Глава I. Класифікація витрат для визначення Собівартість виробленої продукції та отримання прибутку.

Введення

Для того щоб задовольнити вимоги різних користувачів бухгалтерської інформації, витрати і доходи мають бути класифіковані. Для правильної класифікації витрат треба визначити, до якого напрямку обліку вони відносяться, тобто яка мета їх обліку. При цьому під напрямком обліку розуміється будь-який підрозділ (дільниця) виробництва, де потрібно самостійна калькуляція витрат. У цій роботі виділяються три напрямки обліку витрат: для оцінки запасів готової продукції; прийняття рішення; здійснення процесу контролю і регулювання. Для оцінки запасів готової продукції ми розділили витрати на виробничі і невиробничі, при цьому виробничі витрати в свою чергу поділяються на складові частини. Далі піде мова про позамовного і попроцессном калькуляції собівартості витрат. З точки зору прийняття рішення витрати класифікуються за їх динаміці, а також як прийняті і не прийняті до уваги, безповоротні, які диктував, маржинальні (граничні) і інкрементні (приростні). І нарешті, для контролю за витратами і їх регулювання витрати класифікуються як регульовані і нерегульовані, постійні та змінні.
На тлі цієї економічної чинник необхідно підвищити зацікавленість самих організацій у використанні облікової інформації для цілей оперативного керівництва та управління. Більш детальне вивчення питання витрат на виробництво продукції (робіт, послуг) дозволить керівникам та бухгалтерам організацій правильно побачити статті витрат і грамотно скласти звіт про фінансово-господарських результатах, а це в свою чергу створить сприятливий грунт для виживання і процвітання підприємства в жорстких умовах ринкової економіки.
Схема класифікації витрат залежить від призначення інформації, тобто від того, для чого витрати виділяють в певні групи.
Напрями обліку витрат діляться на три великі групи:
1. інформація про витрати для оцінки запасів;
2. дані про витрати для прийняття рішень;
3. відомості про витрати для контролю і регулювання.
Наприклад, витрати на утримання верстата, що знаходиться в експлуатації, є напрямком, за яким необхідно буде вести облік для порівняння зареєстрованих даних з очікуваними витратами на утримання пропонованого верстата і його заміни. Ця інформація належить до категорії видатків, що враховуються при прийнятті рішень. Подібно до цього облік витрат на утримання відділу організації відноситься до напрямку, за яким потрібно вести облік для порівняння реєстрованих даних з кошторисними витратами. Ці дані потрапляють в категорію інформації, необхідної для контролю і регулювання.
За напрямку обліку витрати можна класифікувати наступним чином:
1. Витрати для визначення вартості запасів продукції:
· Витрати на звітний період і собівартість продукції
· Складові витрат на виробництво продукції
· Позамовного і попроцессном калькуляція витрат
2. Витрати на виробництво, за якими приймаються рішення:
· Динаміка витрат
· Витрати майбутнього періоду та витрати минулого періоду
· Усуваються і непереборні витрати
· Безповоротні витрати
· Змінні витрати
· Граничні (маржинальні) і приростні (інкрементні) витрати
3. Витрати, за якими здійснюється контроль і регулювання:
· Регульовані і нерегульовані витрати
· Динаміка витрат.
Розглянемо тепер на цю класифікацію більш докладно.

Глава I. КЛАСИФІКАЦІЯ ВИТРАТ ДЛЯ ВИЗНАЧЕННЯ собівартість виробленої продукції та отримання прибутку.

Перед тим як я розкрию цю тему необхідно дати визначення витрат.
Сенс поняття "витрати" у виробничому навчанні залежить від застосовуваного варіанти тлумачення цього терміна. Витрати являють собою оцінене в грошовому вираженні споживання виробничих факторів з метою виготовлення та збуту продукції і підтримки працездатності підприємства.
Ознаки поняття "витрати".
1. Споживання виробничих факторів.
2. Зв'язок спожитих виробничих факторів з виробництвом продукції.
3. Оцінка споживання виробничих факторів.
Для визначення собівартості виробленої продукції і отриманого прибутку необхідно розрізняти входять витрати і минулі витрати. Вхідні витрати - це кошти, ресурси, які були придбані, є в наявності і, як очікується, повинні принести доходи в майбутньому. У балансі вони реєструються як активи. Якщо ці кошти (ресурси) було витрачено для отримання доходів і втратили здатність приносити дохід надалі, то вони переходять в розряд минулих, що відображається на рахунку прибутків і збитків. Наприклад, витрати на виробництво товарів для перепродажу, якщо ці товари не реалізовані і зберігаються на складах, реєструються в балансі як вхідні. Якщо ж дані товари продані, то ці входять витрати повинні бути віднесені до закінчення, що відбивається в кошторисі витрат, понесених в результаті реалізації товарів. Їх слід порівнювати з доходами від продажу для того, щоб визначити прибуток. Різниця між закінченими і які входять витратами показана на рис. 1.1

Вхідні

 

Минулі

 

Реєструються як активи в балансі і переходять у розряд витрат на рахунку прибутків і збитків наступного звітного періоду

 

Реєструються як витрати на рахунку прибутків і збитків поточного звітного періоду

 

Витрати

Рис.1.1 минулі і вхідні витрати.

Складові виробничих витрат

На підприємствах в калькуляцію собівартості продукції включаються три елементи:
• основні матеріали;
• праця основних виробничих робітників;
• виробничі накладні витрати.
Основними матеріалами вважаються ті, які прямо витрачені на виробництво конкретного виду продукту. Склад матеріальних витрат неоднорідний і включає витрати на сировину та матеріали. У вартість сировини і матеріалів включаються комісійні винагороди, оплати брокерських та інших посередницьких послуг. Вартість спожитого в процесі виробництва сировини і матеріалів включається в собівартість продукції без податку на додану вартість (ПДВ). Але існує й виключення з цього правила. Так, якщо продукція підприємства звільнено від ПДВ, то вона не має можливості відняти суму сплаченого ПДВ із суми податку, одержаного при реалізації своєї продукції. У подібних випадках підприємству дозволяється віднести сплачений ПДВ на собівартість продукції.
Прикладом основних матеріалів виступає дерево, використовуване для виготовлення стола. Воно є частиною продукту і, таким чином, кваліфікується як основний матеріал. У свою чергу матеріали, що використовуються для ремонту верстата, за допомогою якого проводиться безліч різних столів, являють собою допоміжні матеріали. Останні не можуть розглядатися як приналежність якогось одного продукту, так як вони дають можливість виготовляти кілька видів товарів. Однак не всі матеріали, прямо перенесені на якийсь конкретний вид продукції, класифікуються як основні. Наприклад, цвяхи, що використовуються для приготування конкретного столу, можуть ототожнюватися з цим столом, але так як їх вартість, імовірно, буде незначною, то зусилля, витрачені на облік витрат на цвяхи як частина прямих витрат на виготовлення столів, будуть невиправдані, бо потрібні додаткові витрати для більш точної калькуляції собівартості продукції.
Витрати на працю основних виробничих робітників складаються з таких витрат, які можуть бути віднесені на конкретний вироблений продукт, уречевлені в ньому. Прикладом витрат на виробничий персонал є заробітна плата робітників, що беруть участь в операціях зі складання готових виробів, або операторів верстатів (машин і механізмів), безпосередньо зайнятих у виробничому процесі. На противагу цьому платню середнього керівного персоналу або заробітна плата штатного персоналу відділу зберігання (складу) не можуть бути уречевлені у виробленому продукті, тому їх відносять до витрат на непродуктивну робочу силу. Заробітна плата осіб, які працюють за наймом, які самі безпосередньо не беруть участі у виготовленні продукту, але відіграють допоміжну роль у виробничому процесі, класифікується як частина витрат на невиробничу робочу силу. Так само як і допоміжні матеріали, витрати на невиробничу робочу силу складають частину, виробничих накладних витрат.
Основні витрати відносяться до прямих витрат на виробництво продукту і включають в себе витрати на робочу силу, вартість основних матеріалів і прямі витрати. Вартість прокату верстата (машини, механізми) для виробництва конкретного продукту - приклад прямих витрат.
Поділ витрат на прямі і непрямі в цілому здійснюється за ознакою віднесення витрат на їх носії (виріб, групу виробів, замовлення). При цьому використання понять «прямі витрати» і «непрямі витрати» найчастіше буває неточним. Для уточнення необхідна додаткова характеристика витрат в сенсі їх розподілу за відповідними об'єктами. У цьому плані більш точно було б говорити про «прямих витратах носіїв» і про «непрямих витратах«носіїв».

Стосовно до носіїв витрат можна дати наступне визначення: прямі витрати являють собою ті витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені на конкретний носій (продукт, групу виробів, замовлення).
Витрати є тільки в тому випадку безпосередньо віднесеними витратами, якщо вони можуть бути віднесені до деякого носію без будь-яких допоміжних розрахунків. Часто відповідні витрати списуються на носій безпосередньо з рахунків обліку за видами витрат. Тим не менш, остання обставина не є необхідною передумовою наявності прямих витрат. Прямі витрати можуть мати місце також у тому випадку, якщо витрати списуються з рахунків обліку за видами витрат через врахування витрат за місцями їх виникнення - наприклад, з метою контролю.
Типовими прямими витратами носіїв є, наприклад, матеріальні витрати (сировина) носія (вироби, групи виробів, замовлення). Для співвіднесення матеріальних витрат носію не потрібно ніяких допоміжних розрахунків. Воно здійснюється головним чином за допомогою специфікації (перелік матеріалів із зазначенням їх виду і кількості на одиницю продукції).
Визначення непрямих витрат стосовно до носіїв витрат формулюється наступним чином:
Непрямі витрати являють собою витрати, які не можуть бути і безпосередньо віднесені на носій (продукт, групу продуктів, замовлення), а тільки за допомогою допоміжних розрахунків.
Таким чином, непряме віднесення характеризується тим, що відповідні витрати з рахунків обліку за видами витрат через рахунки обліку витрат за місцями їх виникнення відносять на носії за допомогою застосування розрахункових коефіцієнтів калькуляції. Характерною особливістю непрямих витрат є віднесення їх не тільки на окремі види продукції, але і на більш широкі об'єкти.
Типові непрямі витрати - платня персоналу, амортизаційні відрахування на будівлі, технічні споруди і машини, пальне та витрати на енергію, орендна плата, страхування. Для їх віднесення на носій необхідні допоміжні величини (наприклад, коефіцієнти машинного часу, часу виготовлення продукції, пропускна здатність), що дозволяють визначити кількісні витрати факторів виробництва для окремих носіїв. Сума непрямих витрат являє собою результат множення цих величин на ціни виробничих факторів.
Існує ще одна категорія витрат це відносні прямі витрат. системі обліку прямих витрат і витрат відшкодування відносні (умовні) прямі витрати визначаються Рібелем наступним чином.
Відносні прямі витрати - це витрати, які у предметному та часовому відношенні можуть бути однозначно віднесені на строго визначений об'єкт, оскільки витрати і об'єкт пов'язані спільним місцем походження.
Особливість даного тлумачення в порівнянні з традиційним полягає в наступному: витрати тільки тоді можуть бути визначені як прямі витрати коли вони мають спільне з об'єктом місце походження.
До непрямих виробничих витрат для багатогалузевої компанії відносяться, наприклад, орендна плата за підприємство і амортизаційні відрахування. Для визначення повних виробничих витрат при оцінці запасів продукції (все, що потрібно при обліку статей прямих витрат) необхідно зареєструвати витрачені кошти (ресурси) у відповідних документах. Наприклад, кількість одиниць матеріалів, використаних для виготовлення конкретного продукту, фіксується у вимозі на їх відпуск зі складу, а витрати часу на працю виробничих робітників повинні бути зареєстровані в картках обліку праці. Отримавши відомості про кількість ресурсів за статтями прямих витрат, необхідно провести їх розцінку. Якщо всю суму витрачених ресурсів помножити на відповідну кожної їх одиниці ціну, то можна визначити загальну величину прямих витрат або повну вартість якогось конкретного продукту.
На противагу цьому неможливо точно розподілити накладні витрати між конкретними продуктами, так як вони поширюються на всю фактично вироблену продукцію, тому накладні витрати можна пов'язати з якимось конкретним продуктом лише шляхом приблизної оцінки. Бухгалтер вирішує цю проблему, визначаючи суму накладних витрат за звітний період і розподіляючи її між продуктами, зробленими за цей час, за прийнятною базі.
Різниця між прямими і непрямими витратами залежить від напрямку обліку витрат. Під напрямом обліку витрат виробництва розуміється відображення даних про конкретний продукт, які повинні бути включені в оцінку запасів продукції. Витрати поділяються на прямі і непрямі залежно від того, наскільки вони можуть бути пов'язані з напрямком обліку. Якщо мета обліку витрат - встановити вартість користування різними реалізаційними каналами для прийняття рішення, то суми орендної плати за склади та платню комірників будуть вважатися прямими витратами для кожного збутового каналу. Аналогічно для процесу контролю і регулювання напрямком обліку може бути порівняння витрат на отримання замовлень покупців з кошторисними витратами. У цьому випадку платню продавців і витрати на проїзд будуть прямими витратами, а витрати відділу кадрів на підбір і призначення виробничого персоналу, керівників і працівників для реалізації товарів не мають прямого зв'язку з даним напрямком обліку. Отже, ці витрати не є прямими.

Глава II. КЛАСИФІКАЦІЯ ВИТРАТ ДЛЯ ПРИЙНЯТТЯ РІШЕНЬ І ПЛАНУВАННЯ

У системі виробничого обліку калькулюється фактична собівартість продукції (фактичні витрати) для оцінки запасів виробленої продукції та отримання прибутку, а в системі управлінського обліку інформація готується і надається зацікавленим особам всередині організації для прийняття правильного рішення. Звичайні (традиційні) системи збору даних в рамках виробничого обліку накопичують інформацію за витратами на окремі види продукції, щоб задовольнити вимоги фінансового обліку з розподілу виробничих витрат за певний період між проданою продукцією і запасами. Такі системи збору інформації не пристосовані для накопичення даних про собівартість, необхідних при прийнятті рішень. Отже, витрати, отримані в системі збору інформації, як правило, не повинні використовуватися як основа для прийняття рішень.
Для оцінки альтернативних варіантів дій при прийнятті рішень і плануванні використовуються додаткові види класифікації витрат і доходів:
· Динаміка витрат по відношенню до обсягу виробництва.
· Приймаються і непрінімаемие до уваги витрати (витрати майбутнього періоду та витрати минулого періоду).
· Безповоротні витрати або витрати минулого періоду.
· Усуваються і непереборні витрати.
· Змінні витрати в результаті прийнятого альтернативного курсу.
· Інкрементні (приростні) і маржинальні (граничні) витрат.

Динаміка витрат

Уявлення про те, як змінюються витрати залежно від рівня виробничої діяльності, дуже важливо для прийняття рішення. Рівень (обсяг) виробничої діяльності може вимірюватися: кількістю виробленої продукції або реалізованих товарів; трудовитратами (в годинах); покритими відстанями (в милях); числом оглянутих пацієнтів, числом прийнятих студентів; за допомогою інших оціночних характеристик діяльності тієї чи іншої організації. Приклади рішень, які приймаються на підставі інформації про динаміку витрат і доходів при зміні рівня виробничої діяльності - відповіді на наступні запитання.
• Який обсяг виробничої діяльності необхідно запланувати на наступний рік?
• Чи слід зменшити продажні ціни для збільшення кількості реалізованих товарів?
• Якою має бути форма оплати праці персоналу, що займається реалізацією продукції: тільки комісійну винагороду, тільки платню або їх комбінація?
• Чи слід закупити додаткове обладнання для збільшення випуску продукції?
При прийнятті рішення з кожного з названих питань керівництво має у своєму розпорядженні дані розрахунків по витратах і доходах на різних рівнях для різних варіантів дій.
Змінні і постійні витрати
Поділ витрат на змінні і постійні здійснюється за ознакою залежності від обсягу виробництва (кількості продукції, обсягу випуску). Використання цих понять, так само як прямих і непрямих витрат, часто вимагає уточнення в тому сенсі, щоб були чітко задані вихідні величини, по відношенню до яких витрати виявляють постійний або змінний характер.
Змінні витрати - це витрати, які залежать від обсягу виробництва.
Констатація залежності витрат від обсягу виробництва свідчить лише тому, що змінні витрати зростають одночасно з його збільшенням, і обігом при цьому ступінь «чутливості» витрат до зміни масштабів виробництв»може бути різною. Відповідно до даного визначення розрізняють пропорційні, прогресивні і дегресивним витрати.
Змінні витрати змінюються прямо пропорційно рівню (обсягу) виробничої діяльності. Тобто збільшення рівня виробництва в два рази викличе збільшення сукупних змінних витрат також в два рази. Отже, сукупні змінні витрати мають лінійну залежність від обсягу виробництва, а змінні витрати на одиницю продукції є постійною величиною в певній області релевантності. На рис. 2.1 показана динаміка змінних витрат, де змінні витрати на одиницю продукції умовно залишаються на рівні 10 руб.. Прикладами короткострокових змінних виробничих витрат є відрядний працю, основні матеріали та енергія, необхідна для верстатів. Передбачається, що ці витрати коливаються прямо пропорційно обсягу виробничої діяльності в межах певного рівня виробництва чи діяльності. Наприклад, до змінних невиробничим витратам можна віднести комісійні збори за продаж, які змінюються в залежності від обсягу виручки з продажу; вартість пального, що залежить від подоланого відстані (в км).

 

Рис. 2.1 Змінні витрати.
Пропорційні витрати змінюються прямо пропорційно обсягу виробництва. Якщо загальна крива витрат носить лінійний характер, пропорційним витрат відповідають граничні витрати.
Прогресивні витрати збільшуються і більшій пропорції, ніж обсяг виробництва відповідно при падінні вони зменшуються і більшому обсязі. Дегрессивно витрати збільшуються при зростанні обсягу виробництва або скорочуються при його зменшенні відповідно в меншій пропорції.
Постійні витрати (стосовно до обсягу виробництва) - це витрати, які не залежать від його зміни.
Констатацію залежності витрат від обсягу виробництва слід розуміти виключно в тому сенсі, що при заданих загальних умовах (наприклад, наявності виробничих фондів, спискового складу працівників або розширенні розглянутого періоду) постійні витрати не залежать від обсягу випуску продукції.
Постійні витрати залишаються незмінними для різних масштабів виробництва (виробничої діяльності) за певний період часу. Прикладами таких витрат є амортизаційні відрахування по будівлях; платню, що виплачується керівникам; збори за лізинг автомобільного транспорту, що використовується персоналом, які займаються безпосереднім збутом продукції (продавцями). Рис. 2.2 ілюструє динаміку постійних витрат.

А) Сукупні постійні витрати

 

TFC

 

Q пр-ва

 

Б) постійні витрати на одиницю продукції

 

FC на од-цу

 

Q пр-ва

Рис. 2.2. Постійні витрати
З малюнка видно, що сукупні постійні витрати залишаються незмінними для всіх рівнів (обсягів) виробництва, а постійні витрати на одиницю продукції зменшуються зі збільшенням обсягу виробництва.
На практиці навряд чи можна очікувати, що сукупні постійні витрати залишаться однаковими для всіх рівнів виробництва. Швидше за все, вони будуть зростати поступово, як показано на рис. 2.3.

TFC

 

Q пр-ва

Рис. 2.3. Полупостоянние витрати.
При зміні зазначених умов (наприклад, при змінах у виробничих фондах, скорочення спискового складу працівників або розширенні розглянутого періоду) постійні витрати також можуть відповідно змінитися. Термін «постійні витрати» стосовно до обсягу виробництва»не означає, що мова йде про абсолютно не змінних витратах. Його слід розуміти тільки в тому сенсі, що при заданих загальних умов витрати не залежать від обсягу випуску продукції.
При встановленні відмінності між постійними і змінними витратами необхідно приймати до уваги розглянутий період часу. Для порівняно тривалого періоду часу, вимірюваного декількома роками, практично всі витрати будуть змінними. Протягом такого довгого часу зниження попиту супроводжуватиметься скороченням практично всіх категорій витрат. Наприклад, старші управляючі можуть піти на пенсію або у відставку, обладнання не потребує заміни, і навіть виробничі будівлі і земля можуть бути продані. Аналогічно цьому, велике розширення рівня діяльності в кінцевому підсумку призведе до збільшення всіх категорій витрат.
Для більш короткого періоду часу витрати будуть постійними або змінними залежно від змін виробництва. Чим коротше період часу, тим більше ймовірність того, що будь-які певні витрати будуть постійними.
Розглянемо період часу, рівний одному року. Протягом цього періоду витрати, що забезпечують діючу виробничу потужність підприємства, зокрема, амортизаційні відрахування та платню старшого керівного складу підприємства, швидше за все будуть постійними щодо змін рівня виробництва. Рішення про бажану потенційно можливої ​​виробничої потужності будуть залежати від розмірів майбутніх постійних витрат на розширення виробництва. Попередньо вони повинні бути затверджені в рамках процесу прийняття рішень про капіталовкладення і довгостроковому плануванні. Ці рішення після прийняття не можуть бути змінені в короткий термін, оскільки рішення про капіталовкладення або їх скасування не можуть грунтуватися на коливаннях кон'юнктури протягом якого-небудь одного року. Замість цього вони повинні періодично переглядатися в рамках процесу довгострокового планування і орієнтуватися на тенденцію багаторічного попиту. Таким чином, витрати на розширення виробництва мають властивість бути постійними у короткостроковому періоді, скажімо, протягом одного року. Однак у довгостроковому плані, протягом декількох років, суттєві зміни попиту приведуть до їх зміни.
Витрачання коштів на постійні витрати, такі, як оплата праці основних виробничих робітників і платню виробничим контролерам, може бути скоригована в короткостроковому періоді у відповідь на зміни рівня виробництва. Наприклад, якщо обсяг виробництва значно скорочується, то основні виробничі робітники і контролери можуть зберегти свої робочі місця з розрахунку на те, що спад попиту незабаром припиниться і ситуація зміниться на краще. Однак якщо не відбувається швидкого підвищення попиту, то кількість персоналу може, врешті-решт, стати надмірним. З іншого боку, якщо виробничі потужності розширюються до якоїсь критичної позначки, то будуть найняті додаткові робочі, однак, на це може знадобитися кілька місяців. Отже, у короткостроковому періоді, як наприклад за один рік, витрати на оплату праці можуть змінюватися залежно від зміни попиту.
Раніше був розглянутий часовий період в один рік. Тепер розглянемо більш короткий період, скажімо, один місяць на тих самих умовах: зміна обсягу виробництва і зміна рівня витрат займають кілька місяців. Для дуже коротких періодів часу, таких, як один місяць, витрати на працю основних виробничих робітників і платню контролерів будуть постійними по відношенню до змін рівня виробництва.
Протягом такого періоду, як один рік, витрати будуть змінними, постійними або полупостояннимі. Протягом більш тривалого періоду, скажімо кількох років, всі витрати мають тенденцію реагувати на істотні зміни рівня виробництва, і постійні витрати стануть полупостояннимі і будуть змінюватися, як вказано на рис. 2.3. Оскільки постійні витрати не залишаються такими протягом тривалих періодів часу, деякі дослідники вважають за краще називати їх довгостроковими змінними витратами.
У напівзмінні витрати включаються як постійні, так і змінні компоненти. Наприклад, витрати на матеріально-технічне забезпечення є напівзмінні, що складаються із запланованих (постійних) витрат на матеріально-технічне забезпечення, що здійснюється при будь-якому обсязі виробництва, і змінних витрат, які знаходяться в безпосередній залежності від обсягу виробництва. Прикладами напівзмінних витрат є оренда вантажного транспорту, де тверда постійна орендної плати підсумовується зі змінним тарифом, в залежності від пройденого відстані, і плата за телефон, куди входять фіксовану суму, що сплачується щомісяця, плюс нарахування в залежності від кількості зроблених міжміських дзвінків.
Повні та часткові витрати.
Поділ витрат на повні та часткові здійснюється в залежності від ступеня віднесення їх на той чи інший об'єкт (продукт, групу продуктів, замовлення. Місце виникнення витрат, сферу виробництва). Для уточнення витрат необхідно охарактеризувати наведені категорії витрат в ув'язці з відповідним об'єктом (наприклад, повні витрати на продукцію, часткові витрати на замовлення).
Повні витрати - це віднесена на певний об'єкт (продукт, групу продуктів, замовлення, місце виникнення витрат, сферу виробництва) загальна сума залежать і не залежать від обсягу виробництва витрат.
Обчислення обсягу повних витрат у системі обліку повних витрат здійснюється у всіх ступенях обліку, тобто при розподілі видів витрат (наприклад, матеріали, заробітна плата, амортизаційні відрахування) за місцями їх виникнення; внутрішньовиробничого віднесення витрат допоміжного місця виникнення (наприклад, по електроенергії) на головне місце виникнення витрат (наприклад, основного виробництва); формуванні калькуляційних статей у головних місцях виникнення витрат; віднесення витрат головних місць виникнення витрат на носії витрат; розрахунку короткострокових результатів діяльності підприємства.
Часткові витрати - це зараховують на певний об'єкт (продукт, групу продуктів, замовлення, місце виникнення витрат, сферу виробництва) частини витрат, виділені за певними ознаками (як правило, витрати, що залежать від обсягу виробництва).
Поняття «часткові витрати» в найбільш загальній формі висловлює тільки те, що в об'єкт відносять не всю суму витрат. Поряд із залежними від обсягу виробництва витратами, як часткових витрат можуть виступати також прямі витрати (прямі витрати на виготовлення виробу, прямі витрати у місцях їх виникнення).
Обчислення часткових витрат здійснюється на всіх щаблях обліку, тобто при розподілі окремих витрат (наприклад, матеріали, заробітна плата, організаційні відрахування) по місцях виникнення витрат; в нутріпроізводственном віднесення допоміжного місця виникнення на головне місце виникнення витрат; формуванні калькуляційних статей у головних місцях виникнення витрат, віднесення витрат головних місць виникнення витрат на носії витрат; розрахунку короткострокових результатів діяльності підприємства.

Змінні витрати

Існують категорії витрат, які необхідно враховувати при прийнятті рішення і дані про яких зазвичай неможливо зібрати в рамках системи бухгалтерського обліку. Інформація про витрати, що накопичується в межах системи бухгалтерського обліку, як правило, грунтується на відомостях про минулі платежі чи зобов'язання по платежах в певний час у майбутньому. Іноді для ухвалення рішення необхідно умовно нараховувати або приписувати витрати, які, можливо, не будуть представляти собою реальних грошових витрат у майбутньому, і ці витрати званого поставленого (альтернативними). Їх можна поділити наступним чином: витрати втрачених можливостей - це упущена вигода (втрата прибутку). Вона пов'язана з тим, що обмежений обсяг вироблених ресурсів може бать використаний тільки певним чином, що виключає застосування іншого можливого варіанту, що забезпечує отримання прибутку.
Якщо існує більше двох варіантів застосування виробничих ресурсів, то витрати втрачених можливостей є втрачену вигоду для кращого з можливих, але ще не реалізованого варіанту.
Змінні витрати характеризують можливість, яка втрачена або якої жертвують, коли вибір якогось альтернативного курсу дій вимагає відмови від іншого.
Наприклад, компанія має можливість укласти контракт на виробництво спеціальної деталі. Виготовлення останньої вимагає 100-годинний обробки на верстаті X. Верстат працює з повним навантаженням на виробництві продукту А, тому контракт може бути виконаний тільки за рахунок зменшення випуску продукту А. Це буде означати втрату в доходах 200 тис. руб.. Контракт також вимагатиме додаткових змінних витрат на суму 1000 тис руб..
Якщо компанія укладе контракт, то вона понесе збитки в доходах на 200 тис. руб. через зниження випуску продукту А. Ця сума і є змінні витрати і повинна бути врахована як частину витрат при обговоренні умов контракту. Ціна контракту повинна бути призначена такий, щоб, принаймні, покрити додаткові витрати на суму 1000 тис. руб. і 200 тис. руб. поставлений витрат (що у разі укладення контракту компанією принесе їй вигоду за короткий термін).
Важливо, що поняття "диктував витрати" застосовується лише у разі обмеженості ресурсів. Там, де ресурси не обмежені, немає необхідності жертвувати чимось (відмовлятися від чогось бажаного), як це буває у разі їх недостатності. Якщо б у прикладі станок Х працював з віддачею, що становить 80% його потенційної потужності, то рішення про укладення контракту не вимагало б зниження рівня виробництва продукту А. Отже, не буде втрат у доходах, і які диктував витрати будуть дорівнюють нулю.

Динаміка витрат

Класифікація витрат за таким параметром, як динаміка в залежності від зміни обсягу (рівня) виробництва, представляється також дуже важливою для здійснення контролю і регулювання. Припустимо, що в структуру регульованих витрат по даному центру відповідальності включаються тільки змінні витрати. Кошторисна сума витрат на одиницю виробленої продукції становить 1 крб., І за кошторисом запланований на наступний період випуск 400 од. продукції. Фактичний обсяг виробництва на даний період склав 500 од. при фактичних витратах 480 руб. Зразок, представлений нижче (таблиця 3.2), містить два можливих варіанти звіту про виконання кошторису, складених за допомогою двох методів.
Таблиця 3.2

А) Неправильний метод		Б) Правильний метод
	Кошторисні витрати, руб.	Фактичні витрати, руб.			Кошторисні витрати, руб.	Фактичні витрати, руб.
Змінні витрати				Змінні витрати

Згідно неправильного методу порівнюються фактичні витрати на випуск 500 од. продукції з кошторисними витратами на 400 од. Цілком очевидно, що тут порівнюються неадекватні випадки (різні обсяги виробництва), і тому такий шлях не може бути використаний для оцінки роботи менеджера з контролю і регулювання витрат. Фактично даний варіант звіту про виконання кошторису показує, що менеджер діяв вкрай невдало при контролі за витратами і їх регулювання. Насправді ж це зовсім не так. За допомогою правильного методу порівнюються фактичні витрати на 500 од. продукції з кошторисними витратами на 500 од. продукції і чітко показується, що дії менеджера з контролю за витратами і їх регулювання були цілком успішними.
При здійсненні контролю і регулювання витрат важливо порівнювати фактичні і кошторисні витрати для одного і того ж обсягу випуску продукції. Для цього повні витрати повинні бути спочатку розділені на постійні, змінні, полупостоянние і напівзмінні, щоб можна було привести кошторисні витрати до реального обсягу виробництва того періоду, за який оцінюється робота менеджера. Такий підхід інакше називається складанням кошторису з урахуванням змін витрат, пов'язаних з коливаннями обсягу виробництва, або гнучкого кошторису.
Розглянемо докладніше фактичні, а також торкнемося й інші види витрат.
Фактичні і планові витрати.
Поділ витрат на фактичні і планові здійснюється за ознакою часової співвіднесеності витрат (відношення до минулих або майбутніх періодів). До минулих періодів, поряд з фактичними витратами, відносяться також нормальні витрати. До витрат, орієнтованим на майбутні періоди, можуть бути віднесені, поряд з плановими, також умовно-планові витрати.
Фактичні і нормальні витрати
Стосовно до об'єкта витрат (носій, місце виникнення, період) можна дати наступне визначення:
Фактичні витрати - це витрати, дійсно припадають на даний об'єкт у поточному періоді при фактичному обсязі виробництва і рівному обсягу спожитих виробничих ресурсів, помноженому на діючі ціни на ці ресурси.
Виходячи з того, що витрати визначаються як оцінений у грошовому вираженні обсяг споживання виробничих ресурсів, можна зробити наступний висновок: при розрахунку фактичних витрат як обсяг спожитих виробничих ресурсів, так і їх ціна відображаються у фактичних величинах. Якщо для спрощення завдання не брати до уваги індексування виробничих факторів, фактичні витрати До ⁱ при фактичному споживанні r ⁱ в залежності від фактичного обсягу виробництва b ⁱ і цін q ⁱ визначаються за формулою: K ⁱ (b ⁱ⁾ = r ⁱ (b ⁱ⁾ * q ⁱ [1] (1)
Альтернативою фактичним витратам є базуючі на даних минулого витрати, які можуть бути визначені за допомогою застосування середніх цін до виробничих факторів. Для відповідного об'єкта (носія витрат, місця виникнення витрат, періоду) їх можна визначити, наступним чином: нормальні витрати - це середні витрати, що припадають на об'єкт в аналізованому періоді при фактичному обсязі виробництва та рівні фактичного обсягу спожитих виробничих ресурсів, помноженому на їх середні ціни.
Нормальні ціни - це середні ціни на виробничі ресурси, виведені на основі даних минулих періодів. В якості методу визначення середніх цін застосовується головним чином метод ковзної середньої. Наприклад, орієнтиром виступає середня ціна на виробничі ресурси за останні 12 періодів. реальні витрати До ⁿ на виробничі ресурси визначаються за наступною формулою виходячи з кількості спожитих ресурсів r ^i, залежить від фактичного виробництва, та середньої ціни q ^i:
До ⁿ (b ⁱ⁾ = r ⁱ (b ⁱ⁾ * q ^{n [2]} (2)
Планові і номінальні витрати.
Стосовно до об'єкта розрахунку (носію, місцем виникнення витрат, періоду) планові витрати можна визначити наступним чином:
Планові витрати - це витрати, розраховані для певного об'єкта і для певного періоду, при заданій виробничій програмі, при заданому обсязі виробництва і при заданої виробничої технології та рівні запланованому обсягу споживання виробничих ресурсів, помноженому на планові ціни.
Планування обсягу виробничих ресурсів і цін на них здій