Цели и концепции финансового управленческого учета

Необходимо различать финансовый и управленческий учет (Financial Accounting and Managerial/Management Accounting). Главное различие состоит в целях этих видов учета и основных пользователях бухгалтерской информации. Управленческий учет главным образом готовит информацию для внутренних пользователей - руководителей всех уровней предприятия, а финансовый учет обеспечивает подготовку, отчеты, анализ и обработку бухгалтерской информации для внешних пользователей.

Ведение финансового учета является обязательным на основе строгого следования общепринятым принципам учета и отчетности в той или иной стране, в то время как управленческий учет не требует государственного регулирования и регламентации, его внедрение зависит только от решения руководства предприятия. В этой связи, все, что наработано полезного в разных странах в этой области, уже сейчас можно с успехом применять на наших предприятиях.

В большинстве развитых западных стран правила финансового учета отличаются от правил налогового учета (Tax Accounting). Налоговый учет не является отдельной самостоятельной системой учета и его было бы правильнее называть налоговыми расчетами. Это связано, во-первых, с различием целей этих двух систем и, во-вторых, с исторически сложившимися отличиями государственного и законодательного регулирования. Об этом надо всегда помнить бухгалтеру, потому что конкретные методы оценки, расчетов, справедливые для финансового учета, не всегда могут быть применимы для расчета налогооблагаемых показателей и следовательно, самих налогов.

Обобщенно:

цель ФУ – предоставление данных для составления финансовой отчетности как для внутренних, так и джля внешних пользователей, цель УУ – предоставление информации менеджерам всех уровней предприятия для принятия управленческих решений;

способы отражения информации в ФУ – двойная запись, в УУ – любая система, которая является полезной для сбора и анализа информации;

объект изучения ФУ – предприятие в целом, в УУ – отдельное подразделение, рабочее место, цех и т.п.;

система измерителей ФУ – денежные единицы, УУ – натуральные показатели, трудовые и т.п.;

обязательность ведения учета ФУ – обязательно на общепринятых правилах, в соответствии с международными стандартами, УУ – правил нет, внутреннее дело предприятия;

степень надежности ФУ – говорит о свершившихся фактах, УУ – говорит о будущих событиях, носит субъективный характер.

Уже в течение нескольких лет Россия реформирует систему бухгалтерского учета и отчетности в соответствии с Международными стандартами. Эта задача была сформулирована еще в 1996 году, когда министр экономики Евгений Ясин возглавил правительственную комиссию, подготовившую предложения по этому вопросу. Затем Постановлением Правительства № 283 от 6 марта 1998 года была официально принята Программа реформирования бухгалтерского учета в России в соответствии с МСФО.

Значение Международных стандартов финансовой отчетности в последние годы растет во всем мире. (1973 год – Комитет по выработке международных стандартов бухгалтерского учета (IASC) разработал три стандарта.) Европейский Союз и многие другие страны уже приняли решение о переходе от национальных стандартов к МСФО, отдельные страны ЕС (например, Германия, Италия, Франция) уже разрешили своим компаниям вести учет в соответствии с МСФО, и недавно ЕС объявил о намерении сделать МСФО обязательными для всех 6700 компаний, входящих в котировальные листы фондовых бирж ЕС, а также для всех компаний, выпускающих проспекты эмиссий. В настоящее время вносятся соответствующие изменения в Директиву ЕС № 4 «О корпоративной отчетности». Сейчас в ЕС используются две системы финансовой отчетности, которые могут служить в качестве общепринятых стандартов: GAAP США и МСФО (в 1998 году отчетность в соответствии с МСФО представили 210 компаний стран ЕС, а в соответствии с американскими стандартами — 235 компаний). Обе системы ориентированы на инвесторов и обеспечивают одинаковый уровень защиты их интересов. Однако на практике составление отчетности в соответствии с данными стандартами регулируется по-разному. Также предпринимаются определенные шаги к объединению МСФО и GAAP США в единую систему стандартов.

В настоящее время завершилась работа над основными стандартами, перечисленными в соглашении между КМСФО и Международной организации комиссий по ценным бумагам (IOSCO). 17 мая 2000 года IOSCO объявила о том, что она завершила оценку МСФО и рекомендовала своим членам разрешить транснациональным компаниям — эмитентам использовать МСФО при составлении финансовой отчетности для размещения акций и прохождения процедуры листинга на международных фондовых биржах.

Экономические преимущества перехода на международные стандарты финансовой отчетности заключаются в том, что они направлены на обеспечение прозрачности финансовых данных и отражение реальной экономической ситуации, что позволяет пользователям отчетности предприятий принимать правильные, обоснованные экономические решения. Улучшение качества бухгалтерской информации необходимо не только предприятиям, имеющим или желающим привлечь сторонних инвесторов. Качественная и полная информация необходима прежде всего для руководителей предприятий, которые должны иметь всю необходимую информацию, представляющую достоверно и реально экономические условия хозяйствования, для принятия более эффективных решений по управлению предприятием.

Международные организации, занимающиеся проблемами гармонизации и унификации бухгалтерского учета и отчетности и влияющие на разработку стандартов финансовой отчетности, включают в себя Международный Комитет по Бухгалтерским Стандартам (IASC/International Accounting Standards Committee), Международную Федерацию бухгалтеров (IFAC/International Federation of Accountants), межправительственную рабочую группу экспертов по международным стандартам учета и отчетности при ООН (ISAR/Intergovernmental working group of experts on InternationalStandards of Accounting and Reporting), Организацию экономического сотрудничества и развития (OECD/Organization for Economic Cooperation and Development), Международную организацию комиссий по ценным бумагам (lOSCO/International Organization of SecuritiesCommissions) и другие.

Также существует много региональных организаций, разрабатывающих стандарты финансового учета и аудита для стран, входящих в эти регионы.

Теория бухгалтерского учета обеспечивает основу для практического ведения учета. Общепринятые принципы бухгалтерского учета в США (GAAP/Generally AcceptedAccounting Principles) являются системой правил и процедур, при помощи которых устанавливается определенная практика ведения бухгалтерского учета в данное время. Основные организации, регулирующие учет и -отчетность в США: Совет по стандартам финансового учета (FASB/Financial Accounting Standards Board), Американский институт дипломированных общественных бухгалтеров (AlCPA/American Institute of Certified PublicAccountants), Комиссия по ценным бумагам и биржам (SEC/Securities and ExchangeCommission), Налоговое управление (IRS/Intemal Revenue Service), Совет по стандартам учета в государственных организациях (GASB/Govemment Accounting Standards Board). Рост экономической мощи Соединенных Штатов в первой половине нашего столетия имел, результатом рост влияния теоретических позиций и практики американской модели не только в Германии и Японии, но и в развивающихся странах, в частности Бразилии, Израиле, Мексике, Филиппинах.

Основные концепции бухгалтерского учета

• концепция денежного измерения (the concept of money measure);

• концепция самостоятельности предприятия (the concept of separate entity);

• концепция продолжающейся деятельности/предположение непрерывности (goingconcern/continuity assumption);

• принцип стоимости (себестоимости) (cost principle);

• правило соответствия (доходов и расходов учетному периоду) (matching rule);

• принцип учетного периода (accounting period).

Концепция денежного измерения гласит, что все хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете в денежном измерении. Денежная оценка является обощающим измерителем разнородных видов хозяйственных средств.

Концепция самостоятельности предприятия (separate entity). Каждое предприятие рассматривается в учете как самостоятельная единица, отдельная от всех контрагентов, а также от его собственников. Наиболее общими формами организации бизнеса являются единоличное хозяйствование, товарищество и корпорация (акционерное общество). Несмотря на то, что в первых двух формах собственность предприятий не отделена юридически от собственности их владельцев, бухгалтер рассматривает каждую из этих трех форм организации бизнеса как обособленную хозяйствующую единицу.

Концепция работающего предприятия или предположение непрерывности (goingconcern/continuity assumption). Финансовая отчетность обычно должна составляться на основе допущения, что, пока не известно обратное, предприятие функционирует неограниченный период, т. е. у предприятия нет намерения в обозримом будущем ликвидироваться или существенно сократить объем операций. Это допущение является крайне важным, одним из методологических принципов определения финансовых результатов. В российских нормативных законодательных документах эта концепция определяется как допущение непрерывной деятельности.

Принцип стоимости/себестоимости (cost principle). Согласно этому принципу все активы учитываются по цене приобретения (себестоимости изготовления) и эта цена служит основой для, оценки их будущего использования, а обязательства и составляющие собственного капитала отражаются в сумме, зафиксированной на момент их возникновения.

Для оценки элементов финансовой отчетности МСФО позволяют использовать различные методы. Помимо фактической стоимости приобретения, разрешается использование восстановительной стоимости, возможной цены продажи (погашения) и дисконтированной стоимости.

Восстановительная стоимость определяется суммой денежных средств или их эквивалентов, которая должна быть заплачена за приобретение аналогичного актива в современных условиях. Обязательства отражаются по недисконтированной сумме денежных средств или их эквивалентов, которая потребовалась бы для их погашения на дату отчета.

Возможная цена продажи означает сумму денежных средств, которая может быть получена в настоящее время от продажи актива в обычных условиях. Обязательства отражаются по недисконтированной сумме денежных средств, которая необходима для их погашения в нормальных условиях.

Дисконтированная стоимость рассчитывается как будущее чистое поступление денежных средств, которое будет создавать данный актив при нормальных условиях, или как будущее чистое выбытие денежных средств, которое потребуется для погашения обязательств при нормальном ходе дел.

Наиболее широко используемой оценкой для составления финансовой отчетности является фактическая (историческая) стоимость, однако на практике для оценки некоторых элементов отступают от этого принципа, например, инвестиции в ценные бумаги и отдельные или все виды запасов могут отражаться в отчетах по наименьшей из двух величин: себестоимости и возможной чистой цены продажи/рыночной цены, пенсионные обязательства могут отражаться по их дисконтированной стоимости.

Правило соответствия доходов и расходов отчетному периоду (matching rule). В соответствии с этим правилом доходы должны быть отнесены к тому учетному периоду, в котором товары были проданы, услуги оказаны, а расходы к тому периоду, когда они были понесены для получения этих доходов. Для реализации на практике этого правила используется учет по методу начисления (accrual accounting), который заключается в отражении финансовых последствий всех операций и событий в те периоды, когда они имели место, а не в периоды, когда были получены или выплачены денежные средства.

Финансовая отчетность, составленная по методу начислений, дает информацию не только о прошлых операциях, связанных с движением денежных средств, но также и об обязательствах заплатить деньги в будущем и о ресурсах, представляющих денежные средства, которые будут получены в будущих периодах. Таким образом, обеспечивается сравнимость результатов деятельности за равные периоды, и тем самым повышается полезность информации для принятия разного рода экономических решений.

Непосредственно в международных стандартах учет по методу начисления и непрерывность деятельности рассматриваются как основополагающие допущения финансового учета.