Международные стандарты финансовой отчетности

КУРС ЛЕКЦИЙ

МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

ЮДИНА Т.А.

РАЗДЕЛ 1 КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ОСНОВЫ И РАЗВИТИЕ МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ.. 2

1.1 Развитие международных стандартов финансовой отчетности. 2

1.2 Концептуальные основы представления финансовой отчетности по МСФО.. 4

РАЗДЕЛ 2 СОДЕРЖАНИЕ И ПОРЯДОК ПРЕДСТАВЛЕНИЯ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ 6

2.1 МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности». 6

2.2 МСФО (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств». 9

2.3 МСФО (IAS) 34 «Промежуточная финансовая отчетность». 10

2.4 МСФО (IFRS) 1 «Первое применение Международных стандартов финансовой отчетности» 10

2.5 МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» 11

РАЗДЕЛ 3 ТРЕБОВАНИЯ МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ К ОТДЕЛЬНЫМ ЭЛЕМЕНТАМ ОТЧЕТНОСТИ.. 12

3.1 МСФО (IAS) 16 «Основные средства». 12

3.2 МСФО (IAS) 17 «Аренда». 13

3.3 МСФО (IFRS) 5 «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность». 13

3.4 МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы». 14

3.5 МСФО (IAS) 40 «Инвестиционное имущество». 14

3.6 МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов». 15

3.7 МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам». 16

3.8 МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы». 16

3.9 МСФО (IAS) 20 «Учет субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи» 17

3.10 МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации», МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка», МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты», МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации». 18

3.11 МСФО (IFRS) 2 «Выплаты на основе долевых инструментов». 21

РАЗДЕЛ 1 КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ОСНОВЫ И РАЗВИТИЕ МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Развитие международных стандартов финансовой отчетности

 

Глобализация экономических отношений повлекла за собой унификацию правил ведения бухгалтерского учета во всем мире. Прогресс гармонизации систем бухгалтерского учета потребовал разработки и внедрения международных стандартов финансовой отчетности. В первой половине ХХ-го века в США начали разрабатывать систему национальных общепризнанных стандартов бухгалтерского учета и отчетности, которые добровольно применялись крупными компаниями, представленными на фондовых биржах. На этой основе возникла система ОПБУ США – US GAAP.

  GAAP (Generally Accepted Accounting Principles) – Общепринятые принципы бухгалтерского учета – описание основ (правил) ведения бухгалтерского учета. Эти принципы обеспечивают общую структуру, определяющую, какая информация включена в отчеты и как это информация должна быть представлена. Как правило, выделяются три уровня стандартизации правил финансового учета: национальный, региональный и международный.

 

Национальный уровень	Региональный уровень	Международный уровень
Разрабатываются профессиональными бухгалтерскими организациями и действуют в отдельной стране на основе требований государства	Действуют в нескольких странах одного региона	Действуют в рамках сформированной международной учетной системы на основе разработанного единого набора стандартов применимых для компаний в любой стране
US GAAP (США) UK GAAP (Великобритания), GAAP др.	Европейский Союз Тихоокеанский регион, Африка	СМСФО, МФБ, МОК ЦБ, ОЭСР

 

 

Структура Совета МСФО

Наблюдательный Совет – попечители по утверждению и надзору. Основная задача – обеспечение официального взаимодействия между регуляторами рынков капитала и Фондом СМСФО. В Совет входят чиновники Европейской Комиссии, Агентства по финансовым услугам Японии, Комиссии по ценным бумагам и биржам США, Комиссии по развивающимся рынкам МОКЦБ. 

Фонд СМСФО – осуществляет общее руководство СМСФО. Назначает членов Совета МСФО и Комитетов, обеспечивает финансирование деятельности СМСФО и осуществляет контроль.

Совет МСФО – с апреля 2001 г. Преобразован из Комитета МСФО. Совет занимается разработкой и изданием МСФО, проектов стандартов, выносит решения об одобрении интерпретаций.

Консультационный совет по стандартам – консультирует Совет МСФО по приоритетным вопросам деятельности.

Комитет по интерпретациям – рассматривает интерпретации, касающиеся применения отдельных стандартов, руководство по разъяснению вопросов, которые не рассмотрены в стандартах.

Цели Совета МСФО - разработка в общественных интересах единого комплекта высококачественных, понятных и применимых (подлежащих соблюдению) в любой стране стандартов, требующих предоставления качественной информации в финансовой отчетности в целях содействия участникам рынков капитала в разных странах мира и другим пользователям в принятии ими экономических решений; продвижение международных стандартов, контроль их применения и интерпретации; обеспечение сближения учетных стандартов разных стран с международными.

 

До реорганизации в 2001 году перед Комитетом МСФО стояла задача гармонизации национальных стандартов, т.е. приведения в соответствие с международными требованиями. После реорганизации перед Советом МСФО была поставлена задачаконвергенции, т.е. активного взаимодействия с национальными регулирующими органами с целью выработки совместных решений, направленных на улучшение качества представления информации.

Статус МСФО. МСФО – это принципы. Это означает, что требуется применить профессиональное суждение, прогнозные или вероятностные оценки и т.д. Стандарты разрабатываются профессиональной международной организацией, но правовой статус им придает решение конкретного органа на национальном или межнациональном уровне, (например, одобрение МСФО в ЕС). МСФО не привязаны к правовой системе отдельной страны, поэтому финансовая отчетность по МСФО содержит дополнительную информацию, включение которой обусловлено требованиями национального законодательства или правилами листинга.

Система МСФО

Применение МСФО в России

 

Постановлением Правительства РФ от 25 февраля 2011 г. N 107 утверждается «Положение о признании Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности для применения на территории Российской Федерации». В Положении указан состав документов, подлежащих признанию, процедуры проведения экспертизы применимости МСФО и введения их в действие на территории РФ, порядок опубликования, а также механизм взаимодействия Минфина России, Федеральной службы по финансовым рынкам, Центрального банка Российской Федерации и экспертного органа.[2]

Приказом Минфина России от 25.11.2011 г. № 160н «О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации» международные стандарты финансовой отчетности введены в действие в России.[3]

К 2015 году в России в обязательном порядке отчитываться по международной системе станут участники рынка ценных бумаг на профессиональном уровне, акционерные инвестиционные фонды, негосударственные пенсионные фонды, управляющие организации инвестиционных и негосударственных пенсионных фондов.

 

РАЗДЕЛ 2 СОДЕРЖАНИЕ И ПОРЯДОК ПРЕДСТАВЛЕНИЯ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Необоротные активы

Основные средства

Гудвил

НМА

Инвестиции, учитываемые по методу долевого участия

Инвестиции, имеющиеся в наличии для продажи

Оборотные активы

Запасы

Торговая и прочая дебиторская задолженность

Прочие оборотные активы

Денежные средства и эквиваленты

ИТОГО АКТИВЫ

 

Долгосрочные обязательства

Долгосрочные займы

Отложенные налоги

Долгосрочные резервы

 

Краткосрочные обязательства

Торговая и прочая кредиторская задолженность

Краткосрочные займы

Текущая часть долгосрочных займов

Текущий налог к оплате

Краткосрочные резервы

Прочий совокупный доход

1. Компоненты, которые НЕ могут быть реклассифированы в ОПУ

- переоценка ОС

- актуарные прибыли (убытки) по пенсионным планам

- изменение СС ФО, связанные с собственным кредитным риском

- налог на прибыль

 

1. Компоненты, которые могут быть реклассифицированы в ОПУ

- прибыли (убытки) по ФА (долговым инструментам, учитываемым по СС

- курсовые разницы,

- эффективная часть доходов и расходов по инструментам хеджирования

- налог на прибыль.

= ИТОГО СОВОКУПНЫЙ ДОХОД за год

 

Прибыль приходящаяся на

- контролирующих акционеров

- неконтролирующую долю участия (НДУ)

 

Прибыль на акцию

- базовая

- пониженная

 

 

Отчет об изменениях в собственном капитале. Предприятие должно представлять отчет об изменениях в капитале, содержащий следующую информацию:

1) общий совокупный доход за период, показывая отдельно итоговые суммы, относимые на собственников материнского предприятия и на неконтролирующие доли;

2) для каждого компонента капитала, эффект ретроспективного применения или ретроспективный пересчет, признанный в соответствии с МСФО (IAS) 8;

3) для каждого компонента капитала, сверку балансовой стоимости на начало и конец периода, отдельно раскрывая изменения, обусловленные:

- статьями прибыли или убытка;

- статьями прочего совокупного дохода;

- операциями с собственниками, действующими в этом качестве, отдельно отражая взносы, сделанные собственниками, и распределения в пользу собственников, а также изменений в непосредственных долях участия в дочерних предприятиях, которые не приводят к утрате контроля.

Изменения в капитале предприятия между двумя отчетными датами отражают увеличение или уменьшения его чистых активов за этот период.

Ретроспективные корректировки и ретроспективный пересчет не представляют собой изменения в капитале, но являются корректировками входящего сальдо нераспределенной прибыли, если какой-либо МСФО не требует ретроспективной корректировки другого компонента капитала.

Пояснительная записка содержит заявление о соответствии МСФО; краткий обзор основных принципов учетной политики; сопроводительная информация по статьям финансовой отчетности в том же порядке, что и порядок представления каждого отчета и каждой статьи;  раскрытие прочей информации (условные обязательства, непризнанные договорные обязательства, цели и политика предприятия в области управления рисками).

РАЗДЕЛ 3 ТРЕБОВАНИЯ МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ К ОТДЕЛЬНЫМ ЭЛЕМЕНТАМ ОТЧЕТНОСТИ

Убыток от переоценки признается в отчете о прибылях и убытках, за исключением той его части, которая непосредственно уменьшает положительную переоценку по тому же активу, ранее признанную в составе фонда переоценки.

При продаже (выбытии) переоцененного актива любой положительный остаток дооценки списывается на нераспределенную прибыль (в отчете об изменениях собственного капитала, но не включается в финансовый результат).

МСФО (IAS) 17 «Аренда»

 

Аренда – это договор, по которому арендодатель передает арендатору право на использование актива в течение согласованного срока в обмен на арендную плату.

 

Финансовая аренда – это аренда, при которой по существу происходит переход всех рисков и преимуществ, связанных с владением активом. 

Операционная аренда – любая аренда, отличная от финансовой.

 

Минимальные арендные платежи (МАП) – платежи на протяжении срока аренды, которые арендатор обязан осуществлять вместе с:

- любыми суммами гарантированными арендатором – ДЛЯ арендатора

- любой остаточной стоимостью, гарантированной – ДЛЯ арендодателя

 

Срок полезного использования (СПИ) – это расчетный оставшийся период с начала срока аренды, на протяжении которого предполагается получать выгоды от актива.

 

Процентная ставка, подразумеваемая в договоре аренды – это ставка, при которой дисконтированная стоимость МАП у арендодателя и негарантированная ликвидационная стоимость = равна сумме СС объекта аренды и первоначальных прямых затрат арендодателя.

 

ПРИЗНАКИ финансовой аренды

1. Переход права владения на объект к арендатору в конце срока аренды.
2. Арендатор получает право выкупа объекта аренды по цене существенно ниже СС
3. Срок аренды составляет большую часть СПИ актива.
4. В начале срока аренды дисконтированная стоимость МАП практически равна СС объекта.
5. Убытки, связанные с расторжением договора аренды, покрываются арендатором

 

На практике возмещаемая стоимость актива может существенно отличаться от СС. Количественно оценить показатели возмещаемой стоимости применительно к индивидуальному активу как учетной единице не всегда представляется возможным. Для решения этой проблемы стандарт вводит концепцию ЕГДС – единица, генерирующая денежные средства.

Критерии признания

- компания выполнит условия предоставления субсидий

- субсидии будут получены.

 

Условно- безвозвратные займы – это займы, от погашения которых кредитор отказывается при выполнении определенных условий. УБЗ от правительства учитывается как правительственная субсидия, если имеется уверенность в том, что компания выполнит условия невозвращения ссуды.

(Если заем не будет возвращен, то это, по сути, не кредит, а субсидия).

 

Признание субсидий

• в качестве дохода в течение периодов, необходимых для сопоставления с их расходами, которые они компенсируют, на систематической основе. Например, правительственные субсидии, относящиеся к амортизируемым активам – в периоды начисления амортизации.
• Субсидии не кредитуются напрямую на капитал.
• Компенсации уже понесенных затрат и убытков, а также немедленная финансовая помощь, с которой не связаны никакие будущие расходы, должны признаваться в качестве дохода в период получения.
• Неденежные субсидии (актив) оцениваются по СС.

Представление в ФО субсидий, относящихся к доходу (варианты):

• Кредитуются отдельно или в составе общей статьи «Прочие доходы».
• Вычитаются из соответствующих расходов.

 

МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации», МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка», МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты», МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации»

 

Финансовый инструмент – это любой договор, в результате которого одновременно возникают финансовый актив у одной компании и финансовое обязательство или долевой инструмент – у другой.

Финансовые обязательства

классификация	ФО, оцениваемое по СС через прибыль или убыток	ФО, учитываемое по амортизированной стоимости
Первоначальное признание	признается по СС, любые затраты по сделке признаются в прибыли или убытке немедленно	признается по СС за вычетом любых затрат, непосредственно связанных с этим обязательством
Последующая оценка	Учитываются по СС через прибыль или убыток	По амортизированной стоимости с применением ЭПС

Сложные финансовые инструменты. Если финансовый инструмент состоит из обязательства и долевого элемента, то эти его составные части должны быть представлены в отчетности раздельно. Долевой инструмент – это любой договор, подтверждающий право на долю активов компании, оставшихся после вычета всех ее обязательств. Долевой элемент – это остаточная сумма после вычета долгового элемента из общей стоимости инструмента.

 

Например,

конвертируемые облигации – являются первичными финансовыми обязательствами эмитента, которые позволяют владельцу в будущем обменять их на долевые инструменты.

Такие облигации включают: обязанность погасить облигацию (показывается в составе обязательств) и  возможность конвертации (показывается в составе капитала).

Признание в ОФП сложного Финансового инструмента.

1. Определяется долговая часть ФИ (дисконтирование всех денежных потоков)

2. Определяется долевая часть = ФИ – долговая часть

3. Расчет амортизированной стоимости ФИ

 

Обесценение финансовых активов. На каждую отчетную дату компания оценивает наличие объективных признаков обесценения финансовых активов.

Например, при наличии объективного свидетельства обесценения займа или дебиторской задолженности сумма убытка оценивается как разница между балансовой стоимостью актива и приведенной стоимостью будущих потоков денежных средств, дисконтированной по первоначальной эффективной процентной ставке по данному активу. Балансовая стоимость актива снижается посредством использования счета резерва, а сумма убытка признается в отчете о прибылях и убытках. Начисление резерва отражается в отчете о совокупном доходе в составе операционных расходов.

 

Учет хеджирования. Хеджирование представляет собой использование отдельных операций в целях сокращения существующих рыночных, процентных и валютных рисков. Эффект хеджирования определяется не прибылью, которую приносит хедж сам по себе, а тем, насколько эта прибыль компенсирует финансовый результат по хеджируемой статье.

В процессе хеджирования одновременно со снижением стоимости актива увеличивается стоимость обязательства. Убыток по активу полностью компенсируется прибылью по обязательству. В результате в учете при хеджировании в чистой прибыли или убытке симметрично признаются взаимозачитываемые результаты изменений в справедливой стоимости инструмента хеджирования и соответствующей хеджируемой статьи, т.е. доходы по одному и убытки по другому.

Доход от изменения стоимости инструмента хеджирования признается в прочем совокупном доходе до момента совершения прогнозируемой операции, и переносится в отчет о прибылях и убытках для покрытия убытков. Таким образом, доходы и расходы, возникающие в результате изменения справедливой стоимости производных инструментов, признаются непосредственно в отчете о прибылях и убытках, а эффективная часть хеджирования денежных потоков, признается в составе прочего совокупного дохода.

Хеджирование возможно применять только при выполнении всех условий:

- задачи и стратегия в области управления рисками есть часть учетной политики;

- ожидается, что хеджирование высокоэффективно при компенсации рисков (от 80% до 125 %)

- ожидаемая сделка, являющаяся объектом хеджирования, должна быть высоковероятной;

- оценка хеджирования проводится постоянно.

 

Для целей учета хеджирования применяется следующая классификация:

1. Хеджирование справедливой стоимости, когда хеджируется риск изменения справедливой стоимости признанного в балансе актива или обязательства;
2. хеджирование денежных потоков, когда хеджируется риск изменения денежных потоков, которые связаны с конкретным риском, имеющим отношение к признанному в балансе активу или обязательству или к высоковероятной прогнозируемой сделке;
3. хеджирование чистых инвестиций в зарубежную деятельность. Чистые инвестиции в зарубежную деятельность выражаются величиной доли компании в чистых зарубежных активах.

        МСФО (IFRS) 9 определяет две основные категории финансовых активов: последовательно учитываемые по справедливой стоимости или по амортизированной стоимости.

Решение о классификации должно быть принято при первоначальном признании. Последующая реклассикация разрешается лишь в редких случаях, когда имеет место изменение бизнес-модели, в рамках которой удерживается данный финансовый актив. Изменение намерений в отношении отдельных инструментов, временное исчезновение определенного рынка или передача инструмента между бизнес-моделями не являются изменениями бизнес-модели.

Финансовый инструмент учитывается последовательно по амортизированной стоимости только если это долговой финансовый инструмент и, одновременно, если бизнес-моделью компании является владением активом с целью получения договорных денежных потоков и договорные денежные потоки предусматривают только выплату основной суммы и процентов (т.е. если актив имеет свойства простого займа). Все остальные долговые финансовые инструменты должны быть классифицированы по справедливой стоимости с признанием прибылей и убытков в составе прибылей и убытков.

Все долевые инструменты не имеют характеристик договорных потоков денежных средств, которыми обладают основной долг и проценты, соответственно учитываются последовательно по справедливой стоимости.

Дату вступления МСФО (IFRS) 9 перенесена до 2015 года.

МСФО (IFRS) 7 определяет порядок раскрытия информации, которая позволяет пользователям оценить характер и размер рисков, связанных с финансовыми инструментами, цели и политику управления рисками. Чаще всего предприятие подвержено рыночному риску, кредитному риску и риску ликвидности.

 

Рыночный риск	это риск того, что справедливая стоимость или будущие потоки денежных средств по финансовому инструменту будут колебаться в связи с изменением рыночных цен. Рыночные цены включают в себя четыре типа риска: валютный риск, риск изменения процентный ставки, прочий ценовой риск.
Кредитный риск	это риск того, что одна из сторон по финансовому инструменту нанесет финансовые убытки другой стороне посредством неисполнения своих обязательств
Риск ликвидности	это риск того, что у предприятия возникнут сложности при исполнении финансовых обязательств.

 

Предприятие должно раскрывать балансовую стоимость финансовых активов, которые оно передало в качестве обеспечения обязательств, сроки и условия такого залога.

В случае, когда предприятие является держателем обеспечения и имеет разрешение собственника обеспечения реализовать или перезаложить это обеспечение в случае отсутствия дефолта, оно должно раскрыть справедливую стоимость удерживаемого обеспечения; справедливую стоимость любого реализованного или перезаложенного обеспечения, сроки и условия, связанные с использованием этого обеспечения предприятием.

Для целей раскрытия информации о неисполнении и нарушении обязательств в отношении задолженности по привлеченным займам на конец отчетного периода предприятие должно раскрыть информацию о любом факте дефолта в течение периода в отношении основной суммы, процентов, фонда погашения или условий погашения такой задолженности; - балансовую стоимость просроченной задолженности по привлеченным займам на конец отчетного периода; и - был ли возмещен ли ущерб, возникший в связи с неисполнением обязательств, или были ли пересмотрены условия задолженности по привлеченным займам до даты утверждения финансовой отчетности.

 

КУРС ЛЕКЦИЙ

МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

ЮДИНА Т.А.

РАЗДЕЛ 1 КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ОСНОВЫ И РАЗВИТИЕ МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ.. 2

1.1 Развитие международных стандартов финансовой отчетности. 2

1.2 Концептуальные основы представления финансовой отчетности по МСФО.. 4

РАЗДЕЛ 2 СОДЕРЖАНИЕ И ПОРЯДОК ПРЕДСТАВЛЕНИЯ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ 6

2.1 МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности». 6

2.2 МСФО (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств». 9

2.3 МСФО (IAS) 34 «Промежуточная финансовая отчетность». 10

2.4 МСФО (IFRS) 1 «Первое применение Международных стандартов финансовой отчетности» 10

2.5 МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» 11

РАЗДЕЛ 3 ТРЕБОВАНИЯ МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ К ОТДЕЛЬНЫМ ЭЛЕМЕНТАМ ОТЧЕТНОСТИ.. 12

3.1 МСФО (IAS) 16 «Основные средства». 12

3.2 МСФО (IAS) 17 «Аренда». 13

3.3 МСФО (IFRS) 5 «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность». 13

3.4 МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы». 14

3.5 МСФО (IAS) 40 «Инвестиционное имущество». 14

3.6 МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов». 15

3.7 МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам». 16

3.8 МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы». 16

3.9 МСФО (IAS) 20 «Учет субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи» 17

3.10 МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации», МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка», МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты», МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации». 18

3.11 МСФО (IFRS) 2 «Выплаты на основе долевых инструментов». 21

РАЗДЕЛ 1 КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ОСНОВЫ И РАЗВИТИЕ МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ