В расчетных операциях предприятия

Вексельное обращение и учет

       Вексель, являясь ценной бумагой, выполняет функцию средства кредита и платежа и тем самым способствует преодолению кризиса неплатежей и дефицита финансовых ресурсов.

    Существуют следующие основные виды векселя:

       Простой вексель является ничем не обусловленным обязательством векселедателя уплатить по наступлении срока определенную сумму денег держателю векселя.

       Переводной вексель (тратта) содержит приказ векселедателя плательщику об уплате указанной в векселе суммы третьему лицу. Плательщик становится должником по векселю после того, как он его акцептует, то есть примет обязательство оплатить вексель.

       Вексель является документом, в котором отсутствие обязательных реквизитов, предусмотренных положением о векселях, лишает его силы векселя, он превращается в обычный долговой документ.

       Переводные векселя передаются от одного держателя к другому посредством передаточной надписи (индоссамента). Векселедатель и все лица, делающие передаточные надписи (индоссанты), несут ответственность за акцепт и платеж по векселю. Вексельные обязательства могут быть дополнительно гарантированы посредством аваля. Аваль - это вексельное поручительство, которое делает третье лицо в виде особой гарантийной записи на векселе.

       Векселя могут быть срочными, то есть в них указан срок платежа, или подлежащим оплате по предъявлению.

       Векселя можно разделить на финансовые и товарные. Товарные векселя оформляют коммерческий кредит: поставщик поставляет покупателю товары, работы, услуги, а покупатель выдает поставщику вексель.

       Финансовые векселя оформляют операции по предоставлению ссуд. Виды векселей представлены на схеме.

       Рассмотрим порядок учета некоторых вексельных операций.

Пример 1. Поставщик (ГПП ЗИМ) отгрузил покупателю материалы на сумму 1230000 тыс. руб., в том числе НДС: Д62 К46 - 1230000 тыс.руб, отражен НДС по отгруженной продукции: Д46 К68 - 200000 тыс.руб. Покупатель выдал ГПП ЗИМ вексель на сумму 1500000 тыс.руб. сроком на 30 дней. В валюту векселя включена стоимость материалов с НДС - 1230000 тыс.руб. и доход по коммерческому кредиту равный 270000 тыс.руб.: Д62векс К62 - 1230000 тыс.руб.

                               Д62векс К80 - 270000 тыс.руб.

Данный доход включается в налогооблагаемую прибыль как внереализационный доход. Поставщиком полученный вексель может использоваться следующим образом:

· ждать оплаты векселя покупателем (вариант 1-1);

· учесть вексель в банке (вариант 1-2);

· продать вексель (вариант 1-3);

· оплатить векселем за приобретенные товары, работы. услуги (вариант 1-4).

Вариант 1-1. Вексель оплачен покупателем в оговоренный срок: Д51 К62векс - 1500000 тыс.руб.

Вариант 1-2. Полученный срочный вексель учтен в банке через 20 дней после его получения. Учетная стоимость векселя - 1400000 тыс.руб.: Д51 К90векс - 1400000 тыс.руб.

Отражен доход по коммерческому кредиту на момент учета векселя в банке: 270000 тыс.руб./30 дней*20 дней = 180000 тыс.руб. - Д62векс К80. Данный доход включается в состав налогооблагаемой прибыли как внереализационный доход.

Поступило извещение банка об оплате учтенного векселя покупателем: Д90 К62векс - 1400000 тыс.руб.

Отражается плата банку за кредит. В пределах учетной ставки ЦБ, увеличенной на 3% (например, 210%+3%=213%), плата банку за кредит включается в себестоимость, сверх учетной ставки - оплачивается за счет использования прибыли.

       Банк учел вексель на сумму 1500000 тыс.руб. на срок 10 дней.

       Проценты за банковский кредит в пределах учетной ставки:

              1500000*213%/100*10дней,360дней=88750 тыс.руб.

       Фактическая стоимость учтенного векселя на дату учета равна: 1230000+180000=1410000 тыс.руб. Сумма полученного кредита - 1400000 тыс.руб. Фактическая сумма процентов за кредит: 1410000-1400000=10000 тыс.руб.

       Таким образом, фактическая сумма процентов за кредит банку находится в пределах учетной ставки ЦБ и списывается на себестоимость: Д26 К62векс - 10000тыс.руб.

Вариант 1-3. Полученный от покупателя вексель продан через 20 дней по согласованной цене 1600000: Д51 К48 - 1600000 тыс. руб.

       Начислен и оплачен налог на операции с ценными бумагами: 1600000*0.3/100=4800

А. Начислен налог: Д81 К68цб - 4800 тыс.руб.

Б. Оплачен налог: Д68цб К51 - 4800 тыс.руб.

       Со счета 62векс списывается стоимость векселя, равная стоимости товара с НДС и доходу по векселю за 20 дней: 1230000 +180000=1410000 тыс.руб. - Д48 К62векс

       Определен результат от продажи векселя: 1600000-1410000=190000 тыс.руб.- Д48 К80

       Этот доход включается в состав налогооблагаемой прибыли как внереализационный доход.

Вариант 1-4. Полученный от покупателя вексель через 10 дней с момента получения передан поставщику в оплату за поступившие материалыпо цене 1500000 тыс.руб. - Д60 К48

Списана стоимость векселя: 1230000+270000*10дней/30дней=1320000 тыс.руб. - Д48 К62векс

Оприходованы товары от поставщика: Д10,15 К60 - 1256100

                                                        Д19   К60 - 243900

       Переданный за материал вексель учитывается на забалансовом счете 009; по истечении сроков исковой давности либо при наступлении извещения об оплате - вексель списывается со счета 009.

       У покупателя рассмотренные операции с векселями отражаются следующим образом: выдан вексель за материалы: Д10,15 К60векс - 1030000

                                          Д 19ндс К60векс - 200000

                                          Д26   К60векс - 270000

оплачен выданный вексель: Д60векс К51 -  1500000    

       Расчеты предприятия по векселям целесообразно отражать на отдельных синтетических счетах “Векселя выданные” и “Векселя полученные”. В “Приложении к бухгалтерскому балансу” имеется информация об опротестованных векселях полученных и выданных документах, допущенных до протеста. Соответственно в активе баланса по строке “Расчеты с дебиторами по векселям полученным” показывается сальдо на отчетную дату составления отчета, а по строке “Расчеты с кредиторами по векселям выданным” сальдо на отчетную дату счета “Векселя выданные”. Причем на счете “Векселя полученные” отражается задолженность по простым и переводным векселям, полученным организацией от сторонних лиц - как непосредственно от векселедателей, так и от индоссантов. По дебету этого счета отражается получение организацией векселей за проданные товары, в обеспечение предоставленного займа и т. д. Задолженность по приобретенным векселям должна включаться в сумму, причитающуюся получению. По кредиту счета учитывается выбытие векселей: их погашение плательщиком, индоссирование сторонним лицам и т. д. Сальдо счета показывает причитающуюся к получению сумму по векселям, находящимся в собственности организации. На счете “Векселя выданные” отражают задолженность по векселям, по которым организация выступает плательщиком. По кредиту счета записывают возникающую у организации кредиторскую задолженность по выданному простому или переводному векселю (до акцепта его плательщиком) и акцепту переводного документа. Задолженность по выданным и принятым к оплате векселям показывают по кредиту счета в сумме, подлежащей выплате векселедержателю. По дебету счета отражают погашение задолженности перед векселедержателем. Сальдо счета показывает сумму, подлежащую оплате организацией по выданным и акцептованным векселям.

  Возможность применения счетов “Векселя выданные” и “Векселя полученные” допускается нормативными документами, составляющими основу законодательной базы учета в нашей стране. Так, Инструкция по применению Плана счетов разрешает предприятиям “по согласованию с Министерством финансов (или другим соответствующим органом) вводить при необходимости в План счетов дополнительные синтетические счета, используя свободные коды счетов”.

       Успешность хозяйственной деятельности предприятия во многом зависит от количества привлеченных средств. Как правило, инвесторы предпочитают вкладывать свои деньги в финансово устойчивые предприятия. Финансовая устойчивость характеризуется соотношением заемных и собственных средств. Если величина заемных средств существенно превышает собственный капитал, то предприятие рискует обанкротиться при условии, что большинство кредитором потребует возвратить долг в то время, когда у предприятия отсутствуют средства, достаточные для погашения востребованной задолженности. И многие предприятия стараются искусственно завысить величину собственных средств, дабы таким образом привлечь средства потенциальных инвесторов. Для этой цели иногда используют вексель. Согласно ст. 143 Гражданского кодекса РФ, вексель является ценной бумагой. Следовательно, исходя из п. 6 статьи 66 ГК РФ, который гласит, что “Вкладом в имущество хозяйственного товарищества или общества могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку”, векселем может быть совершен вклад в уставный капитал хозяйствующего общества. Это касается как векселей сторонних предприятий, так и простых и переводных векселей, выписанных непосредственно вкладчиком. Сумма, на которую предприятие-вкладчик может выписать вексель, ничем не ограничена, как и срок, на который вексель может быть выдан, за исключением простых и переводных векселей, выписанных на срок по предъявлении (п. 23 Положения) хотя подобные векселя и “должны быть предъявлены к акцепту в течение одного года со дня их выдачи”, векселедержатель может обусловить срок более продолжительный”.

       С точки зрения “здравого смысла”, может показаться, что подобный вклад не может быть совершен векселем, выписанным самим вкладчиком, поскольку для него такой вексель является не имуществом, а лишь долгом. Однако сторонники подобного взгляда не принимают во внимание, что получение векселя как от векселедателя, так и от индоссантов (за исключением случаем, когда векселедержателем совершается препоручительный индоссамент) влечет для добросовестного приобретателя векселя последствия совершенно одинаковые. И в том и в другом случае получатель векселя становится владельцем ценной бумаги, собственником имущества.

       В расчетах, связанный с оценкой ликвидности предприятия, используется величина дебиторской задолженности. Ее искусственное завышение путем отражения в учете так называемых бронзовых векселей, т. е. векселей, не имеющих реального обеспечения, выписанных на вымышленное лицо, - один из способов умышленного искажения отчетности. Приходилось сталкиваться с фактами, когда эта операция осуществлялась следующим образом: предприятие А выписывает переводной вексель на несуществующее предприятие Б с приказом заплатить через некоторое время указанную в векселе сумму предприятию В, у которого после отражения данного векселя в учете как полученной безвозмездно ценной бумаги на суму его номинала возрастает величина дебиторской задолженности. В этом случае показатели ликвидности предприятия В будут серьезно искажены. Подобные операции чаще всего имеют место в расчетах между материнскими и дочерними компаниями, так как в отношениях “дочь” - “мать”, как правило, наблюдается сильная “дружба” и “взаимопонимание” в подобных делах.

       Завышают дебиторскую задолженность также путем выдачи векселей друг другу филиалами одного и того же юридического лица, выделенными на отдельный баланс. В этом случае задолженность, обеспеченная такими векселями, отражается в учете филиалов как задолженность сторонних юридических лиц, а при составлении сводной отчетности не сальдируется. Однако подобные векселя, как выданные в рамках одного и того же юридического лица, по закону не считаются действительными.

       Увеличивая дебиторскую задолженность, обеспеченную бронзовыми векселями, предприятие может завысить сумму резерва по сомнительным долгам и уменьшить тем самым налогооблагаемую базу.

Предприятие может завысить дебиторскую задолженность, даже не нарушая действующих нормативных актов. Известно, как страдают многие предприятия от нехватки свободных денежных средств. Для их получения они используют все возможные пути, в том числе выдачу друг другу так называемых дружеских векселей, выдаваемых без намерения выполнить по ним платеж, а лишь с целью изыскать денежные средства путем взаимного учета векселей в банке.

       В “Рекомендациях банкам по работе с векселями” от 9 сентября 1991 г. № 14-3/30 приводится обширный список сведений, которые они должны запрашивать у кредитозаемщиков, чтобы определить их возможность своевременно погасить кредит. Но ничего не говорится о том, что банкам следует выяснять причины возникновения вексельного обязательства. Это позволяет предприятиям без особых усилий получать значительные денежные средства, выдавая друг другу векселя и учитывая их в банке или продавая третьим лицам. Можно ли назвать такую операцию незаконной, ведь российское законодательство не обязывает указывать в векселе основания его выдачи?

       Установлено, что “способ бухгалтерского учета таких векселей зависит от принятого предприятием на отчетный год метода определения выручки от реализации по мере поступления денежных средств за поставленные продукцию,

товары, выполненные работы и оказанные услуги на расчетный или иной счет, либо в кассу предприятия, дебиторская задолженность, обеспеченная полученным предприятием векселем, отражается в аналитическом учете к счету 45 “Товары отгруженные” в сумме, указанной в векселе с отдельным отражением процентов по нему”.* То есть получение векселя в этом случае не означает реализацию продукции (работ, услуг). Пункт 6 письма гласит: в случае передачи векселя до окончания срока его погашения векселедержатель, получивший его за поставку товаров, выполненные работы или оказанные услуги и числящий его на счете 45 “Товары отгруженные”, отражает поступившие за вексель средства по дебету счетов денежных или иных средств (в зависимости от конкретного содержания хозяйственной операции) и кредиту счета 46 “Реализация продукции (работ, услуг)” в сумме поступивших денежных средств или иных средств (за минусом причитающихся процентов по векселю), счета 80 “Прибыли и убытки” - в сумме процентов, полученных по векселю. Но совершенно очевидно, что описанная в п.6 операция означает реализацию векселя до срока его погашения - операцию купли-продажи ценной бумаги, которая, согласно с обращением ценных бумаг (акций, облигаций, сертификатов, векселей и др.), не подлежит обложением налогом на добавленную стоимость”. Следовательно, предприятие, приказом об учетной политике которого установлен момент реализации “оплата”, получая за реализованные товары векселя и учитывая их в банке или передавая другим лицам, могут совершенно законно (!) уходить от уплаты НДС с этих операций.

       Не способствует достоверности учетных данных предписываемый Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия порядок отражения в бухгалтерском учете операций по учету векселей в банке*.

 _______________________________________

* письма МФ РФ № 142 “О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах между предприятиями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги” от 31 октября 1994 г.

 

Согласно данной инструкции они должны учитываться по кредиту счетов 90 “Краткосрочные кредиты банков” и 92 “Долгосрочные кредиты банков” в корреспонденции со счетами учета денежных средств на сумму полученных денежных средств и счетов 80 “Прибыли и убытки” - на сумму учетного процента, уплаченного банку. Вексель же до погашения его плательщиком продолжает числиться на субсчете 3 “Векселя полученные” к счету 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”. Тот факт, что вексель учтен предприятием в банке, отражается, согласно инструкции, лишь в аналитическом учете к субсчету 3 счета 62. Приложение е письму ЦБ РФ от 9 сентября 1991 г. № 14-3/30 “Рекомендации банкам по работе с векселями” устанавливает, что на векселях, передаваемых банку для учета, “должна быть проставлена бланковая надпись(индоссамент) от имени предъявителя.

       Перед бланковой надписью оставляется достаточное место, чтобы банк мог поставить штамп о передаче векселя на имя банка, преврати таким образом бланковую надпись клиента в именную”. Следовательно, с передачей в этом случае векселя банку он становится его (банка) собственностью, и передача эта означает для предприятия реализацию векселя.

       Значит, после принятия векселя банком к учету сумма переданного векселя должна быть списана со счета, на котором он отражался в бухгалтерском учете передавшего предприятия. Отражение же номинала учтенного в банке векселя на субсчете 3 “Векселя полученные” счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” приводит к необоснованному увеличению дебиторской задолженности в отчетности предприятия, что вводит в заблуждение ее пользователей.

       Таким образом, вексель является для экономики России инструментом новым, хотя правильнее было бы сказать, хорошо забытым старым. Отсутствие достаточных юридических и экономических знаний в этой области у большинства людей, занимающихся предпринимательской практикой в нашей стране, слабая нормативная база, регламентирующая вексельное обращение, тормозят развитие в России вексельного обращения, а следовательно, осложняют выход из кризиса неплатежей и дефицита финансовых ресурсов.