Основные налоги, уплачиваемые организацией

Налог на прибыль. В соответствии со ст. 346 НК РФ плательщиками налога на прибыль являются российские организации, а также иностранные предприятия, которые получают доход от российских источников. Не уплачивают налог сельскохозяйственные предприятия (с прибыли от реализации сельскохозяйственной продукции). Не платят этот налог предприятия, переведенные на упрощенную систему налогообложения или уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

Объектом налогообложения является прибыль предприятия, определяемая как разница между доходами и произведенными расходами. Независимо от применяемого метода признания доходов и расходов, некоторые виды расходов принимаются для целей налогообложения с учетом установленных гл. 25 НК РФ ограничений. Это командировочные, представительские расходы, расходы на рекламу, расходы на подготовку кадров, затраты по дополнительному добровольному страхованию, проценты по долговым обязательствам и т. д. (см. тему № 4 «Учет затрат на производство»).

В тоже время следует отметить, что законом № 110-ФЗ предусмотрено право налогоплательщика, уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка в предыдущем налоговом периоде.

Ставка налога на прибыль. с 2009 г. все российские предприятия не зависимо от вида деятельности уплачивают налог по ставке 20 процента. Зачисление налога в бюджеты разного уровня осуществляется: в федеральный бюджет – 2 %, бюджет субъектов РФ – 18%.

Следует отметить, что некоторые виды доходов облагаются по специальным ставкам. Так, по доходам в виде дивидендов, полученных от российских организаций, применяется ставка 9 %. С дивидендов, которые российские организации выплачивают иностранным учредителям или которые российские организации получают от иностранных компаний, удерживается налог по ставке 15 %. Для процентов по государственным и ценным муниципальным бумагам утверждена ставка 15 %.

Налоговый и отчетный период. Налоговый период равен календарному году. Отчетными же периодам признаются 1 квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года. Сроки уплаты устанавливаются:

- квартальные авансовые платежи. В этом случае не позднее 15-го числа каждого месяца предприятие должно перечислять в бюджет 1/3 от фактической суммы налога за прошлый квартал;

- предприятия могут уплачивать налог и ежемесячными авансовыми платежами. В этом случае не позднее 30-го числа месяца, следующего за отчетным, организация должна заплатить налог исходя из прибыли отчетного месяца;

- предприятия, у которых за предыдущие четыре квартала выручка от реализации не превышала в среднем 3 000 000 р. за каждый квартал, и бюджетные организации могут уплачивать налог, ежеквартально исходя из прибыли, полученной в этом квартале.

Общее правило: налог на прибыль рассчитывается нарастающим итогом с начала года, поэтому сумма авансового платежа определяется с учетом платежей за предшествующие периоды:

Дебет 99 Кредит 68 – начислен налог на прибыль;

Дебет 68/_{НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ} Кредит 51 – уплачен налог.

Существенные изменения в порядок бухгалтерского учета налога на прибыль внесены ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

Положение предусматривает отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, или суммы излишне уплаченного и (или) взысканного налога, причитающейся организации, либо суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, но отражение в бухгалтерском учете сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством РФ.

Для целей Положения сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка), является условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль учитывается в бухгалтерском учете на обособленном субсчете по учету условных расходов (условных доходов) по налогу на прибыль к счету 99.

При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц и налогооблагаемых временных разниц, которые влекут за собой возникновение постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, условный расход (условный доход) по налогу на прибыль будет равен текущему налогу на прибыль (текущему налоговому убытку).

Учет постоянных разниц, временных разниц и постоянных налоговых обязательств. Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством РФ о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц.

Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

Постоянные разницы возникают в результате:

- превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам;

- непризнания для целей налогообложения расходов, связанных с передачей на безвозмездной основе имущества (товаров, работ, услуг), в сумме стоимости имущества (товаров, работ, услуг) и расходов, связанных с этой передачей;

- непризнания для целей налогообложения убытка, связанного с разницей между оценочной стоимостью имущества при внесении его в уставный (складочный) капитал другой организации и стоимостью, по которой это имущество отражено в бухгалтерском балансе у передающей стороны;

- образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенного времени, согласно законодательству Российской Федерации о налогах и сборах, уже не может быть принят в целях налогообложения как в отчетном, так и в последующих отчетных периодах;

- прочих аналогичных различий.

Информация о постоянных разницах может формироваться на основании первичных учетных документов: либо в регистрах бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно.

Постоянные разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла постоянная разница).

Постоянное налоговое обязательство признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница.

Постоянное налоговое обязательство равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Постоянные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на счете учета прибылей и убытков (субсчет «Постоянное налоговое обязательство») в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов по налогам и сборам.

Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в другом или в других отчетных периодах.

Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль.

Под отложенным налогом на прибыль понимается сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Временные разницы, в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток), подразделяются:

- на вычитаемые временные разницы;

- налогооблагаемые временные разницы.

Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Причины образования вычитаемых временные разниц:

- применения разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;

- применения разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;

- излишне уплаченного налога, сумма которого не возвращена организации, а принята к зачету при формировании налогооблагаемой прибыли в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах;

- убытка, перенесенного на будущее, неиспользованного для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в последующих отчетных периодах, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах;

- применения, в случае продажи объектов основных средств, разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей;

- наличия кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги) при использовании кассового метода определения доходов и расходов в целях налогообложения, а в целях бухгалтерского учета – исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности;

- прочих аналогичных различий.

Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который увеличивает сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет в последующих отчетных периодах.

Налогооблагаемые временные разницы образуются в результате:

- применения разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;

- признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета, исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения – по кассовому методу;

- отсрочки или рассрочки по уплате налога на прибыль;

- применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;

- прочих аналогичных различий.

Вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница или налогооблагаемая временная разница).

Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства, их признание и отражение в бухгалтерском учете. Под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, при условии существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах.

Отложенные налоговые активы равняются величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Отложенные налоговые обязательства равны величине, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

В случае если в текущем отчетном периоде отсутствует налогооблагаемая прибыль, но существует вероятность того, что налогооблагаемая прибыль возникнет в последующих отчетных периодах, то суммы отложенного налогового актива останутся без изменения до такого отчетного периода, когда возникнет в организации налогооблагаемая прибыль если иное не предусмотрено законодательством РФ о налогах и сборах.

Отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по которому он был начислен, списывается на счет учета прибылей и убытков в сумме, на которую по законодательству РФ о налогах и сборах не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль, как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов.

Налог на имущество организаций. В соответствии со ст. 20 НК РФ плательщиками налога признаются: российские организации; иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации.

Объект налогообложения. Объектом налогообложенияпризнается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Не признаются объектами налогообложения:

- земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы);

- имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в РФ.

Налоговая база. Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Порядок определения налоговой базы:

1. Налоговая база определяется отдельно в отношении имущества, подлежащего налогообложению, по местонахождению организации (месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации), в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, или постоянного представительства иностранной организации, а также в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.

2. Налоговая база определяется налогоплательщиками самостоятельно в соответствии с НК РФ.

3. Среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу.

Ставки налога:

- предельный размер – 2,2 % от налогооблагаемой базы;

- конкретные ставки налога, определяемые в зависимости от видов деятельности предприятий, устанавливаются законодательными органами субъектов РФ;

- устанавливать ставку для отдельных предприятий учета и уплаты налога в бюджет: не разрешается.

Порядок учета и уплаты налога в бюджет: исчисленная сумма налога вносится в виде обязательного платежа в бюджет в первоочередном порядке и относится на финансовые результаты деятельности предприятия (счет 91/₂), а по банкам и другим кредитным организациям – на операционные и разные расходы. Сумма налога исчисляется плательщиками самостоятельно, ежеквартально нарастающим итогом. Сумма налога, подлежащая оплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных платежей за отчетный период:

Дебет 91, 26, 44 Кредит 68/_{НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО} – определена сумма
налога.

Дебет 68/_{НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО} Кредит 51 – перечислен налог.

Организации ведут отдельный учет имущества, используемого в предпринимательской деятельности, осуществляемой на основе свидетельства об уплате единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

Налог на добавленную стоимость. Налогоплательщиками НДС в соответствии с главой 21 НК РФ признаются:

- организации;

- индивидуальные предприниматели;

- лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ.

Освобождаются от уплаты НДС организации и индивидуальные предприниматели, у которых в течение трех предшествующих налоговых периодов налоговая база не превысила 1 млн р. Однако этот пункт не распространяется на налогоплательщиков акцизов.

В тоже время налогообложению подлежат:

- реализация научной и учебной книжной продукции;

- реализация продукции средств массовой информации, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой. Однако ставка по ним устанавливается на уровне 10 % (кроме литературы рекламного и эротического характера);

- реализация и передача важнейших и жизненно необходимых лекарственных средств по ставке 10 %, изделия медицинского назначения, медицинской техника по ставке 18 %.

Объектом налогообложения признаются следующие операции:

- реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе и реализация предметов залога и передача товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации;

- передача на территории РФ товаров, (работ, услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на доходы организаций, в том числе через амортизационные отчисления;

- выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

- ввоз товаров на таможенную территорию РФ;

Наряду с объектом налогообложения, необходимо определить и налоговую базу. Применительно к НДС, при реализации товаров, работ, услуг объектом выступает реализация, а налоговой базой – сумма выручки от реализации.

Ставки, применяемые по НДС:

10 % – по продовольственным товарам (за исключением подакцизных) по перечню утвержденному правительством РФ и при реализации этих товаров для промышленной переработки и промышленного потребления, товары для детей (по перечню).

18 % – по остальным, включая подакцизные продовольственные товары.

Для извлечения НДС из состава выручки используются ставки:

18 %/118 % (для 18 %),

10 %/110 % (для 10 %).

Порядок исчисления НДС:

- сумма НДС, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги) и суммами налога фактически уплаченными поставщикам за материальные ценности, стоимость которых относится на издержки производства и обращения;

- все плательщики НДС обязаны составлять счет-фактуры при совершении операций по реализации товаров с регистрацией в книге продаж;

- НДС по приобретенным материальным ценностям принимаются к зачету (возмещению) по мере их оплаты и оприходования, при обязательном наличии счетов-фактур и регистрации в книге покупок (оформление в 10-дневный срок).

Акцизы – это налоги, включаемые в цену товаров определенного перечня. Налогоплательщики:

- организации;

- индивидуальные предприниматели;

- лица, признанные налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ.

Подакцизными товарами признаются: спирт этиловый, спиртосодержащая продукция, лекарственные средства, препараты ветеринарного назначения, парфюмерно-косметическая продукция, товары бытовой химии в аэрозольной упаковке, алкогольная продукция, табачная продукция, ювелирные изделия, автомобили и мотоциклы, автомобильный бензин и дизельное топливо, моторные масла, нефть и природный газ.

Налоговые ставки устанавливаются либо в процентах, либо в рублях и копейках за единицу измерения.

Подобно НДС, по акцизам предусмотрен зачетный механизм платежей в бюджет в виде разницы между акцизами начисленными (Дебет 90 Кредит 68 /_АКЦИЗЫ) и акцизами, уплаченными при приобретении сырья для производства подакцизных товаров:

Дебет 19/_АКЦИЗЫ Кредит 60 – сумма акцизов по приобретенным ценностям.

Дебет 68/_АКЦИЗЫ Кредит 19/_АКЦИЗЫ – списание на расчеты с бюджетом.

Группировка налогов. Налоги, уплачиваемые предприятиями и проходящие по счетам бухучета можно условно разбить на 4 группы.

1. Налоги, относящиеся на финансовые результаты и уменьшающие налогооблагаемую базу по прибыли (счет 91):

- налог на имущество.

2. Налоги и сборы, выплачиваемые из прибыли, остающейся в распоряжении организации (счет 99):

- налог на прибыль;

- штрафы за сокрытие (занижение) прибыли от налогообложения;

- за несвоевременное перечисление платежей в страховые фонды.

3. Налоги, уплачиваемые с выручки:

- НДС;

- акцизы;

- таможенные пошлины и таможенные сборы.

4. Налоги, включающиеся в издержки производства и обращения:

- земельный налог;

- транспортный налог;

- перечисления во внебюджетный фонд НИР и экологические фонды, сбор за пользование объектами животного мира и водными ресурсами и т. д.;

- единый социальный налог.

- налог на добычу полезных ископаемых.

Единый налог на вмененный доход введен в действие с 1 января 1999 г. для субъектов малого предпринимательства в соответствии с Федеральным законом РФ «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности» от 31.07.1988 г. № 148 (в редакции от 31.03.1999 г. № 63-ФЗ). Плательщики этого налога освобождаются от платежей по налогу на прибыль и налога на имущество, однако сохраняется необходимость уплаты государственных пошлин, таможенных сборов, налога с владельцев транспортных средств, земельного налога, налога на покупку иностранных денежных знаков и платежных документов, выраженных в иностранной валюте, подоходного налога с доходов не связанных с предпринимательской деятельностью и т. д.

Вмененный доход – потенциально возможный валовой доход плательщика единого налога за вычетом потенциально необходимых затрат. Рассчитывается с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение такого дохода, на основе данных, полученных путем статистических наблюдений, в ходе проверок налоговых и иных государственных органов, а также оценки независимых организаций.

Под базовой доходностью в данном случае имеется в виду условная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физических показателей (единица площади, численность работающих, единица производственной мощности и др.). Повышающие (понижающие) коэффициенты базовой доходности отражают степень влияния того или иного фактора (место действия, вид деятельности, инфляция) на результат предпринимательской деятельности.

Ставка по единому налогу на вмененный доход для определенных видов деятельности – 15 %.

Плательщиками этого налога являются физические лица – предприниматели, осуществляющие ремонтно-строительные работы, бытовые, парикмахерские, медицинские, косметологические, ветеринарные и транспортные услуги, юридические, аудиторские и прочие консультации, а также услуги по предоставлению автомобильных стоянок и гаражей.

Упрощенная система налогообложения. Правила ее применения определены в гл. 26 НК РФ. Следует отметить: не в праве применять упрощенную систему налогообложения организации, имеющие филиалы и (или) представительства, банки, страховые кампании, негосударственные пенсионные фонды, профессиональные участники рынка ценных бумаг, организации (предприниматели), занимающиеся производством подакцизной продукции, игорным бизнесом и т. д.

Данная система не применяется:

- одновременно с использованием других налоговых режимов;

- численность работников не должна превышать 100 человек;

- доля участия других организаций не должна превышать 25 %;

- стоимость амортизируемого имущества, находящаяся в собственности не должна превышать 100 млн р.;

- выручка за год не должна превышать 20 млн р. в год.

При несоблюдении условий осуществляется возврат на общий режим налогообложения.

Организации и индивидуальные предприниматели могут выбирать один из двух вариантов налогообложения при упрощенной системе:

- обложение налогом доходов по ставке 6 %;

- обложение суммы доходов за минусом расходов по ставке 15%.

УЧЕБНОЕ ИЗДАНИЕ

 

А. А. Вазим

 

 

Основы бухгалтерского учета
и финансово-экономического анализа

Учебно-методический комплекс

для студентов очной формы обучения

(по направлению подготовки 030900.62 «Юриспруденция)

 

Отпечатано с оригинал-макета заказчика в ФГУ «Томский ЦНТИ».

Лицензия ПД № 12-0084 от 16.04.2001 г. 634021, Томск, пр. Фрунзе, 115/3