Нормы международного права и международные договоры РФ как источники налогового права

 

Россия, как самостоятельно, так и в роли правопреемника СССР, является участником многих международных договоров (конвенций). Международные договора, как источник налогового права, для Российской Федерации имеют приоритет перед ее налоговым законодательством. Об этом прямо сказано в статье 7 Налогового кодекса РФ:

«Если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации».

В данной статье закрепляется общепринятая международная практика, в соответствии с которой международный договор (соглашение), ратифицированный в установленном порядке сторонами, заключившими этот договор, имеет приоритет над национальным законодательством. При коллизии норм международного договора и национального законодательства применяются нормы международного договора. Этот порядок распространяется и на все соглашения об избежании двойного налогообложения, которые Российская Федерация заключила с другими государствами. Вследствие этого положения статьи 7 НК РФ имеют принципиально важное значение при исчислении и уплате налогов от источников за пределами Российской Федерации для налогоплательщиков резидентов Российской Федерации и от источников в Российской Федерации для налогоплательщиков нерезидентов Российской Федерации.

Юридическое закрепление принципа приоритета международного договора над нормами национального законодательства не является новым в сфере налогового законодательства. Пункт 2 ст.23 Закона РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» предусматривает, что «если международными договорами Российской Федерации или бывшего СССР установлены иные правила, чем те, которые содержатся в законодательстве Российской Федерации по налогообложению, то применяются правила международного договора». Аналогичные нормы предусматриваются ст.5 Закона РФ от 7 декабря 1991 г. «О подоходном налоге с физических лиц» и другими законодательными актами, регулирующими налоговые отношения. Применение данного принципа отражено и в судебной практике (например, постановления Президиума ВАС РФ от 23 июня 1998 г. N 3846/97; от 7 апреля 1998 г. N 5410/96 и др.).

Одним из наиболее распространенных договорных инструментов в сфере налоговых правоотношений являются двусторонние и многосторонние соглашения об избежании двойного налогообложения при наличии источников доходов в разных странах. Суть данного соглашения состоит в том, что две или более страны договариваются о том, чтобы дважды не обкладывать налогом одну и ту же налогооблагаемую базу, какая страна и в какой мере будет претендовать на эту базу.

Соглашения об избежании двойного налогообложения регулируют и такие вопросы, как гарантии недискриминации и обмен информацией. Под недискриминацией традиционно понимаются обязательства договаривающихся государств в том, что граждане одного договаривающегося государства или лица без гражданства, являющиеся лицами с постоянным местожительством в этом государстве, не будут подвергаться в другом договаривающемся государстве любому налогообложению или связанному с ним обязательству, иному или более обременительному, чем налогообложение и связанные с ним обязательства, которым подвергаются или могут подвергаться граждане этого другого договаривающегося государства или лица без гражданства, являющиеся лицами с постоянным местожительством в этом другом государстве при тех же условиях. Недискриминация, в частности, выражается и в том, что налогообложение доходов или прибыли, которые лицо с постоянным местопребыванием в одном договаривающемся государстве получает через постоянное представительство в другом договаривающемся государстве, не будет менее благоприятным в этом другом договаривающемся государстве, чем налогообложение доходов или прибыли, получаемых через постоянное представительство в этом договаривающемся государстве лицами с постоянным местопребыванием в третьих государствах, осуществляющих аналогичную деятельность в таких же условиях. Гарантии недискриминации, закрепленные в праве, являются чрезвычайно важными для рядовых плательщиков, так как распространяются на все налоги и сборы.

И, наконец, Соглашения об избежании двойного налогообложения обязательно содержат механизм устранения двойного налогообложения, который заключается в общих чертах в следующем: если лицо с постоянным местопребыванием в одном договаривающемся государстве получает доход, который в соответствии с положениями подписываемого соглашения может облагаться налогом в другом договаривающемся государстве, сумма налога на этот доход, подлежащая уплате в этом другом договаривающемся государстве, может быть вычтена из налога, взимаемого с такого лица в связи с таким доходом в первом упомянутом договаривающемся государстве. Такой вычет, однако, как правило, не должен превышать сумму налога первого договаривающегося государства на такой доход, рассчитанного в соответствии с его налоговым законодательством и правилами.

К числу международно-правовых источников налогового права следует отнести:

1. Общеполитические многосторонние акты, в которых содержатся общие принципы налогообложения. Среди них можно назвать:

- Заключительный акт Совещания по безопасности и сотрудничеству в Европе (1975 г.);

- Европейскую социальную хартию (1961 г.).

2. Двухсторонние или многосторонние политические договоры, содержащие правовые нормы о налогообложении. К их числу относятся:

- Договор о создании Союзного государства России и Белоруссии (подписан президентами Российской Федерации и Республики Беларусь;

- Многосторонний договор о создании Содружества Независимых Государств (СНГ) 1992 года и другие акты.

3. Собственно налоговые соглашения и конвенции. Россия заключила более 60 таких международно-правовых актов об избежании двойного налогообложения, об оказании административной помощи по налоговым делам, по вопросам наследства, по социальному страхованию и т.д.

4. Договоры, соглашения и конвенции заключенные СССР с другими странами, не утративших юридическую силу среди них можно назвать:

- Конвенцию между правительством ССР и Правительством Испании об избежании двойного налогообложения доходов и имущества (от 01.03.1985).

- Конвенцию между правительством СССР и Правительством Итальянской Республики об избежании двойного налогообложения доходов (от 26.02.1985).

- Соглашение между Правительством СССР и Правительством Канады об избежании двойного налогообложения доходов (от 13.06.1985).

- Соглашение между Правительством СССР и Правительством Малайзии об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы (от 31.07.1987) и другие акты.