Возможный подход к оценке вероятности оттока ресурсов, заключающих экономические выгоды

 

Степень вероятности	Характеристика вероятности оттока ресурсов	Количественная оценка
Очень высокая	Об оттоке ресурсов можно утверждать с достаточной определенностью	100% - 95%
Высокая	Отток ресурсов скорее произойдет, чем не произойдет	94% - 50%
Средняя	Вероятность оттока ресурсов выше малой, но ниже средней	49% - 5%
Низкая	Вероятность оттока ресурсов достаточна низка	4% - 0%

 

Пример.

Организация продает товары с гарантией, по которой покупателям покрываются фактические затраты на ремонт любого производственного брака, который выявляется в течение шести месяцев после покупки. Если бы в каждом проданном изделии были обнаружены небольшие дефекты, то затраты на ремонт составили бы 1 000 000 тг. При обнаружении крупных дефектов в каждом проданном изделии затраты на ремонт составили бы 4 000 000 тг. Прошлый опыт организации и будущие ожидания указывают на то, что в наступающем году 75 % проданных изделий не будут иметь дефектов, 20% будут иметь незначительные дефекты, а 5% - крупные дефекты. Организация оценивает вероятность выбытия ресурсов по гарантийным обязательствам в целом.

Ожидаемая стоимость затрат на ремонт составит:

(75% от нуля) + (20% от 1 000 000 тг.) + (5% от 4 000 000 тг.) = 400 000 тг. Организация признает в финансовой отчетности гарантийное обязательство на ожидаемый ремонт в сумме 400 000 тг.

 

Пример.

Организация оспаривает требование истца по возмещению материального ущерба на сумму 5 000 000 тг в суде. До даты утверждения финансовой отчетности за 2003 год юристы организации заявили, что нет вероятности того, что организация будет признана ответственной за причиненный ущерб. В финансовой отчетности за 2003 год оценочное обязательство не признается. В этом случае организация раскрывает в финансовой отчетности это событие как условное обязательство.

Однако когда организация готовит свою финансовую отчетность за 2004 год юристы организации, привлеченные к продолжающемуся вышеупомянутому иску, считают, что вероятно организация будет признана ответственной и должна будет выплатить компенсацию в сумме 4 900 000 тг. Выбытие ресурсов, заключающих экономические выгоды, при окончании судебного разбирательства вероятно. В финансовой отчетности за 2004 г. признается оценочное обязательство на сумму 4 900 000 тг.

Сумма, признанная в качестве оценочного обязательства, должна представлять собой наилучшую оценку затрат, необходимых для погашения текущего обязательства на отчетную дату. Применение руководством организации профессионального суждения при определении расчетной оценки обязательства, при необходимости с изучением мнения независимых экспертов, не подрывает надежности предоставленной финансовой отчетности.

 

Условные обязательства

 

22. Организация не должна признавать условное обязательство. Организация должна раскрывать условное обязательство, кроме случаев, когда возможность выбытия ресурсов, заключающих экономические выгоды, является отдаленной.

23. Там, где организация имеет солидарную ответственность по обязательству, часть обязательства, которую, как ожидается, погасят другие стороны, считается условным обязательством. Организация признает резерв по той части обязательства, по которой вероятно выбытие ресурсов, заключающих экономические выгоды, кроме исключительно редких случаев, когда не может быть сделана надежная оценка.

24. Условные обязательства оцениваются на непрерывной основе для установления того, появляется ли вероятность выбытия ресурсов, заключающих экономические выгоды. Оценочное обязательство признается после того, как подобная вероятность возникает в отношении статьи, ранее рассматривавшейся в качестве условного обязательства.

 

Условные активы

 

25. Условный актив представляет собой возможный актив, возникающий в результате прошлых событий, существование которого будет подтверждено только в случае появления или не появления одного или более неопределенных событий, не контролируемых организацией (например, страховой иск, предъявленный организацией в судебном порядке, когда результат является неопределенным).

26. Организация не должна признавать условный актив. Условный актив следует раскрывать, если существует вероятность поступления в организацию экономических выгод. Если реализация дохода действительно определена, то соответствующий актив не является условным активом и его признание должно происходить в соответствие с принципами подготовки и представления финансовой отчетности.

27. Условные активы оцениваются непрерывно для того, чтобы обеспечить соответствующее изменение событий в финансовой отчетности. Если становится действительно определенным, что возникнет поступление экономических выгод, то актив и соответствующий доход признаются в финансовой отчетности за тот период, в котором произошло изменение.

 

Примеры различных ситуаций

Отражение в учете типовых событий и операций:

№ п/п	Хозяйственная ситуация	Наличие текущего обязательства, вытекающего из прошлых событий	Наличие вероятной передачи ресурсов, заключающих экономические выгоды	Необходимые Действия
1.	Гарантийные обязательства. Гарантия выдается производителем при продаже товара. Имеющийся опыт показывает, что будут иметь место претензии покупателей	Да	Да	Создать оценочное обязательство по правовому обязательству на момент продажи. (Гарантийные обязательства являются одним из условий договора)
2.	Загрязнение земли (1). Организация проводит работы по очистке загрязненной земли в соответствии с новым законом, который принят сразу после отчетной даты. При этом проект закона уже обсуждался в течение отчетного периода	Да	Да	Создать оценочное обязательство по возможному юридическому обязательству
3.	Загрязнение земли (2). Организация не имеет юридического обязательства по очистке загрязненной территории, но ее политика охраны окружающей среды является предметом гласности	Да	Да	Создать оценочное обязательство по предполагаемому обязательству. Организация обязала себя к выполнению этого действия своей политикой
4.	Вывод из эксплуатации. Согласно действующему договору, необходимо вывести скважину из эксплуатации в конце срока ее использования.	Да	Да	Создать оценочное обязательство на расходы по выводу скважины из эксплуатации
5.	Реструктуризация (1). Руководство организации принимает решение о прекращении деятельности подразделения, но об этом еще не проинформированы работники подразделения, не предпринято никаких других действий.	Нет		До наступления отчетной даты не возникло обязывающего события. Оценочное обязательство не создается
6.	Реструктуризация (2). Руководство организация принимает решение о прекращении деятельности подразделения, разработан подробный план действий, оповещены работники и покупатели о закрытии подразделения	Да	Да	Создать оценочное обязательство на планируемые расходам в связи с закрытием подразделения
7.	Установка нового оборудования. Новое законодательство требует, чтобы в течение шести месяцев после отчетной даты были установлены дымовые фильтры	Нет		До момента установки дымовых фильтров обязательства не возникает. Затраты будут капитализированы по мере их возникновения в будущем периоде
8.	Переподготовка кадров. В связи с изменением в законодательстве необходимо провести переподготовку кадров	Нет		До момента начала переподготовки не возникает обязывающего события. Расходы будут начислены в период переподготовки.
9.	Обременительные договоры. У организации существует правовое обязательство продолжать арендные платежи по неиспользуемому оборудованию	Да	Да	Создать оценочное обязательство на неизбежные будущие арендные платежи
10.	Гарантийные обязательства (1). Организация предоставляет гарантию по кредиту, привлекаемому другой стороной, которая является финансово устойчивой и, скорее всего, выполнит свои обязательства по погашению кредита	Да	Нет	Создание оценочного обязательства не требуется, так как представляется маловероятным, что организации придется выполнить обязательства по гарантии и соответственно не требуется передачи ресурсов, заключающих экономические выгоды
11.	Гарантийные обязательства (2). Организация предоставляет гарантию по кредиту, привлекаемому другой стороной, которая является финансово неустойчивой и, скорее всего, не выполнит свои обязательства по погашению кредита	Да	Да	Создать оценочное обязательство на расходы на выполнение гарантийных обязательств
12.	Судебное разбирательство (1). Организация участвует в судебном разбирательстве. Эксперты считают, что существует высокая степень вероятности того, что в результате разбирательства никакого обязательства у организации не возникнет			Оценочное обязательство не создается. Исходя из мнения экспертов, организация не признает обязательства
13.	Судебное разбирательство (2). Организация участвует в судебном разбирательстве. Эксперты считают, что в результате разбирательства у организации возникнет обязательство	Да	Да	Создать оценочное обязательство для погашения обязательства
14.	Ремонт и техническое обслуживание (1). В соответствии с техническими требованиями замена футеровки печи должна производиться каждые пять лет. На отчетную дату футеровка печи находилась в эксплуатации уже три года.	Нет		Оценочное обязательство не создается. Текущего обязательства нет. Затраты на замену футеровки будут капитализированы в момент, когда они будут понесены, и будут списаны в течение пяти последующих лет
15.	Ремонт и техническое обслуживание (2). Авиакомпания обязана каждые три года производить ремонт авиатехники	Нет		Оценочное обязательство не создается. Текущего обязательства нет. Затраты на ремонт будут капитализированы в момент, когда они будут понесены, и будут списаны в течение трех последующих лет

 

Оценка

 

28. При оценке оценочных обязательств руководство организации:

• принимает в расчет все риски и неопределенности;

• в случаях, когда влияние временной стоимости денег существенно, проводит расчеты приведенной стоимости оценочного обязательства с применением ставки (ставок) дисконтирования до налога, которая отражает текущие рыночные оценки временной стоимости денег и тех рисков, специфичных для обязательства, которые не были отражены в наилучшей расчетной оценке затрат;

• принимает в расчет будущие события, такие, как изменения в законах и технологические изменения там, где имеется достаточно объективное основание того, что они произойдут;

• не принимает в расчет прибыль от ожидаемого выбытия активов, даже если ожидаемое выбытие тесно связано с событием, приводящим к возникновению оценочных обязательств.

 

Пример.

Организация является ответчиком в судебном иске. Максимальная сумма иска может составить 6 000 000 тг., а минимальная сумма - 4 000 000 тг. По оценке независимых экспертов существует 10% вероятности, что иск не придется удовлетворять (организация выиграет дело), 70% вероятности того, что иск придется удовлетворять в половинном размере, и 20% вероятности того, что иск придется удовлетворить полностью. Также эксперты считают, что существует 75% вероятности того, что величина иска составит максимальную сумму, и 25% вероятности того, что величина иска составит минимальную сумму.

Для определения суммы оценочного обязательства организации необходимо рассчитать сумму, которую организации придется выплатить, исходя из различной вероятности степени удовлетворения иска.

 

Вероятность удовлетворения иска	Процент погашения суммы иска	Наименьшая величина иска	Расчет	Наибольшая величина иска	Расчет
10%		0 тг.	4 000 000 х 10% х 0%	0тг.	6 000 000 х 10% х 0%
70%	50%	1 400 000 тг.	4 000 000 х 70% х 50%	2 100 000 тг.	6 000 000 х 70% х 50%
20%	100%	800 000 тг.	4 000 000 х 20% х 100%	1 200 000 тг.	6 000 000 х 20% х 100%
Итого		2 200 000 тг.		3 300 000 тг.

Далее организации необходимо рассчитать средневзвешенную величину иска, исходя из вероятности, что величина иска составит максимальную и минимальную суммы:

2 200 000 х 25% = 550 000

3 300 000 х 75% = 2 475 000

Итого оценочное обязательство 3 025 000 тг.

29. Признанная сумма в балансе и отчете о прибылях и убытках в качестве оценочных обязательств должна представлять собой наилучшую расчетную оценку расходов, требуемых для урегулирования текущих обязательств. Имеется в виду сумма, которую организация уплатила бы для погашения обязательства на дату баланса или перевела бы третьей стороне на эту дату, даже в случаях невозможности или когда экономически невыгодно погашать или переводить обязательство на дату баланса.

30. Некоторые оценочные обязательства создаются по обязательствам, которые будут погашаться в отдаленном будущем, возможно по прошествии нескольких лет. В этом случае при оценке величины резерва, который создается в соответствии с такими обязательствами, необходимо учитывать изменение стоимости денег с течением времени.

Очевидно, что для погашения обязательства сразу на дату баланса потребуется меньшая сумма денег в номинальном выражении, чем в случае погашения обязательства через несколько лет.

 

Пример.

У организации имеется обязательство, которое подлежит погашению через четыре года. Сумма погашения обязательства твердо определена и составляет 1 000 000 тг. Поскольку сумма погашения твердо определена, то в ней учтены все риски, связанные с данным обязательством. Для дисконтирования должна использоваться номинальная (т.е. учитывающая инфляцию) ставка до налогообложения. Обычно номинальная ставка, не учитывающая риски по конкретному обязательству, соответствует процентной ставке по высоконадежным государственным облигациям. Данная организация определила, что ставка составляет 4% годовых.

С использование таблиц временной стоимости денежных средств организация определила следующую балансовую стоимость оценочного обязательства на конец каждого из периодов (в тг.):

 

Номинальная ставка дисконтирования	Приведенная стоимость оценочного обязательства на конец отчетного года	На конец 1-го года	На конец 2-го года	На конец 3-го года	На конец 4-го года
4%	854 800	889 000	924 560	961 540	1 000 000

 

Изменения в сумме оценочного обязательства связаны с временным фактором и будут показываться в финансовой отчетности. Соответственно, расходы составят (в тг.):

 

За отчетный год	за 1-ый год	за 2-ой год	за 3-ий год	за 4-ый год	Итого за четыре года
	34 200	35 560	36 980	38 460	145 200

 

31. Оценочные обязательства измеряются до налога, т.к. МСБУ (IAS) 12 «Налоги на прибыль» рассматривают налоговые последствия оценочных обязательств и изменения в них.

При определении необходимости признания оценочного обязательства или раскрытия информации об условном обязательстве можно воспользоваться следующим алгоритмом:

 

32. Когда ожидается, что некоторые или все затраты, необходимые для погашения обязательства, будут возмещены другой стороной (например, за счет удовлетворения страхового иска, компенсаций или гарантий поставщиков), такие возмещения учитываются следующим образом:

• возмещение признается только тогда, когда действительно определено, что возмещение будет получено организацией, погашающей обязательство. Сумма, признанная в отношении возмещения, не должна превышать сумму оценочного обязательства;

• возмещение должно учитываться в качестве отдельного актива;

• в отчете о прибылях и убытках расход, относящийся к оценочному обязательству, можно представить за вычетом суммы, признанной в отношении возмещения.

 

Пример.

Организация выпускает спортивные автомобили. В течение следующего финансового года было произведено и продано 80 спортивных автомобилей. В ходе испытания автомобилей был выявлен серьезный дефект в рулевом управлении.

Все 80 покупателей получили от организации письменное уведомление о выявленном дефекте, где их просили привести машины для бесплатного устранения дефекта. В ответ покупатели согласились предоставить машины для устранения дефекта, оценочная стоимость работ 4 000 000 тг.

Ответственность за обнаруженный дефект принял на себя производитель рулевого механизма, а также обязательство возместить организации - производителю машин все расходы по устранению дефекта.

В данном случае соблюдены все условия признания оценочного обязательства. Текущее обязательство возникает в результате отправленных организацией писем, а также обоснованных ожиданий со стороны покупателей, что обнаруженный дефект будет исправлен. Также ожидается выбытие ресурсов, заключающих экономические выгоды, из организации в связи обязательством по устранению дефекта.

Таким образом, организация должна признать оценочное обязательство. Однако, поскольку поставщик рулевого механизма возмещает все затраты по устранению дефекта, в бухгалтерском балансе также должен быть отражен соответствующий актив. В отчете о прибылях и убытках расходы по созданию оценочного обязательства могут быть показаны за вычетом суммы возмещения.

 

Пример.

Организации был предъявлен иск на сумму 1 000 000 тг. По оценкам независимых экспертов организация должна будет выплатить по иску 750 000 тг. Поставщик рулевого механизма возмещает затраты на сумму 500 000 тг. В этом случае организация должна создать оценочное обязательство в размере 750 000 тг., но на расходы будет отнесено только 250 000 тг. за вычетом действительно определенного возмещения (750 000 - 500 000 = 250 000). Бухгалтерские проводки будут следующие:

Счета к получению	500 000
Прочие расходы	250 000
Оценочное обязательство	750 000

33. Оценочное обязательство необходимо пересматривать на каждую отчетную дату и корректировать для отражения текущей наилучшей оценки. Если более нет вероятности того, что для погашения обязательства потребуется отток экономических выгод, тогда резерв должен аннулироваться.

34. Оценочное обязательство следует использовать только для тех затрат, в отношении которых он первоначально признавался. Если более нет вероятности того, что погашение обязательства потребуется отток экономических выгод, тогда резерв следует аннулировать.

Последовательность процесса определения необходимости корректировки величины оценочных обязательств или прекращения его признания, можно представить следующим образом:

 

Использование оценочного обязательства и прекращение признания

 

 

* - при превышении фактических затрат над величиной созданного оценочного обязательства, то это разница должна отразиться в отчете о прибылях и убытках как дополнительные расходы отчетного периода.