Особливості обліку закордонних відряджень

 

Резиденти-юрособи і фізособи-підприємці та іноземні представництва мають право використовувати з поточних рахунків готівкову іноземну валюту для забезпечення витрат на відрядження працівників за кордон, а також на представницькі витрати (організацію офіційних заходів за кордоном) (див. п. 2.1 Правил №200).

 

Згідно з п. 2.2 Правил №200, уповноважений банк здійснює видачу готівкової іноземної валюти з поточного рахунка юридичної особи — резидента або іноземного представництва на підставі заяви на видачу готівки, доручення повноважному представнику на отримання іноземної валюти в касі уповноваженого банку та листа-розрахунку, який містить такі дані:

 

прізвище, ім'я та по батькові (за наявності) осіб, які виїжджають за кордон;

 

розрахунок витрат.

 

Також пам'ятайте, що «готівкова іноземна валюта, що отримана юридичними особами — резидентами та іноземними представництвами з власних поточних рахунків в іноземній валюті, відкритих в уповноважених банках, використовується виключно на цілі, на які вона отримана» (п. 8.14 Правил №200).

 

Розгляньмо спочатку, як здійснюється оприбуткування отриманої у банку валюти в касі підприємства. Інформація про наявність та рух готівкової валюти в касі заноситься до субрахунка 302 «Каса в іноземній валюті». За дебетом показують надходження валюти, за кредитом — видачу (виплату) із каси. Зверніть увагу: якщо підприємство використовує одночасно декілька валют (долари, євро, російські рублі), то відкривають субрахунки другого порядку, наприклад — 302/1 «Каса в доларах США», 302/2 «Каса в євро» тощо. Оприбуткування валюти здійснюється на підставі первинних документів. Які ж первинні документи будуть для обліку валюти в касі? Відразу зазначимо, що на сьогодні немає нормативного документа, аналогічного Положенню №637, в якому був би докладно описаний порядок документування надходження в касу підприємства готівкової іноземної валюти.

 

Тому керуватися слід передусім вимогами до порядку оформлення первинних документів, які передбачені ст. 9 Закону про бухоблік та Положенням №88. Для обліку валюти в касі підприємство може:

 

варіант 1 — розробити власні документи для обліку валюти в касі (див. лист Держкомстату від 24.11.06 р. №04/4-6/191). Але при цьому слід врахувати вимоги до реквізитів первинних документів, наведені у ст. 9 Закону про бухоблік та п. 2.4 Положення №88;

 

варіант 2 — використовувати бланки первинних документів, передбачених для обліку національної валюти, що затверджені Положенням №637, але з деякими корективами. Зокрема слід змінити у формах «грн» на позначення відповідної валюти (дол., євро, руб. тощо).

 

Підприємства можуть застосовувати обидва варіанти, це передбачено, зокрема, п. 2.7 Положення №88, згідно з яким: «первинні документи складаються на бланках типових і спеціалізованих форм, затверджених відповідним органом державної влади. Документування господарських операцій може здійснюватись із використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні містити обов'язкові реквізити чи реквізити типових або спеціалізованих форм». Використання другого варіанта, на нашу думку, є доцільнішим.

 

Отже, при застосуванні другого варіанта алгоритм оприбуткування валюти в касі та подальшої видачі на відрядження такий:

 

1. Отриману валюту оприбутковують за допомогою прибуткового касового ордера (ПКО) за ф. №КО-1. Прибуткові касові ордери за кожною валютою радимо нумерувати окремо.

 

2. Такий ПКО слід зафіксувати в Журналі реєстрації прибуткових та видаткових касових документів (форма №КО-3 або КО-За), який рекомендуємо вести окремо за кожною валютою.

 

3. При видачі валюти на відрядження слід оформити видатковий касовий ордер (ВКО) за ф. №КО-22. Може статися, що у відрядження їде кілька осіб. У такому випадку можна рекомендувати видачу валюти з каси оформити Відомістю на виплату грошей (додаток 1 до Положення №637) змінивши «грн» на назву відповідної валюти, до такої відомості слід виписати ВКО за ф. №КО-2 на загальну суму виплати. Такий ВКО слід зафіксувати у Журналі (форма №КО-3 або КО-За).

 

4. Валютні операції відображають у касовій книзі (ф. №КО-4). Радимо вести окрему книгу по кожній із валют. У касовій книзі зазначають дані про операцію одночасно у валюті, а також перераховують її у гривні, скориставшись рекомендацією Нацбанку України, викладеною у листі від 27.01.06 р. №11-113/353-954.

 

Тепер відповімо на питання щодо ліміту каси. Положення №637 встановлює правила ведення касових операцій у національній валюті в Україні, саме тому воно для наших цілей не годиться. Натомість слід користуватися Правилами №200. Згідно з п. 8.11 Правил №200, встановлення ліміту залишків іноземної валюти в касі передбачено для тих СПД, яким дозволено використовувати готівкову іноземну валюту як засіб платежу. Проте СПД, які не використовують готівкову іноземну валюту як засіб платежу, не встановлюють і ліміту каси в інвалюті. Саме тому, якщо має місце лише виплата валюти на відрядження, встановлювати ліміт каси не потрібно.

 

Проте слід пам'ятати: залишок валюти після завершення відрядження слід здати до каси, а з каси такий залишок слід здати на поточний валютний рахунок у банку протягом 5 банківських днів із моменту оприбуткування валюти в касу підприємства (п. 8.4 Правил №200).

 

Перед службовою поїздкою працівникові слід видати аванс, достатній для того, щоби працівник зміг покрити свої витрати під час усього перебування у поїздці: на проїзд, проживання та добові (ст. 121 КЗпП та п. 5 р. I Інструкції №59).

 

У пп. 140.1.7 ПКУ, яким встановлено правила віднесення до податкових витрат затрат на відрядження, не зазначено, в якій саме валюті видавати працівникові аванс на закордонне відрядження: у гривнях чи в інвалюті.

 

Проливає світло на цю ситуацію Інструкція №59. Але пам'ятайте: норми Інструкції №59 не є обов'язковими для використання госпрозрахунковими підприємствами, а лише для бюджетників. Та все ж, на жаль, це єдиний документ, яким варто користуватися для тлумачення особливостей відрядження для звичайних підприємств. Адже у самому пп. 140.1.7 ПКУ досить скупо прописано певні ситуації, що виникають під час службової поїздки. Тож саме Інструкцію №59 варто використовувати як довідковий документ. Зрештою, про це зазначають і Мінфін, і ДПСУ.

 

Так, згідно з п. 5 р. III Інструкції №59, підприємство, яке скеровує у закордонне відрядження працівника, повинне забезпечити його коштами на поточні витрати під час відрядження (авансом) у національній валюті держави, до якої відряджається працівник, або у вільно конвертованій валюті (долари США, євро тощо). А тому, відряджаючи працівника за кордон, йому видають інвалютний аванс.

 

Після повернення з відрядження працівник складає та передає до бухгалтерії Звіт про використання коштів, наданих на відрядження або під звіт (далі — авансовий звіт), за формою, затвердженою Наказом Мінфіну №1276. В авансовому звіті працівник зазначає всі витрати, понесені під час відрядження, разом із підтвердними документами.

 

Після складання авансового звіту працівник зобов'язаний повернути до каси або на відповідний рахунок підприємства невикористану частину авансу в тих грошових одиницях, у яких йому видали аванс (п. 17 р. III Інструкції №59).

 

Подати авансовий звіт та повернути невикористану частину виданого інвалютного авансу треба до закінчення п'ятого банківського дня, наступного за днем завершення відрядження, — якщо аванс видавали готівкою з каси підприємства (пп. 170.9.2 ПКУ).

 

Але якщо під час службових відряджень відряджений працівник отримав готівку з застосуванням платіжних карток, він подає звіт про використання виданих на відрядження коштів і повертає суму надміру витрачених коштів до закінчення третього банківського дня після завершення відрядження (пп. 170.9.3 ПКУ).

 

Якщо ж із якихось причин працівник вчасно не встиг або забув подати авансовий звіт та/або повернути невикористану частину виданого інвалютного авансу, то це загрожує йому неприємними наслідками.

 

У разі порушення вимог пп. 170.9.2 ПКУ слід стягнути ПДФО за ставкою 15% (17% — на суму, що перевищує 11470 грн1) з усієї суми виданих під звіт чи вчасно не повернутих коштів, збільшеної на коефіцієнт згідно з пп. 164.5 ПКУ, пп. 164.2.11 та ст. 167 ПКУ. Між іншим, відповідно до п. 164.4 ПКУ, при нарахуванні доходів, виражених в іноземній валюті, їх перераховують у гривні за обмінним курсом НБУ, чинним на момент одержання таких доходів. Сума податку на доходи, нарахована на невідзвітовані чи не повернуті вчасно кошти, утримується підприємством за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу (після його оподаткування) фізособи за відповідний місяць, а за браком суми доходу — з оподатковуваних доходів наступних звітних місяців до повної сплати податку (див. пп. 170.9.1 ПКУ).

 

1 Якщо база оподаткування у календарному місяці перевищує 10-кратний розмір мінімальної зарплати на 1 січня звітного року (на 01.01.2013 р. це 1147 грн), то сума такого перевищення за п. 167.1 ПКУ оподатковується за ставкою 17%.

 

Додатково працівникові слід очікувати покарання ще й за ст. 2 Закону №217. Нею передбачено санкцію за неповернення у встановлений термін авансу, виданого в інвалюті на службове відрядження або господарські потреби, та в інших випадках нездачі іноземної валюти, одержаної під звіт. Стягнення з працівника становитиме 3-кратну суму (вартість) зазначених валютних цінностей, перерахованих у гривні за обмінним курсом НБУ на день погашення заборгованості. У першу чергу погашають збитки підприємства, а відтак решту перераховують до бюджету (ст. 3 Закону №217). Строків такого перерахування не встановлено.

 

Та буває й таке, що працівник у службовому відрядженні більше витратив, аніж отримав інвалюти як аванс. Тоді компенсація понесених перевитрат здійснюється у гривнях за офіційним курсом НБУ на день погашення заборгованості. При цьому виплату такої суми слід провести до закінчення третього банківського дня після затвердження керівником авансового звіту (п. 19 р. III Інструкції №59).

 

Пам'ятайте: готівкова інвалюта, що її працівник повернув після відрядження до каси підприємства, підлягає зарахуванню безпосередньо на поточний рахунок в інвалюті юрособи протягом п'яти банківських днів з часу її оприбуткування до каси (п. 8.4 Правил №200).

 

Якщо працівникові авансом було видано замало валюти для покриття витрат у службовій поїздці, то валюту треба компенсувати вже в гривневому еквіваленті за курсом НБУ на дату розрахунку з працівником. I провести таку виплату слід до закінчення третього банківського дня після затвердження керівником авансового звіту (п. 19 р. III Інструкції №59 та п. 2.5 Правил №200).

 

У момент видачі працівникові валютного авансу у підприємства виникає дебіторська заборгованість — немонетарна стаття (курсові різниці не нараховують), яку фіксують за курсом НБУ на дату видачі коштів. А в момент затвердження авансового звіту витрати, що повністю покриваються виданим авансом, слід відобразити в бухобліку за курсом НБУ на дату видачі авансу (п. 6 П(С)БО 21). Суму перевитрат показують за курсом на дату затвердження авансового звіту (п. 5 П(С)БО 21).

 

Поки підприємство не розрахувалося з працівником за понесені ним перевитрати у відрядженні за кордон, бухгалтер має справу з кредиторською заборгованістю (монетарною статтею балансу), за якою показують курсові різниці на дату балансу та на дату проведення розрахунку (звісно, якщо курс НБУ змінювався) (п. 8 П(С)БО 21):

 

1) якщо курс НБУ зростає, відображають витрати проведенням Д-т 945 К-т 372;

 

2) якщо курс знижується — дохід кореспонденцією Д-т 372 К-т 714.

 

Відповідно до пп. 153.1.2 ПКУ, витрати, понесені у відрядженні, потраплять до податкових витрат згідно з ПКУ за офіційним курсом НБУ або на дату видачі авансу (в сумі витрат, покритих авансом на відрядження), або на дату затвердження авансового звіту (в сумі витрат працівника понад виданий аванс).

 

Якщо суму заборгованості підприємства перед працівником не було компенсовано відразу ж у день затвердження авансового звіту, бухгалтеру варто бути готовим до можливих курсових різниць. У такому випадку курс НБУ слід порівнювати з курсом у день затвердження авансового звіту. У разі якщо він знижується, таке додатне значення враховують у складі інших доходів платника податку, а якщо зростає, збиток (від'ємне значення курсових різниць) відображають в інших операційних витратах підприємства (пп. 138.10.4 ПКУ).

 

Посередництво у ЗЕД

 

Посередники - це фізичні особи та фірми, які сприяють обігу товарів і послуг на внутрішніх та зовнішніх ринках. Посередниками є юридичні або фізичні особи, які знаходяться поміж іншими контрагентами комерційної діяльності і виконують функцію їх зведення один з одним для обміну товарами, послугами, інформацією. Контрагентами, як правило, виступають виробники товарів, гуртові і роздрібні споживачі. Посередницька діяльність інтегрує в собі численні функції і задачі, реалізація яких багато в чому забезпечує товарний обіг, а саме:

1) планування обсягів закупівлі та її організації, оскільки посереднику важливо визначити, що купити, в кого саме, в якій кількості, за якої ціни, в який час;

2) організацію перепродажу придбаних товарів з метою отримання запланованого обсягу прибутку;

3) пошук і вибір найкращого партнера серед виробників (постачальників) і покупців для здійснення угоди;

4) організацію і здійснення товаропросування і процесу торгівлі з врахуванням забезпечення ефективності угод;

5) прогнозування і постійний моніторинг ринкових змін і активне використання сукупних чинників, які впливають на максимальне задоволення запитів споживачів і одержання доходу з врахуванням інтересів партнерів;

6) виконання широкого кола послугу царині підготовки комерційної інформації, організації сервісу при кінцевому споживанні товарів, а також щодо використання транспортних засобів, забезпечення фінансових, страхових та інших численних операцій в системі товаропросування.

Посередництво, будучи одним з видів господарської, економічної діяльності, вимагає для здійснення своєї діяльності залучення певних ресурсів: природних, трудових, основних засобів, інформаційних, фінансових. Крім цього необхідні також певні умови і чинники. Умовами здійснення посередницької діяльності є наявність засад ринкової економіки і відсутність загроз економічній безпеці країни. Посередництво є складовою виробничого, сервісного, торговельного, фінансового підприємництва і тому можна виокремити посередництво у таких сферах: виробничо-сервісній, торговельній, фінансово-кредитній.

Основними сферами підприємницької діяльності посередницьких організацій є наступні:

1) виробничо-сервісні - процеси, пов'язані з безпосереднім рухом вантажів до власних складів, забезпеченням їх зберігання, транспортуванням до покупця, фасуванням, підсортуванням, пакуванням, після продажним обслуговуванням тощо;

2) комерційні (торговельні за суттю) - це процеси, які пов'язані зі зміною форм власності, тобто з купівлею-продажем товарів. До комерційних процесів слід також віднести ті, які сприяють нормальному функціонуванню торговельного механізму, а саме: організацію маркетингових досліджень, оцінку кон'юнктури ринку, основних конкурентів, формування дійової реклами, ціноутворення тощо, тобто усе те, що відноситься до маркетингової діяльності.

Види посередницьких послуг. Посередницькі послуги поділяються на:

1) технологічні (збереження, підсортування, фасування, упакування, маркірування, експедирування);

2) комерційні (реклама, інформація, торгово-посередницькі, комісійні);

3) організаційні (консультації по формуванню асортименту, якості, організації продажу, маркетингу).

Посередники спричинюють угоди: купівлі-продажу, поставки, підряду, розвитку орендних та лізингових операцій, забезпечення виробничої та збутової кооперації, надання страхових, транспортних, побутових та інших послуг.

За даними міжнародних джерел 75-80% світового обороту товарів та послуг здійснюється за участю посередників.

Будь-яка посередницька діяльність здійснюється в основному з метою отримання прибутку і таким чином вона носить комерційний характер.

За визначенням Ф. Котлера, «посередники — це фірми, які допомагають компанії в просуванні, збуті і розповсюдженні її товарів серед клієнтури».

Таким чином, до посередників належать:

1) торгові посередники;

2) організатори переміщення товарів (експедитори, митні брокери, власники транзитно-перевалочних складів, в тому числі складів тимчасового зберігання і митних ліцензійних складів);

3) агентства з надання маркетингових послуг (маркетингові та інформаційно-комерційні центри, рекламні агентства);

4) кредитно-фінансові організації (банки, фондові і валютні біржі, брокери цих бірж, інвестиційні компанії, лізингові фірми і компанії, страхові агенти і брокери).

До торгових посередників належать:

1) підприємства оптової торгівлі з повним і обмеженим циклами обслуговування (з правом власності на товари);

2) посередницькі структури, які не мають права власності на товари (агенти, оптовики-консигнатори, комісіонери, брокери тощо);

3) організатори оптового обороту (товарні біржі, виставки та ярмарки, аукціони, оптові продовольчі ринки);

4) підприємства роздрібної торгівлі.

Підприємства оптової торгівлі, організатори оптового обороту і підприємства роздрібної торгівлі розглядатимуться в наступних розділах навчального посібника. В цьому ж розділі ми розглянемо особливості посередницьких структур, які не мають права власності на товари. Вони працюють за винагороду в відсотках до обсягу реалізації або отримують плату за іншими схемами.

Агент — це особа, яка діє від імені та в інтересах виробника чи покупця (споживача). Агент не бере на себе право власності на товари. Головна його функція — це сприяння процесу купівлі-продажу.

Розрізняють такі типи агентів:

• агенти виробників — представляють інтереси двох або кількох виробників товарів;

• повноважні агенти зі збуту (збутові агенти) — отримують право на збут і відповідають за маркетинг усієї продукції виробників; виконують функції відділу збуту, але не входять у структуру підприємства-виробника; вони взаємодіють з виробником на договірних умовах;

• агенти із закупівлі — найчастіше займаються підбором не обхідного торгового асортименту (наприклад, для дрібних роздрібних торговців).

Особу, від імені і на користь якої діє агент, називають принципалом. Ним може бути власник товару, який доручає агенту продати товар, або покупець (споживач) товару, який доручає агенту купити необхідну продукцію.

Правовою основою здійснення агентських функцій є агентський договір (угода), укладений між принципалом і агентом. Агент зобов'язується від імені принципала продати чи купити товар. При цьому ціна, розмір агентської винагороди й інших умов обумовлюються в договорі. Перевагою використання агента є те, що він дає можливість підприємству збільшувати обсяг збуту продукції, допомагає виводити нові товари на існуючі і нові географічні ринки, формувати широкі контакти з покупцями. Оптовик-консигнатор — це різновид агента. Він реалізує товари, які належать консигнанту, з власного або орендованого ним складу від свого імені, але за рахунок консигнанта. Функціями консигнатора є:

1) підготовка приміщень для організації торгівлі;

2) наймання персоналу;

3) рекламування товарів;

4) оптовий продаж товарів.

Оптовик-консигнатор несе відповідальність за збереження товарів на своєму складі та їх страхування. Він не є власником товарів і діє за дорученням оптовика-консигнанта. Витрати на утримання складських приміщень, рекламу, транспортування товарів та інше оплачує консигнант.

Консигнатор отримує винагороду від консигнанта після продажу товарів третім особам, як правило, підприємствам оптової торгівлі, розташованим в інших регіонах країни, та роздрібним підприємствам у своєму районі діяльності. Нерідко оптовик-консигнатор також має власні магазини, в яких реалізує частину товарів консигнанта.

Комісіонер — це посередник, який за встановлену винагороду (комісію) укладає угоди за дорученням і за рахунок комітента, але від свого імені.

Правовою основою регулювання відносин між комісіонером і комітентом є договір комісії. Комітент— сторона договору комісії, яка дає доручення комісіонеру на здійснення за винагороду однієї чи кількох угод від імені комісіонера, але за свій рахунок.

Комісіонер одержує від комітента (фізичної чи юридичної особи) товар у тимчасове фізичне володіння. Встановлюється продажна ціна за домовленістю і за згодою комітента. Після реалізації продукції віднімають з виторгу комісійні і витрати, пов'язані зі збутом. Залишок суми передається комітентові.

До послуг комісіонерів звертаються у разі продажу непродовольчих товарів, сільськогосподарської продукції. Комісіонери можуть бути представлені в організаційному аспекті як комісійні магазини, відділи (секції) комісійної торгівлі при універмагах, спеціалізованих магазинах. Продавці дрібнороздрібних пунктів продажу товарів (павільйонів, кіосків) також можуть приймати вітчизняні й іноземні товари на комісію.

Комітент повинен сплатити комісіонеру винагороду за проведення комісійної операції. Розмір комісії встановлюється у вигляді певного відсотка від суми угоди.

Брокер — це посередник при укладенні угод, який спеціалізується на певних товарних групах, діє за дорученням і за рахунок клієнтів, отримує від них винагороду. Діяльність брокерів пов'язана з організацією брокерських контор, бірж.

Брокерська контора — це юридична особа, що займається посередництвом на біржі. Залежно від організаційно-правового статусу брокерська контора може бути створена як приватне чи колективне підприємство, структурний підрозділ підприємства. Брокерські контори відкриваються членами біржі, розрізняються між собою товарною спеціалізацією. Вони можуть бути створені двома способами: на основі придбання акцій біржі чи шляхом покупки брокерського місця.