Дніпропетровський університет економіки та права

ДНІПРОПЕТРОВСЬКий університет економіки ТА ПРАВА

КАФЕДРА ОБЛІКУ І АУДИТУ

 

Конспект лекцій

З дисципліни

"Організація обліку"

для напряму: 0501 – "Економіка і підприємництво",

спеціальності 7.050106 – "Облік і аудит"

 

Дніпропетровськ

Конспект лекцій з дисципліни "Організація обліку" / О.М. Копійко. – Дніпропетровськ: ДУЕП, 2005. – 82 с.

 

Укладач: О.М. Копійко, ст. викладач.

 

Відповідальний за випуск: П. Й. Атамас, канд. екон. наук, професор, зав. кафедрою.

 

 

зміст

 

 

Вступ…………………………………………………………………………..3

Тема 1. Бухгалтерський облік, його суть та призначення…………………6

Тема 2. Документація та її значення…..…………………………………...21

Тема 3. Порядок проведення інвентаризації та її оформлення………......28

Тема 4. Форми ведення бухгалтерського обліку……………………….....30

Рекомендована література…………………………………………………..45

Додаток А. Закон України про бухгалтерський облік і

фінансову звітність в Україні……………………………………………………...46

Додаток Б. П(С)БО 1. "Загальні вимоги до фінансової звітності"……….55

Додаток В. П(С)БО 2. "Баланс"…………………………………….……….60

Додаток Г. П(С)БО 3. "Звіт про фінансові результати"………..………….66

Додаток Д. П(С)БО 4. "Звіт про рух грошових коштів"..…………………71

Додаток Е. П(С)БО 5. "Звіт про власний капітал"………………...………77

Додаток Ж. П(С)БО 6. "Виправлення помилок у фінансових звітах"……80

Вступ

 

Становлення ринкової економіки в Україні, поява нових господарських структур різних форм власності, розвиток міжнародних економічних зв'язків зумовлюють необхідність удосконалення обліку і контролю як складових частин економічної інформації, необхідної для управління на всіх рівнях.

Управління будь-яким підприємством вимагає систематичної інформації про здійснювані господарські процеси, їх характер і обсяг, про наявність матеріальних, трудових і фінансових ресурсів, їх використання, про фінансові результати діяльності. Основним джерелом такої інформації є дані поточного бухгалтерського обліку, які систематизуються у звітність. Така звітність має велике значення, оскільки використовується не тільки для економічного аналізу діяльності окремого підприємства з метою одержання інформації, необхідної для управління, а й для узагальнення результатів у масштабі галузей і народного господарства в цілому.

Розвиток господарських зв'язків в умовах ринку значно розширює кількість користувачів облікової і звітної інформації. Ними є не тільки працівники управління, безпосередньо пов'язані з підприємництвом, а й зовнішні користувачі інформації, які мають прямий фінансовий інтерес: банки – при вирішенні питань про надання кредитів; постачальники – при укладенні договорів на поставку товарно-матеріальних цінностей; інвестори, засновники, акціонери, яких інтересує рентабельність вкладеного капіталу і можливість одержання доходів (дивідендів). Значний інтерес облікова інформація має також для працівників податкових і фінансових служб, органів державної статистики й управління.

Важко назвати точну дату виникнення господарського обліку. З появою держави, розвитку писемності, відкриттям перших правил арифметики облік стає системою.

Засновником науки про бухгалтерський облік заведено вважити італійського математика Л. Пачолі (1445-1515). Його "Трактат про рахунки і записи" було надруковано 1494 року у Венеції, а перекладено російської мовою в 1893 році Є.Г. Вальденбергом – активним учасником "Співтовариства російських бухгалтерів", об'єднаних навколо журналу "Рахівництво". "Трактат про рахунки і записи" відіграв вирішальну роль у становленні бухгалтерського обліку як системи, заохотив до нових досліджень та публікації нових наукових праць і з цього питання.

У "Трактаті" Л.Пачолі рекомендує послідовні, розділ за розділом, способи складання річних ділових паперів, дотримуючись венеціанського способу, тобто старої італійської форми, яка ґрунтується на застосуванні подвійного запису. Згідно з венеціанським способом Л.Пачолі розглядає два аспекти обліку: перший він назвав інвентарем, другий – диспозицією, маючи на увазі процедуру оформлення обліку господарських операції.

Найцікавішими є рекомендації Л.Пачолі щодо ведення поточного обліку, для чого він запропонував три книги: Меморіал, Журнал, Головну. Кожна з названих книг мала відповідне призначення. Отож, ці три книги і є прототипами наступних форм бухгалтерського обліку – меморіально-ордерної, журнально-ордерної, Журнал-Головної, при чому з-поміж бухгалтерських регістрів Меморіалу завжди належала головна роль. Цю роль Меморіал зберіг і досі, тільки змінивши назву на Журнал реєстрації господарських операцій.

Обґрунтуванню подвійного запису належить в трактаті Л.Пачолі значне місце. Він роз'яснює, що за кожною статтею Журналу треба робити два записи в Головній книзі: один – в розділі "Віддати", інший – в розділі "Мати". Запис операцій з боржником завжди починається словом "На", а з кредитором – "Від", при чому все, що стосується боржника, розміщується з лівого, а кредитора (довірителя) – з правого боку сторінки. Пізніше лівий і правий боки сторінки почали називати "дебет" і "кредит". Л.Пачолі не тільки рекомендує подвійний запис, але вказує і на способи виправлення помилок у веденні обліку, від яких ніхто не застрахований. Цікаво, що ці способи не дуже відрізняються від сучасних. У "Трактаті" розглянуто також головні вимоги до діловодства, оформлення первинних документів, їх зберігання, тобто практично весь комплекс операції з бухгалтерського обліку.

Наступним великим бухгалтером став також математик Джіроламо Кардано, який убачав у бухгалтерії науку, що безпосередньо перетиналася з математикою. У своєму дослідженні з математики, виданому 1539 р., два розділи він спеціально присвятив бухгалтерському обліку.

Після доби активних експериментів і нових пропозицій (XIV-XVII ст.) наступає період своєрідного "застою". У XVIII-XIX ст. натрапляємо тільки на опис нових форм рахівництва: німецької (Гульвіс – 1774), американської (Дограна – 1775), англійської (Джон – 1796). На початку XIX століття (1803-1820) почали з'являтись публікації, що пропагували змішані форми рахівництва, вдосконалення англійського обліку, у зв'язку з чим було запропоновано нові регістри й картки для обліку реалізації продукції, наявності та руху майна.

Облік у дореволюційній Росії не мав якихось суттєвих особливостей. Але за умов командно-адміністративної системи господарювання в Радянському Союзі з її централізованим плануванням та переважаючої державною формою власності було створено цілком особливу систему господарського обліку, яка задовольняла інформаційні потреби та давала можливість здійснювати контроль за виробничою та фінансово-господарською діяльністю всіх ланок управління.

З розпадом Радянського Союзу Україна перетворилася на самостійну суверенну державу, яка з перших днів почала реформування системи бухгалтерського обліку, орієнтуючи його на ринкову економіку. Указом Президента України від 23.05.1992 "Про перехід України до загальноприйнятої в міжнародній практиці системи обліку і статистики" було започатковано активні організаційні, методологічні та методичні дії з формування нової системи обліку в Україні.

Кабінет Міністрів України своєю постановою від 28.10.1998 № 1706 затвердив програму реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів. Програмою було визначене головне завдання трансформації національної системи бухгалтерського обліку: приведення її у відповідність з вимогами ринкової економіки і міжнародними стандартами бухгалтерського обліку, надання суб'єктам господарювання можливості визначати рамки і форми внутрішньовиробничого обліку.

Реформування системи бухгалтерського обліку – це його перебудова за такими напрямками:

· Створення нормативної бази (відповідних положень на базі законодавчо-закріплених принципів ведення бухгалтерського обліку);

· Затвердження національного плану рахунків та інструкції щодо його застосування;

· Методичного забезпечення необхідними інструкціями, вказівками, коментарями;

· Кадрового забезпечення (підготовка, перепідготовка, підвищення кваліфікації фахівців з бухгалтерського обліку);

· Розробки нових форм і методів обліку, перегляду первинних документів відповідно до нових положень;

· Активного співробітництва з міжнародними спеціалізованими професійними організаціями.

Для реалізації програми реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів Кабінет Міністрів України тією самою постановою затвердив план заходів, які було розраховано на період з листопада 1998 року по 2001 рік включно. Одночасно з цими заходами з доручення Уряду, Мінфін України розробив та своїм наказом від 01.12.1998 № 248 затвердив графік розробки і впровадження положень (стандартів), з бухгалтерського обліку. Графіком було передбачено розробку двадцяти п'яти положень (стандартів), впровадження яких заплановане на період з січня 2000 р. до липня 2001р. План рахунків бухгалтерського обліку (активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій), затверджений наказом Мінфіну України від 30.11.1999 р. №291, із змінами на 15.04.2003.

Найважливішим нормативно-правовим документом, що регламентує засадні питання організації та ведення бухгалтерського обліку, є Закон "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", схвалений Верховною Радою України 16.07.1999, який набрав чинності з 01.01.2001 р.

 

Та фінансової звітності

 

Порядок ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні ґрунтується на законодавче визначених принципах (табл. 1.1).

Таблиця 1.1

Основні принципи бухгалтерського обліку та фінансової звітності

в Україні

 

Принцип	Зміст принципу
Обачності	Застосування в бухгалтерському обліку методів оцінки, які повинні запобігати зниженню оцінки зобов’язань та витрат і завищенню оцінки активів і доходів підприємства
Повного висвітлення	Фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки операцій і подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі
Автономності	Кожне підприємство розглядається як юридична особа, відокремлена від її власників, у зв’язку з чим особисте майно та зобов’язання власників не повинні відображатися у фінансовій звітності підприємства
Послідовності	Постійне (із року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики. Зміна облікової політики можлива лише у випадках, передбачених Національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку й повинна бути обґрунтована то розкрита у фінансовій звітності
Безперервності	Оцінка активів і зобов’язань підприємства здійснюється, виходячи з припущення, що його діяльність триватиме далі
Нарахування та відповідності доходів та витрат	Для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи та витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності у момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів
Превалювання сутності над формою	Операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми
Історичної (фактичної) собівартості	Приоритетною є оцінка активів підприємства, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання
Єдиного грошового вимірника	Вимірювання та узагальнення всіх господарських операцій підприємства у його фінансовій звітності здійснюється в єдиній грошовій одиниці
Періодичності	Можливість розподілу діяльності підприємства на певні періоди часу з метою складання фінансової звітності

 

У міжнародній практиці, крім зазначених, існують наступні принципи побудови бухгалтерського обліку: принцип двоїстості, доказовості, індивідуалізації та персоніфікації рахунку, історизму (безперервності), стабільності (сталості), реєстрації доходу, зіставності та інші.

Документація

Особливістю бухгалтерського обліку є суцільне і безперервне спостереження за всіма господарськими операціями, що здійснюються на підприємстві. Для забезпечення такого спостереження кожну господарську операцію оформляють відповідним документом.

Документ є письмовим доказом фактичного здійснення господарської операції або письмовим розпорядженням на право її здійснення.

Спосіб оформлення господарських операцій документами називається документацією. Документація є важливим елементом методу бухгалтерського обліку: вона служить для первинного спостереження за господарськими операціями і є обов'язковою умовою для відображення їх в обліку.

Порядок документального оформлення господарських операцій та вимоги щодо складання документів регламентуються Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 р. №88.

Проте значення документації в господарській роботі підприємств не обмежується тільки тим, що її використовують для обґрунтування облікових записів. Документація відіграє важливу роль в управлінні діяльністю підприємства. У формі відповідних документів (платіжних доручень, касових ордерів, нарядів, вимог тощо) даються розпорядження на здійснення господарських операцій (перерахування або видачу коштів, відпуск матеріалів, виконання робіт тощо). Для працівників, що виконують ці розпорядження (касирів, матеріально відповідальних осіб, виконавців робіт тощо) документи є обґрунтуванням здійснених ними операцій.

Документи мають практичне значення для попереднього і подальшого контролю за доцільністю і законністю господарських операцій, дотриманням державної дисципліни. Попередній контроль здійснюють керівні працівники: підписуючи документ, вони беруть на себе відповідальність за законність операції, оформленої цим документом. Це допомагає дотриманню господарської дисципліни та чинного законодавства. Подальший контроль здійснюють облікові працівники про прийманні і опрацюванні документів, а також працівники податкових, фінансових і ревізійних органів. Цей контроль поширюється головним чином на виправдні документи для встановлення законності і господарської доцільності операцій, а також перевірки правильності оформлення самих документів.

Документи мають важливе значення для забезпечення контролю за збереженням майна господарства, раціональним його використанням. Приймання і відпуск матеріальних цінностей, використання грошових коштів, здійснення розрахунків тільки на підставі належно оформлених документів запобігають зловживанням з боку посадових осіб. Практика свідчить, що нестачі, розтрати і безгосподарність, різні зловживання найчастіше бувають там, де документи оформляються неправильно і несвоєчасно, облік ведеться незадовільно.

Документи мають і правове (юридичне) значення як письмовий доказ здійснення господарських операцій, а тому використовуються судовими органами при розгляді господарських позовів. Судові органи визнають за документом доказову, юридичну силу в тому разі, якщо його складено своєчасно і належним чином оформлено.

Із застосуванням в обліку електронної обчислювальної техніки для збирання й опрацювання інформації про здійснювані господарські операції, поряд з паперовими документами, дедалі більшого поширення набувають машинні носії облікової інформації. Окремі з них відображають господарську операцію безпосередньо в момент її здійснення, інші складаються за даними первинних носіїв інформації і використовуються для зручності її опрацювання, автоматичного введення в обчислювальну машину. Впровадження в облік удосконалених ЕОМ дає змогу автоматично фіксувати і відображати їхній зміст у запам'ятовуючому пристрої машини і отримувати після опрацювання інформацію, потрібну для управління і контролю.

 

Класифікація документів

Для оформлення різноманітних господарських операцій, що здійснюються на підприємствах, використовують різні за своєю формою і змістом документи. Правильному складанню і використанню документів в обліку допомагає їх класифікація – поділ на групи за певними відмітними ознаками.

За призначенням документи поділяють на: розпорядчі, виправдні (виконавчі), бухгалтерського оформлення і комбіновані.

Розпорядчими називають документи, які містять розпорядження (наказ, завдання) на здійснення господарської операції. До них належать чеки на одержання грошових коштів у банку, платіжні доручення банку на перерахування коштів, довіреності на отримання матеріальних цінностей та ін. Проте, розпорядчі документи не підтверджують факту здійснення операції, а тому не служать підставою для відображення їх в обліку.

Виправдними (виконавчими) називають документи, які підтверджують факт здійснення господарської операції (тобто містять дані про її виконання), а тому служать обґрунтуванням для облікових записів. До них належать виписки банку з поточного або іншого рахунка підприємства, акти, квитанції, авансові звіти та ін. Для виконавців (банків, матеріально відповідальних осіб тощо) вони є виправданням у використанні коштів або матеріальних цінностей.

Документи бухгалтерського оформлення складаються самими працівниками бухгалтерії на підставі відповідних виправдних документів або даних поточного обліку для технічної підготовки облікових записів. До таких документів належать меморіальні ордери, бухгалтерські довідки, розрахунки (наприклад, відомості нарахування амортизації основних засобів, розподілу загально-виробничих витрат, звітні калькуляції та ін.). Документи бухгалтерського оформлення самостійного значення не мають, вони не відображають безпосередньо господарської операції; їхнє призначення полягає в технічній підготовці облікових записів.

У практиці обліку на підприємствах документи розпорядчі, виправдні і бухгалтерського оформлення окремо застосовуються рідко. Найчастіше застосовують документи, які поєднують у собі ознаки всіх трьох видів документів. Документи, які за своїм призначенням виконують функції двох і навіть трьох документів (розпорядчих, виконавчих і бухгалтерського оформлення), називають комбінованими. До них належать прибуткові і видаткові касові ордери., лімітно-забірні карти, наряди на виконання робіт та ін. Так, видатковий касовий ордер, переданий для виконання касиру, є розпорядчим документом; після того як касир видасть гроші, а одержувач розпишеться на ордері в їх отриманні, цей документ є виправдним; нарешті, після зазначення на цьому ордері кореспондуючих рахунків він виконує функції документа бухгалтерського оформлення.

 

Облікові регістри, їх види

 

Господарські операції, оформлені відповідними документами, для одержання узагальненої інформації про наявність і зміни майна підприємства, господарські процеси і фінансові результати діяльності підлягають групуванню і відображенню в певному порядку в облікових регістрах.

Облікові регістри – це носії інформації спеціального формату і будови (паперові, машинні), призначені для реєстрації, групування й узагальнення господарських операцій, оформлених відповідними первинними документами.

Записи господарських операцій в регістрах називаються обліковою реєстрацією. Інформація, що міститься в облікових регістрах, використовується для оперативного керівництва, економічного аналізу господарської діяльності окремих ланок і підприємств в цілому, а також для складання звітності. Тому своєчасне і правильне відображення господарських операцій в облікових регістрах – одна із обов'язкових умов якості й оперативності обліку.

За зовнішнім виглядом облікові регістри поділяються на книги, картки, окремі листки. В бухгалтерських книгах окремі листки міцно переплетені (зброшуровані). Сторінки книги до початку записів обов'язково нумерують. На звороті останньої сторінки за підписом головного бухгалтера вказують загальну кількість сторінок у книзі. У деяких книгах (наприклад, Касова книга) сторінки не тільки нумерують, а й прошнуровують шпагатом і скріплюють сургучною або мастичною печаткою. На обкладинці книги зазначають назву підприємства або організації і назву цієї книги, а також рік, на який її заведено. Для кожного окремого рахунка (синтетичного, аналітичного) у книзі відводять певну кількість сторінок залежно від передбачуваного обсягу записів. Щоб легше було знайти певний рахунок, у книзі наводять зміст, у якому зазначають номери сторінок.

Основною перевагою ведення обліку у книгах є надійність зберігання облікових записів. Тому книги використовують на тих ділянках обліку, де потрібен посилений контроль за зберіганням облікових записів. Так, облік коштів у касі підприємства при всіх формах обліку ведуть у Касовій книзі. Проте книги мають суттєві недоліки, які обмежують їх застосування в обліку. Зокрема, облік у книгах більш громіздкий, ніж в інших регістрах, що утруднює поділ праці облікових працівників і автоматизоване опрацювання облікової інформації; при великому обсязі книги неможливо швидко знайти рахунки, розміщені у книзі, що знижує продуктивність праці облікових працівників; у книгах залишається значна кількість невикористаних аркушів, що зумовлює їх неекономічність.

Зручнішими для обліку є картки і окремі листки. Картки виготовляють з цупкого паперу або тонкого картону спеціальної форми, стандартних розмірів, їх широко використовують в аналітичному обліку, наприклад для пооб'єктного обліку основних засобів, позамовного обліку затрат на виробництво, сортового обліку матеріальних цінностей на складах та ін. Картки зберігають у спеціальних ящиках – картотеках, де їх систематизують в певному порядку. Для забезпечення збереження картки при відкритті реєструють у спеціальному реєстрі. Кожній картці надається порядковий номер. Картотеки закріплюють за певними обліковими працівниками, які відповідають за їх зберігання і правильність записів у них. Окремі листки від карток відрізняються тим, що виготовляються з менш цупкого паперу, більшого формату і зберігаються в папках (реєстраторах), з яких легко виймаються для облікових записів. Використовуються окремі листки для ведення журналів-ордерів, допоміжних відомостей, складання машинограм.

Перевага карток і окремих листків полягає в можливості будь-якого групування для одержання необхідної інформації, використовувати при механізації обліку на сучасних електронних обчислювальних машинах, що забезпечує підвищення продуктивності праці облікових працівників і оперативності обліку.

За характером записів облікові регістри поділяють на хронологічні, систематичні і комбіновані.

У хронологічні облікові регістри господарські операції записують в календарній послідовності їх здійснення й оформлення. Хронологічний облік забезпечує контроль за збереженням документів, що надходять до бухгалтерії, повнотою і правильністю бухгалтерських записів. Прикладом регістру хронологічного обліку є реєстраційний журнал операцій, у якому зазначають номер запису, дату, суму операції, а часто – і кореспондуючі рахунки. Підсумок записів у журналі використовують для перевірки повноти і правильності систематичного обліку на рахунках (шляхом порівняння його підсумку з підсумками оборотів по дебету і кредиту синтетичних рахунків).

Систематичні облікові регістри призначені для групування (систематизації) однорідних за економічним змістом господарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку, До них належить будь-який регістр, у якому записи ведуть на рахунках синтетичного або аналітичного обліку (наприклад, Головна книга, картки пооб'єктного обліку основних засобів, складського обліку матеріалів та ін.).

У комбінованих облікових регістрах хронологічні і систематичні записи ведуть одночасно. Прикладом комбінованого регістру синтетичного обліку є книга Журнал-головна, яка поєднує реєстраційний журнал (хронологічний облік) і головну книгу (систематичний облік); журнали-ордери і допоміжні відомості, які використовуються при журнально-ордерній формі бухгалтерського обліку, машинограми.

За обсягом змісту записів облікові регістри поділяють на регістри синтетичного, аналітичного обліку і комбіновані.

Регістри синтетичного обліку призначені для відображення економічно однорідних господарських засобів на синтетичних рахунках у грошовому вимірнику, з зазначенням дати, номера і суми бухгалтерського запису, як правило, без пояснювального тексту. Записи у ці регістри здійснюють на підставі первинних або згрупованих (у накопичувальних або групувальних відомостях) документів. Регістри синтетичного обліку бувають хронологічні (реєстраційний журнал), систематичні (головна книга) і комбіновані (книга Журнал-головна, журнали-ордери).

Регістри аналітичного обліку призначені для відображення господарських операцій на окремих аналітичних рахунках, що деталізують зміст показників відповідного синтетичного рахунка. За допомогою цих регістрів забезпечується контроль за наявністю і змінами кожного виду господарських засобів, їх джерел, розрахунками з кожним дебітором і кредитором та ін. Записи в регістри аналітичного обліку роблять більш детально, дають пояснювальний текст, у якому розкривають зміст операції, вказують натуральні і трудові вимірники по відображуваній операції.

Комбіновані облікові регістри призначені для одночасного здійснення синтетичного й аналітичного обліку. Органічне поєднання в одному регістрі аналітичного обліку із синтетичним є характерною особливістю сучасної техніки ведення обліку. Комбіновані регістри забезпечують можливість відображати відповідні об'єкти в аналітичному обліку й одночасно одержувати узагальнені синтетичні показники. Крім того, відпадає необхідність в порівнянні записів на аналітичних і синтетичних рахунках: у такому регістрі підсумки записів на аналітичних рахунках служать підставою для бухгалтерських записів на синтетичних рахунках або замінюють їх. Прикладом такого комбінованого регістру є журнал-ордер до кредиту рахунка "Розрахунки з постачальниками і підрядчиками", в якому протягом місяця реєструють розрахунково-платіжні документи кожного постачальника за одержані матеріальні цінності і надані послуги і роблять відмітки про оплату їх. Записи роблять в розрізі кореспондуючих рахунків. Місячні підсумки цього журналу-ордера дають узагальнені (синтетичні) показники по кредиту рахунка "Розрахунки з постачальниками і підрядчиками". Аналогічно побудовано також журнал-ордер з обліку розрахунків з підзвітними особами.

Виявлення і виправлення

 

У процесі облікової реєстрації господарських операцій можуть виникнути помилки – від простих описок до неправильної кореспонденції рахунків. Для забезпечення достовірності показників обліку необхідно до складання звітності перевірити правильність облікових записів і виправити їх (якщо вони мали місце). Помилки виявляють різними способами залежно від їх характеру і форми ведення бухгалтерського обліку. Так, при меморіально-ордерній формі повнота і правильність облікових записів встановлюється звіркою підсумків дебетових і кредитових оборотів синтетичних рахунків в оборотній відомості з підсумком обороту реєстраційного журналу. Обороти і залишки по аналітичних рахунках в оборотних відомостях порівнюють з даними відповідного синтетичного рахунка. При журнально-ордерній формі записи в облікових регістрах звіряють з даними первинних документів, що послужили підставою для записів у них. Крім того, система регістрів журнально-ордерної форми побудована так, що дає змогу контролювати правильність облікових записів шляхом взаємної звірки підсумків окремих журналів-ордерів і допоміжних відомостей. Про проведення таких перевірок бухгалтер робить відповідні відмітки і ставить свій підпис.

Поширеним способом виявлення помилок є суцільна перевірка пунктуванням записів. Суть його полягає у тому, що всі записи в обліковому регістрі, в якому виявлені розбіжності, послідовно звіряють з документами або іншими обліковими регістрами, в яких відображені ті самі операції. Перевірену суму позначають знаком "V" або крапкою (пунктують). При цьому видно, які записи уже перевірено і де ще може бути помилка. У бухгалтерському обліку можуть траплятися помилки внаслідок неправильно складеної проводки. Такі помилки можуть бути виявлені при перегляді кореспондуючих рахунків або ознайомленні з економічним змістом відображених в обліку операцій. Порядок виправлення помилок залежить від їх характеру і часу виявлення. Діючим Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку передбачено виправлення помилок такими способами: коректурним, "червоним сторно" (від'ємних чисел) і доповнюючих проводок.

Коректурний спосіб виправлення помилок полягає у тому, що неправильний запис закреслюється однією рискою так, щоб можна було прочитати закреслене, а зверху пишуть правильну суму (або текст). Виправлення помилки повинно бути застережено надписом "Виправлено" і підтверджене підписом: у документі – особи, що підписала документ, в обліковому регістрі – особи, що зробила виправлення, з зазначенням дати. Цим способом користуються для виправлення описок або арифметичних помилок, допущених у документах (окрім банківських, касових і цінних паперів) або в облікових регістрах, якщо помилка була швидко виявлена і не позначилася на підсумках облікових записів.

Якщо ж помилка пов'язана з неправильною кореспонденцією рахунків або виявлена після підбиття підсумків в облікових регістрах, виправляти її коректурним способом не можна, тому що при закресленнях і виправленнях записів у кількох місцях регістр набуває неохайного вигляду. Помилки такого характеру виправляють способом "червоного сторно" або доповнюючих бухгалтерських проводок.

Спосіб "червоне сторно" полягає у тому, що неправильний бухгалтерський запис роблять повторно в тій самій кореспонденції рахунків, що й помилковий запис, але червоним кольором, що означає від'ємні числа. При підбитті підсумків суми, записані червоним кольором, віднімаються. Одночасно звичайним чорнилом роблять другий запис із зазначенням правильної кореспонденції рахунків і суми. В результаті одержують правильне відображення операції в обліку.

Виправлення помилок способом "сторно" оформляють спеціальною бухгалтерською довідкою, в якій робиться посилання на номер і дату помилкового запису, що підлягає виправленню, а також документа, який послужив підставою для цього запису.

Приклад. За документом списано паливо (на суму 3800 грн.), яке помилково було віднесено на затрати виробництва (треба – на загальновиробничі витрати). В бухгалтерському обліку витрачене паливо відображено проводкою:

 

Д-т рах. "Виробництво"

К-т рах. "Паливо" 3800 грн.

Для виправлення помилкового запису в цій же сумі і кореспонденції рахунків роблять запис червоним кольором:

Д-т рах. "Основне виробництво"

К-т рах. "Паливо" 3800 грн.

Після цього роблять правильний запис (звичайним чорнилом):

Д-т рах. "Загальновиробничі витрати"

К-трах. "Паливо" 3800 грн.

 

3 прикладу видно, що перший помилковий запис було анульовано другим, виправним записом в тій самій кореспонденції рахунків і сумі, але червоним кольором. Третій запис відображає операцію правильно. При визначенні оборотів враховано тільки третій запис. Спосіб "червоного сторно" застосовують і в тому випадку, якщо запис на рахунках зроблено в правильній кореспонденції рахунків, але в перебільшеній сумі.

Тоді на суму різниці між помилково записаною (перебільшеною) і правильною сумою роблять часткове сторно.

Якщо, наприклад, у попередньому прикладі проводка була складена правильна, але сума перебільшена на 800 грн., то на цю суму роблять сторнувальний запис.

З прикладу видно, що перший помилковий запис у перебільшеній сумі (3800) виправлений другим записом на різницю між перебільшеною і правильною сумами операції.

Виправлення помилки у цьому випадку обмежується тільки одним сторнувальним записом на зайву суму. Обороти на рахунках показують реальну вартість витраченого палива.

Спосіб доповнюючих проводок застосовують у тих випадках, коли в облікових записах кореспонденцію рахунків вказано правильно, але операцію записано в меншій сумі, ніж потрібно. В цьому випадку складають доповнюючу бухгалтерську проводку в тій самій кореспонденції рахунків, що й початковий запис, на різницю між правильною і зменшеною сумою операції.

Якщо, наприклад, у попередньому прикладі бухгалтерська проводка була складена правильно, але в меншій сумі (на 50 грн.), то на цю суму роблять доповнюючий запис:

Д-т рах. "Виробництво"

К-трах. "Паливо" 50 грн.

З прикладу видно, що перший запис є помилковим, а доповнюючий запис зроблено на різницю між правильною і помилковою (зменшеною) сумою операції. Підсумок обох записів правильно відображає здійснену операцію – вартість фактично витраченого палива на виробництво.

Всі доповнюючі проводки, як і сторнувальні, складають на підставі бухгалтерської довідки з обов'язковим посиланням на номер і дату помилкового запису.

При меморіально-ордерній формі бухгалтерського обліку та формі обліку Журнал-головна для виправлення помилкових записів способом "червоного сторно" або доповнюючих проводок складають новий меморіальний ордер, який реєструють у звичайному порядку в реєстраційному журналі, а потім роблять виправні записи у відповідних регістрах синтетичного й аналітичного обліку.

При журнально-ордерній формі помилки в облікових записах виправляють в такому порядку. Якщо помилку у журналі-ордері виявлено після підбиття підсумків, але до перенесення у Головну книгу, виправлення роблять у передбачених для цього підсумкових рядках і графах. Після перенесення у Головну книгу підсумків журналів-ордерів ніякі виправлення в них не допускаються. Виявлена помилка виправляється за допомогою окремого додаткового запису у Головній книзі. Бухгалтерські довідки, якими оформлені виправні записи, зберігаються в папках при відповідних облікових регістрах. Перевагою сторнувальних і доповнюючих записів є те, що вони забезпечують правильне відображення оборотів на рахунках, правильну кореспонденцію між ними й економічну сутність відображених операцій. Тому вони використовуються не тільки для виправлення помилкових записів, а й для уточнення дебетових і кредитових оборотів окремих рахунків і коригування оцінки матеріальних цінностей (наприклад, при списанні відхилення між плановою і фактичною собівартістю випущеної із виробництва готової продукції, придбаних предметів праці тощо).

Для уникнення можливого порушення тотожності показників поточного обліку і звітності після складання балансу та інших форм звітності ніякі виправлення в облікових записах за звітний період, як правило, не дозволяються. Уточнення звітних даних і виправлених помилок, що стосуються минулого звітного періоду, відображають у регістрах наступного звітного періоду при відкритті рахунків.