единому социальномуналогу. Помимо контроля расчетов по оплате труда необходимо проверить правильность расчетов по начислению единого социального налога. С этой целью уточняют базу налогообложения для определения единого социального налога (по социальному страхованию, пенсионному обеспечению, медицинскому страхованию). Для проверки правильности формирования базы налогообложения аудитор руководствуется Инструкцией Госкомстата РФ № 116 от 24 ноября 2000 г. «О составе фонда заработной платы и выплат социального характера» и инструкциями соответствующих фондов.

Проверка депонированных сумм по заработной плате. Аудитор проверяет, как организован аналитический учет по счету 76, субсчет «Депонированная заработная плата». Устанавливает, велись ли карточки в разрезе физических лиц и депонированных сумм, как производилась выдача сумм депонированной заработной платы, на какой счет списывалась депонированная заработная плата после окончания срока исковой давности. В ходе проведенных мероприятий по проверке расчетов заработной платы выявляются некоторые нарушения. Наиболее распространенными ошибками и нарушениями являются: Не применяются типовые формы первичных документов по оплате труда; Не ведутся табели учета рабочего времени (Т-12);  Включение в себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения оплаты труда за проведение строительных работ; Не включались в совокупный доход работающих суммы премий и выданных подарков; Неверно производилось начисление налога на доходы физических лиц; Неверно рассчитывались суммы по прочим видам оплат.