Особенности исчисления и уплаты налога на имущество организации в соответствии с региональным законодательством.

Налог на имущество предприятий относится к налогам субъектов Российской Федерации, элементы которых и общие принципы взимания устанавливаются НК РФ, а конкретные особенности исчисления и уплаты налоговым законодательством субъектов Российской Федерации.

Налог на имущество предприятий введен на территории России с 1 января 1992 г. Законом РФ от 13 декабря 1991 г. № 2030-1 «О налоге на имущество предприятий». Напомним, что поскольку налог на имущество предприятий является региональным налогом (налогом субъектов Российской Федерации), то порядок исчисления и уплаты, а также отдельные элементы налогообложения налогом на имущество предприятий (не установленные или разрешенные к изменению в налоговом законодательстве Российской Федерации) устанавливаются законами субъектов Российской Федерации.

В настоящее время порядок налогообложения налогом на имущество предприятий регламентируется следующими нормативными правовыми актами:

1. Законом РФ от 13 декабря 1991 г. № 2030-1 «О налоге на имущество предприятий» с учетом внесенных изменений и дополнений (далее Закон);

2. Законами субъектов Российской Федерации;

3. Инструкцией Госналогслужбы РФ от 8 июня 1995 г. № 33 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий» — далее по тексту Инструкция
№ 33;

4. Инструкцией Госналогслужбы РФ от 15 сентября 1995 г. № 38 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество иностранных юридических лиц в Российской Федерации» — далее по тексту Инструкция № 38;

5. Письмом МНС РФ от 11 марта 2001 г. № ВТ-6-04/197@ «О методических рекомендациях для использования в практической работе при осуществлении контроля за правомерностью использования налогоплательщиками льгот по налогу на имущество предприятий»;

6. Письмом МНС РФ от 27 апреля 2001 г. № ВТ-6-04/350 «О разъяснениях по применению изменений и дополнений № 5 в инструкцию Госналогслужбы России от 8 июня 1995 г. № 33 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий»;

7. Иными нормативными правовыми актами.

Согласно статье 1 Закона о налоге на имущество предприятий налогоплательщиками по налогу на имущество предприятий являются три категории лиц:

1) предприятия, учреждения (включая банки и другие кредитные организации) и организации, в том числе с иностранными инвестициями, считающиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации;

2) филиалы и другие аналогичные подразделения указанных предприятий, учреждений и организаций, имеющие отдельный баланс и расчетный (текущий) счет. При этом согласно письму МНС РФ от 11 мая 2001 г. № 04-4-05/113-М905 «О налоге на имущество предприятий» налог на имущество предприятий зачисляется в бюджет только по месту нахождения организации (месту государственной регистрации) и месту нахождения обособленных подразделений организации, а не по месту нахождения имущества организации;

3) компании, фирмы, любые другие организации (включая полные товарищества), образованные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации и объединения, а также их обособленные подразделения, имеющие имущество на территории Российской Федерации, континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации.

Отметим, что форма собственности при исчислении и уплате налога на имущество значения не имеет. Так, согласно письму Минфина РФ от 6 ноября 2001 г. № 04-05-06/85 в случае постановки на баланс организации государственного или муниципального имущества, осуществляемой согласно Гражданскому кодексу Российской Федерации путем передачи его в хозяйственное ведение или оперативное управление государственным или муниципальным унитарным предприятиям, указанное имущество подлежит налогообложению налогом на имущество предприятий в общеустановленном порядке.

На основании статьи 2 Закона объектом налогообложения по налогу на имущество является стоимость основных средств, нематериальных активов, запасов и затрат, находящихся на балансе налогоплательщика. При этом основные средства, нематериальные активы и материально-производственные запасы учитываются по остаточной стоимости.

Налоговая база по налогу на имущество предприятий определяется как денежное выражение стоимости налогооблагаемого имущества налогоплательщика. Налоговая база по налогу на имущество рассчитывается суммированием остатков по счетам бухгалтерского учета налогоплательщика, предназначенным для учета налогооблагаемого имущества. При этом для разных категорий налогоплательщиков при определении налоговой базы по налогу на имущество предприятий согласно пункту 4 Инструкции № 33 используются различные счета бухгалтерского учета, что более наглядно может быть проиллюстрировано в таблице.

Отметим, что для исчисления налога на имущество предприятий по основным средствам используются правила определения срока полезного использования, установленные в постановлении Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы». Этой же позиции придерживается МНС РФ и Минфин РФ. Так, согласно письму МНС РФ от 6 сентября 2002 г. № ШС-6-21/1377 «О налоге на имущество предприятий» для целей налогообложения налогом на имущество предприятий принимается остаточная стоимость основных средств, сформированная по правилам ведения бухгалтерского учета. На основании письма Минфина РФ от 29 августа 2002 г. № 04-05-06/34 для целей бухгалтерского учета постановление Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» применяется для определения срока полезного использования объектов основных средств, принятых к бухгалтерскому учету начиная с 1 января 2002 г.

При этом амортизация по объектам основных средств, принятым к бухгалтерскому учету до указанной даты, для целей бухгалтерского учета продолжает начисляться исходя из срока полезного использования, определенного при постановке объекта на учет, и выбранного организацией для группы однородных объектов способа начисления амортизации.

Налоговым периодом по налогу на имущество предприятий на основании статьи 7 Закона о налоге на имущество предприятий является год.

Отчетными периодами по налогу на имущество предприятий являются квартал, полугодие, 9 месяцев и год.

Это означает, что налогоплательщики налога на имущество предприятий обязаны ежеквартально исчислять, уплачивать и сдавать налоговую декларацию по налогу на имущество предприятий. Форма и порядок предоставления налоговых деклараций по налогу на имущество предприятий устанавливается законодательством субъектов Российской Федерации.

На основании статьи 6 Закона налоговая ставка по налогу на имущество предприятий устанавливается законами субъектов Российской Федерации в размере не выше 2 процентов от налоговой базы. При этом устанавливать ставку налога для отдельных предприятий не разрешается. А при отсутствии в законодательных актах субъектов Российской Федерации положений о конкретных ставках налога на имущество предприятий применяется максимальная ставка налога, то есть ставка 2 процента от налоговой базы.

Порядок исчисления налога на имущество предприятий является уникальным, поскольку таким образом не исчисляется ни один налог, действующий на территории Российской Федерации. Этот порядок может быть представлен в виде следующей формулы.

Сумма налога на имущество = Среднегодовая стоимость имущества х Налоговая ставка

Как видим, в качестве множителя при исчислении налога на имущество предприятий выступает не налоговая база, а среднегодовая стоимость имущества. Проясним ситуацию.

Согласно статье 3 Закона среднегодовая стоимость имущества предприятия за отчетный период (квартал, полугодие, 9 месяцев и год) определяется путем деления на 4 суммы, полученной от сложения половины стоимости имущества на 1 января отчетного года и на первое число следующего за отчетным периодом месяца, а также суммы стоимости имущества на каждое первое число всех остальных кварталов отчетного периода. Расчет среднегодовой стоимости имущества налогоплательщика на каждый отчетный период может быть представлен следующими формулами:

ССкв = ((Н1)/2 + (Н2)/2)/4,

ССпол = ((Н1)/2 + Н2 + (Н3)/2)/4,

СС9м = ((Н1)/2 + Н2 + Н3 + (Н4)/2)/4,

ССг = ((Н1)/2 + Н2 + Н3 + Н4 + (Н5)/2)/4,

ССкв — среднегодовая стоимость имущества предприятия за 1 квартал конкретного налогового периода;

ССпол — среднегодовая стоимость имущества предприятия за полугодие конкретного налогового периода;

СС9м — среднегодовая стоимость имущества предприятия за 9 месяцев конкретного налогового периода;

ССг — среднегодовая стоимость имущества предприятия за год конкретного налогового периода;

Н1 — налоговая база по налогу на имущество на 1 января конкретного налогового периода;

Н2 — налоговая база по налогу на имущество на 1 апреля конкретного налогового периода;

Н3 — налоговая база по налогу на имущество на 1 июля конкретного налогового периода;

Н4 — налоговая база по налогу на имущество на 1 октября конкретного налогового периода;

Н5 — налоговая база по налогу на имущество на 1 января следующего налогового периода.

Согласно статье 7 Закона сумма налога на имущество предприятий исчисляется и вносится в бюджет поквартально нарастающим итогом, а в конце года производится перерасчет.

Уплата налога производится по квартальным налоговым декларациям в пятидневный срок со дня, установленного для представления бухгалтерской отчетности за квартал (бухгалтерская отчетность за квартал должна быть представлена в течение 30 дней с момента окончания квартала), а по годовым налоговым декларациям — в десятидневный срок со дня, установленного для предоставления бухгалтерской отчетности за год (бухгалтерская отчетность за год должна быть представлена в течение 90 дней с момента окончания квартала).

Форма налоговой декларации по налогу на имущество и порядок ее заполнения предусмотрены Инструкцией № 33. Вместе с тем, отдельные предприятия и организации обладают мобилизационными мощностями и (или) создают мобилизационные резервы. В соответствии с пунктом 2 статьи 5 Закона Российской Федерации от 21 июля 1993 г. № 5485-1 «О государственной тайне» сведения о мобилизационных мощностях промышленности по изготовлению и ремонту вооружения и военной техники, об объемах производства, поставок, о запасах стратегических видов сырья и материалов, а также о размещении, фактических размерах и об использовании государственных материальных резервов составляют государственную тайну.

Поэтому на основании письма МНС РФ от 29 апреля 2002 г. № НА-6-21/639 «О сведениях, составляющих государственную тайну» сведения, составляющие государственную тайну, в налоговой декларации по налогу на имущество предприятий не указываются и представляются в налоговые органы в порядке, предусмотренном для передачи сведений, составляющих государственную тайну.

По налогу на имущество предприятий предусмотрено два типа налоговых льгот: освобождение от уплаты налога на имущество предприятий отдельных категорий налогоплательщиков и освобождение от уплаты налога на имущество предприятия с некоторых групп имущества.

От уплаты налога на имущество предприятий на основании статьи 4 Закона освобождаются:

1) бюджетные учреждения и организации, органы законодательной (представительной) и исполнительной власти, органы местного самоуправления, органы внебюджетных фондов Российской Федерации;

2) предприятия по производству, переработке и хранению сельскохозяйственной продукции, выращиванию, лову и переработке рыбы и морепродуктов при условии, что выручка от указанных видов деятельности составляет не менее 70 процентов общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг).

2. Порядок оформления налоговой отчетности налога на имущество организации.