Документальная проверка формирования себестоимости услуг гостиницы

Гостиницы – это сложный хозяйственный механизм, обладающий рядом особенностей, которые отличают их от других сфер обслуживания, и, кроме этого, многие из них занимаются дополнительными видами деятельности по различным направлениям.
Как известно, в настоящее время отсутствуют не только рекомендации по учету расходов гостиниц по договорам на управление, но и специальные рекомендации по учету затрат для гостиничных хозяйств как отдельного вида экономической деятельности.

Учитывая положения п. 1 статьи 264 главы 25 НК РФ, представляется возможным расходы гостиниц, осуществляемые в рамках отношений с управляющими компаниями, для целей бухгалтерского учета сгруппировать по следующим статьям:
- затраты на содержание аппарата управления; - затраты на содержание и обслуживание технических средств управления; - затраты, связанные с использованием услуг связи;
- представительские расходы; - оплата консультационных и информационных услуг;
- расходы на рекламу; - затраты на командировки; - прочие управленческие расходы.
Для признания расходов предприятий гостиничного хозяйства в рамках отношений с управляющими компаниями обоснованными они должны быть документально подтверждены. Осуществление затрат и их содержание могут подтверждаться договорными и платежными документами, актами и внутренними документами предприятия (справками, счетами, накладными и т. д.).
Акт подтверждает факт оказания услуг, а, следовательно, и расходов на их оплату. В акте должно быть указано, какие услуги, когда, где, в каком объеме были оказаны. Кроме акта, который в большинстве случаев может свидетельствовать лишь о намерении сторон, для подтверждения обоснованности включения в себестоимость затрат по договорам на управление необходимо наличие первичных документов. Форма первичного документа зависит от вида оказываемых услуг. Письменный отчет о проведенной работе, включающий перечень проведенных исследований, партнеров и т. д., используется в случае оказания информационных услуг рынка; конкретный перечень проведенных консультаций с указанием дат, вопросов и характера полученной информации (письменная, устная, по телефону) – при оказании консультационных и информационных услуг; разбивка выполненных работ по каждому виду услуг, подтверждение выполнения услуг каждого вида – при оказании нескольких видов услуг. В случае конкретизации в договоре на управление порядка расчетов за услуги отпадает необходимость указывать в каждом акте, исходя из каких показателей рассчитывается плата за оказанные услуги. То есть, помимо перечня услуг, оказываемых по условиям договора, в нем должен быть определен и критерий, по которому устанавливается цена каждой услуги.
Основные правила, которыми нужно руководствоваться гостиничным хозяйствам при учете затрат можно сформулировать следующим образом:
- на затраты могут быть отнесены только подтвержденные документально расходы;
- должна быть подтверждена производственная направленность затрат;
- производственные затраты должны относиться непосредственно к деятельности самого предприятия;
- в состав издержек производства могут быть включены только текущие затраты организации;
- перечень затрат на оказание услуг и их реализацию, относимых на себестоимость, ограничивается действующими нормативными актами.
В заключение необходимо отметить, что формирование себестоимости будет правильным в случае верного определения характера затрат и разграничения их на текущие и капитальные. Как известно, в состав издержек производства могут быть включены только текущие затраты предприятия.
40. Проверка распределения косвенных расходов по видам услуг

На примере туристических услуг.

Состав затрат туристских фирм и порядок их учета определен в Методических рекомендациях по планированию, учету и калькулированию себестоимости туристского продукта и формированию финансовых результатов у организаций, занимающихся туристской деятельностью, утвержденных Приказом Государственного комитета Российской Федерации по физической культуре и туризму от 04.12.1998 N 402 (далее - Методические рекомендации).

Учет затрат осуществляется на основе оформленной в установленном законодательством порядке первичной учетной документации, в необходимых случаях в разрезе статей калькуляции и элементов затрат, а также в соответствии с требованиями внутрипроизводственных расчетов и учетной политикой для целей управленческого учета.

Себестоимость туристского продукта - это совокупность затрат туристской организации на его производство, продвижение и реализацию. При этом затраты на производство и продвижение туристского продукта составляют себестоимость туров организаций-туроператоров, а затраты по реализации туров и оказанию сопутствующих услуг - себестоимость для организаций-турагентов.
Все расходы, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг) туристских организаций, подразделяются следующим образом.

По отношению к производственному процессу (п. 15 Методических рекомендаций):

- производственные (затраты, связанные с производством туристического продукта);

- коммерческие (затраты, связанные с продвижением и продажей туристского продукта).

В зависимости от способа включения в себестоимость производственные затраты делятся на:

- прямые (затраты, связанные с производством туристского продукта, которые можно прямо включить в себестоимость объекта калькуляции);

- косвенные (затраты, относящиеся к деятельности туристской организации в целом).
В соответствии со ст. 318 НК РФ налогоплательщик вправе сам определять, какие расходы являются прямыми, а какие - косвенными.

Целью аудиторской проверки распределения прямых и косвенных расходов является установление достоверности учета затрат на производство, продвижение и продажу туристского продукта, а также их отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Аудит калькулирования себестоимости туристского продукта аудитору следует начать с проверки распределения прямых расходов. В первую очередь аудитор изучает положения учетной политики в отношении доли прямых расходов в себестоимости туристского продукта.

После проверки правильности формирования себестоимости туристского продукта в части прямых затрат проверяются косвенные расходы, которые отражаются на счете 26 "Общехозяйственные расходы".

Аудитор проверяет порядок распределения косвенных расходов, утвержденный учетной политикой туристской организации. Эти расходы должны распределяться ежемесячно между объектами учета затрат на основе одного из специальных методов (расчетов), который выбирается туристской организацией с тем, чтобы выявить наиболее точное значение себестоимости объекта учета затрат. Эти методы предполагают определение накладных расходов пропорционально:

- прямым затратам, отнесенным на объект учета;

- сумме оплаты труда работников, прямо включаемой в затраты по объекту учета;

- плановой себестоимости объектов учета.

Также в обязательном порядке в учетной политике туристской организации должен быть закреплен один из вариантов списания общехозяйственных затрат в соответствии с п. 9 ПБУ 10/99.

Если затраты относятся на счет 20, то производится запись:

Дебет 20 Кредит 26.

Если затраты относятся на счет 90, то производится запись:

Дебет 90, субсчет "Расходы на продажу", Кредит 26.

Типичной ошибкой, обнаруживаемой в ходе аудита косвенных расходов, является распределение части расходов (при наличии у туристской организации точек реализации, т.е. этих турагентств) в дебет счета 26, тогда как в данном случае часть косвенных расходов, учтенных по дебету счета 26 и связанных с функционированием точек реализации, должна ежемесячно списываться в дебет счета 44 "Расходы на продажу" (п. 41 Методических рекомендаций).
В целях правильного формирования базы по налогу на прибыль также важно грамотно разделить расходы на прямые и косвенные.

Аудиторскую проверку косвенных расходов следует планировать исходя из того, осуществляет ли туристская организация туроператорскую и турагентскую деятельность либо только одно из названных направлений. При решении задачи о распределении в конце отчетного периода (ежемесячно) общехозяйственных расходов туристских фирм следует различать два варианта:

- распределение общехозяйственных расходов между видами деятельности в туризме, например между туроператорской и турагентской видами деятельности;

- распределение общехозяйственных расходов внутри туроператорской деятельности по объектам учета затрат (отдельным заказам на туристские продукты, разным видам туристских продуктов, дифференцированных по регионам, по набору услуг и т.д.).

Если аудируемое лицо осуществляет туроператорскую и турагентскую деятельность, то аудитор должен убедиться в том, что организован раздельный учет выручки от продаж услуг в рамках туроператорской и турагентской деятельности путем использования отдельных субсчетов третьего и выше порядка субсчета "Выручка от продаж" счета 90. Общехозяйственные расходы по туроператорской деятельности должны учитываться на счете 26, а общехозяйственные расходы по турагентской деятельности - на счете 44. На практике обеспечение раздельного учета общехозяйственных затрат по видам деятельности представляет собой достаточно трудоемкий процесс, аудитору при проверке следует руководствоваться учетной политикой туристской фирмы. В учетной политике необходимо выбрать базу распределения, которой может быть, например, выручка от продаж в рамках туроператорской и турагентской деятельности.
При проверке распределения общехозяйственных расходов внутри туроператорской деятельности по объектам учета затрат необходимо проверить, следует ли организация Методическим рекомендациям. В соответствии с этим документом общехозяйственные расходы должны распределяться между объектами учета затрат либо пропорционально сумме оплаты труда работников, прямо включаемой в затраты по объекту учета, либо пропорционально прямым затратам, отнесенным на объект учета, либо пропорционально плановой себестоимости объектов учета. Выбранный метод распределения общехозяйственных расходов отражается в учетной политике и должен применяться туристской фирмой в течение отчетного года.
Если на балансе туристской организации имеются подразделения, участвующие в производстве туристского продукта путем выполнения отдельных работ или услуг (гостиницы, дома отдыха, специальный туристский транспорт и т.п.), затраты которых учитываются на счете 23, то часть косвенных расходов, учтенных на счете 26, ежемесячно включается в себестоимость работ (услуг), выполняемых соответствующими подразделениями.

На заключительном этапе аудитор формирует мнение о степени достоверности формирования отчетных данных в части распределения прямых косвенных расходов, затем формирует пакет документов, передаваемых другим аудиторам, участвующим в группе проверки, для последующей обработки.