Первоначальная стоимость амортизируемого имущества составляет более 100 000 руб.

Объекты, не подлежащие амортизации. В соответствии с п. 2 ст. 256 Налогового кодекса РФ не подлежат амортизации следующие виды имущества:

1) имущество бюджетных организаций;

2) имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемого для осуществления некоммерческой деятельности, имущество некоммерческих организаций, приобретенное в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемое для осуществления такой деятельности, включается в состав амортизируемого имущества.

3) имущество, приобретенное (созданное) за счет бюджетных средств целевого финансирования. Указанная норма не применяется в отношении имущества, полученного налогоплательщиком при приватизации;

4) объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты;

5) приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства. При этом стоимость приобретенных изданий и стоимость культурных ценностей, приобретенных музеями, являющимися бюджетными учреждениями, в Музейный фонд РФ, включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов и др.

Из состава амортизируемого имущества исключаются следующие объекты основных средств:

- переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование, за исключением основных средств, переданных в безвозмездное пользование органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям в случаях, если эта обязанность налогоплательщика установлена законодательством Российской Федерации;

- переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

- находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев, за исключением случаев, если основные средства в процессе реконструкции или модернизации продолжают использоваться налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение дохода.

При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации. При этом срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта на консервации.

Пунктом 1 ст. 258 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что амортизируемое имущество должно распределяться по амортизационным группам.

Основанием для отнесения в соответствующую группу будет срок полезного использования.

Срок полезного использования – это период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служат для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Данный показатель является одним из основных характеристик амортизируемого имущества.

Статья 258 позволяет налогоплательщику определять срок полезного использования самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта и на основании классификации основных средств, определяемой на основании Постановления Правительства РФ от 01.01.2002 г. N 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы».

Следовательно, при отнесении имущества к определенной амортизационной группе налогоплательщик, с одной стороны, должен руководствоваться перечнем, установленным Правительством Российской Федерации, а с другой стороны, ему даны права самостоятельно определять срок полезного использования.

Кроме того, у налогоплательщика имеется право увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию. Это возможно в том случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта амортизируемого имущества произошло увеличение срока его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

Возможны ситуации, когда некоторые виды основных средств могут быть не указаны в амортизационных группах. В подобных случаях согласно п. 6 ст. 258 Налогового кодекса РФ срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей.

Что касается срока полезного использования нематериальных активов, то он определяется следующим образом:

- исходя из срока действия патента, свидетельства и из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства;

- исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами;

- по нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на десять лет (но не более срока деятельности налогоплательщика).

В соответствии с п. 3 ст. 258 Налогового кодекса РФ амортизируемое имущество должно быть распределено по десяти амортизационным группам:

- первая группа – все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно;

- вторая группа – имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно;

- третья группа – имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно;

- четвертая группа – имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно;

- пятая группа – имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно;

- шестая группа – имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно;

- седьмая группа – имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно;

- восьмая группа – имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно;

- девятая группа – имущество со сроком полезного использования свыше 25 лет до 30 лет включительно;

- десятая группа – имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет.

В соответствии с п. 1 ст. 259 Налогового кодекса РФ налогоплательщики имеют право начислять амортизацию двумя методами:

1) линейным методом;

2) нелинейным методом.

Сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно.

Метод начисления амортизации организация устанавливает самостоятельно ко всем объектам амортизируемого имущества (за исключением объектов, амортизация по которым начисляется только линейным методом в соответствии с п. 3 ст. 259 НК РФ) и отражается в учетной политике для целей налогообложения. Исключение составляют: здания, сооружения, передаточные устройства, нематериальные активы, входящие в восьмую-десятую амортизационные группы, независимо от срока ввода в эксплуатацию, в отношении которых может применяться только линейный метод. Таким образом, с 2009 г. по всему амортизируемому имуществу группы должен применяться либо только линейный, либо только нелинейный метод. Организации предоставляется возможность менять их в процессе использования имущества. При этом если переход на нелинейный метод не ограничивается какими-либо временными рамками, то вернуться обратно на линейный метод можно будет только через пять лет. Изменение метода начисления амортизации допускается с начала очередного налогового периода. При использовании линейного метода начисления амортизации; сумма начисленной за один месяц амортизации по объекту амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта. При расчете нормы амортизации принимается во внимание срок полезного использования данного объекта, выраженный в месяцах и без учета сокращения или увеличения этого срока (без учета коэффициентов, повышающих либо понижающих норму амортизации).

Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. Что касается прекращения начисления амортизации, то оно прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

Следовательно, для каждого объекта индивидуально должны быть определены два показателя, применяемых в целях налогообложения:

1) первоначальная (восстановительная) стоимость;

2) норма амортизации по данному объекту.

В свою очередь норма амортизации определяется по каждому объекту по формуле

 

                                   К = 1/n х 100 %,                                        (3)    

 

где К – норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

   n – срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

Порядок применения нелинейного метода, начиная с 2009 г. изложен в новой ст. 259.2 НК РФ. Его главное отличие от прежнего нелинейного метода заключается в том, что амортизацию необходимо начислять не по каждому отдельному объекту основных средств, а по амортизационным группам.

На первое число налогового периода, с начала которого в налоговой учетной политике установлено применение нелинейного метода начисления амортизации, для каждой амортизационной группы (подгруппы) нужно определить суммарный баланс.

Такой баланс представляет собой суммарную остаточную стоимость всех объектов амортизируемого имущества, относящихся к данной амортизационной группе.

Подгруппы в составе амортизационной группы формируют объекты амортизируемого имущества, к которым применяются повышающие или понижающие коэффициенты.

Учет амортизационных групп и подгрупп ведется отдельно. Большинство предприятий ведет автоматизированный учет основных средств, поэтому раздельный учет основных средств по группам и подгруппам не должен создавать проблемы.

Суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется на первое число каждого месяца, для которого рассчитывается сумма начисленной амортизации согласно ст.259.2 НК РФ.

По мере ввода в эксплуатацию новых объектов амортизируемого имущества их первоначальная стоимость увеличивает суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы). Первоначальная стоимость данных объектов включается в суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) с первого числа месяца, следующего за месяцем, когда они были введены в эксплуатацию.

При изменении первоначальной стоимости основных средств в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов (п. 2 ст. 257 НК РФ) суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость указанных объектов, учитываются в суммарном балансе соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

Суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) ежемесячно уменьшается на суммы начисленной по этой группе (подгруппе) амортизации.

Сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется исходя из произведения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы) на начало месяца и норм амортизации.

Исчисление суммы амортизации производится по формуле

 

                                       А = В х к: 100,                                      (4)

 

где А – сумма начисленной амортизации за данный месяц для соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

     В – суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

     к – норма амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы). Нормы амортизации определены п. 5 ст. 259.2 в процентах (в месяц) к остаточной стоимости.

 

Т а б л и ц а 3.2 – Нормы амортизации для нелинейного метода

Амортизационная группа	Норма амортизации (месячная), %
Первая	14,3
Вторая	8,8
Третья	5,6
Четвертая	3,8
Пятая	2,7
Шестая	1,8
Седьмая	1,3
Восьмая	1,0
Девятая	0,8
Десятая	0,7

 

В Налоговом кодексе определены для нелинейного метода нормы амортизации и для восьми-десяти групп, хотя как указывалось выше к ним применяется исключительно линейный метод.

При реконструкции, модернизации, дооборудовании основного средства, его стоимость учитывается и увеличивает суммарный баланс группы.

Таким образом, за каждый месяц суммарный баланс увеличивается на сумму вводимых в эксплуатацию основных средств и уменьшается на сумму амортизации.

Поскольку остаточная стоимость определяется не по каждому объекту основных средств, а в целом по группе, то в некоторых ситуациях возникает необходимость исчисления остаточной стоимости по отдельным объектам основных средств.

Такая необходимость появляется, в частности, при реализации основного средства, поскольку в этой ситуации возникают определенные налоговые последствия.

Остаточная стоимость объектов амортизируемого имущества, амортизация по которому начисляется нелинейным методом, определяется по формуле

 

                                    n

                                  Sn = S х (1 - 0,01 х K),                          (5)

 

где Sn - остаточная стоимость указанных объектов по истечении n месяцев после их включения в соответствующую амортизационную группу;

S - первоначальная (восстановительная) стоимость указанных объектов;

n - число полных месяцев, прошедших со дня включения указанных объектов в соответствующую амортизационную группу до дня их исключения из состава этой группы;

к - норма амортизации, применяемая в отношении соответствующей амортизационной группы.

При выбытии объектов амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) уменьшается на остаточную стоимость таких объектов.

 Если в результате выбытия амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) был уменьшен до нуля, такая амортизационная группа (подгруппа) ликвидируется.

Если величина суммарного баланса амортизационной группы (подгруппы) станет меньше 20 000 руб., то в месяце, следующем за месяцем, когда указанное значение было достигнуто, налогоплательщик вправе ликвидировать указанную группу, включив значение суммарного баланса по ней в состав внереализационных расходов текущего периода.

Несомненно, применение нелинейного метода в начальный период позволит увеличить расходы организации в виде амортизационных отчислений, что уменьшит базу для налога на прибыль. Однако, значительно усложнится сам процесс ведения бухгалтерского учета.

Применение повышающих коэффициентов. В некоторых случаях налогоплательщику предоставлено право на применение повышающих коэффициентов. Порядок их применения установлен ст. 259.3 Налогового кодекса РФ.

Налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше двух в отношении следующих объектов амортизируемого имущества:

- основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности в отношении амортизируемых основных средств, которые были приняты на учет до 1 января 2014 г. Указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой-третьей амортизационным группам;

- собственных основных средств налогоплательщиков - сельхозорганизаций промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты);

- собственных основных средств налогоплательщиков - организаций, имеющих статус резидента промышленно-производственной особой экономической зоны или туристско-рекреационной особой экономической зоны либо участника свободной экономической зоны;

-  амортизируемых основных средств, относящихся к объектам, имеющим высокую энергетическую эффективность, в соответствии с перечнем таких объектов, установленным Правительством Российской Федерации, или к объектам, имеющим высокий класс энергетической эффективности, если в отношении таких объектов в соответствии с законодательством Российской Федерации предусмотрено определение классов их энергетической эффективности.

Налогоплательщики могут применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше трех:

- в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), налогоплательщиков, у которых данные основные средства должны учитываться согласно условиям договора финансовой аренды (договора лизинга). Указанный коэффициент не применяется при любом методе амортизации к основным средствам - объектам лизинга, относящимся к первой-третьей амортизационным группам;

- по основным средствам, используемым исключительно в научно-технической деятельности.

- в отношении амортизируемых основных средств, используемых налогоплательщиками, указанными в п. 1 ст. 275.2 НК РФ, исключительно при осуществлении деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья.

Налоговый учет доходов и расходов по операциям с амортизируемым имуществом ведется пообъектно, за исключением сумм амортизации, начисленной по амортизационным группам (подгруппам) объектов основных средств при нелинейном методе (ст. 323 НК РФ).

Аналитический учет по амортизируемому имуществу должен содержать информацию:

- о первоначальной стоимости амортизируемого имущества, реализованного (выбывшего) в отчетном (налоговом) периоде (ст. 323 НК РФ);
   - об изменениях первоначальной стоимости таких основных средств при достройке, дооборудовании, реконструкции, частичной ликвидации (ст. 323 НК РФ);

- о принятых организацией сроках полезного использования основных средств и нематериальных активов;

- сумме начисленной амортизации по амортизируемым основным средствам и нематериальным активам за период с даты начала начисления амортизации до конца месяца, в котором такое имущество было реализовано (выбыло), - для тех объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом;

- сумме начисленной амортизации и суммарном балансе каждой амортизационной группы и каждой амортизационной подгруппы (при нелинейном методе);

- об остаточной стоимости выбывающих объектов амортизируемого имущества. Речь идет об объектах, входящих в амортизационные группы (подгруппы), остаточная стоимость которых определяется в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ;

- о цене реализации амортизируемого имущества исходя из условий договора купли-продажи;

- о дате приобретения и дате реализации (выбытия) имущества;

- о дате передачи имущества в эксплуатацию, о дате исключения из состава амортизируемого имущества по основаниям, предусмотренным п.3 ст. 256 НК РФ, о дате расконсервации имущества, о дате окончания договора безвозмездного пользования, о дате завершения работ по реконструкции, о дате модернизации;

- о понесенных налогоплательщиком расходах, связанных с реализацией (выбытием) амортизируемого имущества, в частности расходах, предусмотренных пп.8 п. 1 ст. 265 НК РФ, а также расходах по хранению, обслуживанию и транспортировке реализованного (выбывшего) имущества.

С 1 января 2006 г. у организаций появилась возможность единовременно учитывать в расходах 10 % первоначальной стоимости основных средств (за исключением полученных безвозмездно) и расходов на их достройку, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение или частичную ликвидацию (п. 1.1 ст. 259 НК РФ).

Начиная с 2009 г. подобные затраты можно включать в расходы отчетного (налогового) периода в сумме, не превышающей 30 % первоначальной стоимости основных средств (в данную категорию не включается имущество, отнесенное к первой, второй, восьмой-десятой группам, по которому амортизационная премия составит не более 10 %, а также полученное на безвозмездной основе).

Если имущество будет реализовано до истечения пяти лет с момента введения его в эксплуатацию, амортизационная премия должна быть восстановлена и включена в базу по налогу на прибыль. Восстановлению подлежит как 30-процентная, так и 10-процентная премия. Следует отметить, что применение амортизационной премии является правом, а не обязанностью налогоплательщика, поэтому данный вопрос также следует решать с учетом особенностей предпринимательской деятельности организации.