Обробка облікової інформації, аналітичний та синтетичний облік зносу (амортизації) необоротних активів

 

Організація обліку амортизації основних засобів

Амортизацію необхідно розраховувати двічі: в бухгалтерському обліку і для вирахування податку на прибуток. Порядок нарахування і використання амортизаційних відрахувань у бухгалтерському обліку визначено законодавством та П(С)БО 7 "Основні засоби".

Для узагальнення інформації про нараховану амортизацію та індексацію зносу необоротних активів, що підлягають амортизації, передбачено пасивний контрактивний рахунок 13 "Знос (амортизація) необоротних активів". За кредитом рахунку 13 відображають нарахування амортизації необоротних активів, а за дебетом — її зменшення. Узагальнення інформації про суму зносу тих необоротних активів, облік яких ведеться на рахунку 10 "Основні засоби", здійснюють на субрахунку 131 "Знос основних засобів", а узагальнення інформації про суму зносу тих необоротних активів, облік яких ведеться на рахунку 11 "Інші необоротні матеріальні активи", — на субрахунку 132 "Знос інших необоротних матеріальних активів". Аналітичний облік за рахунком 13 ведуть за видами основних засобів та інших необоротних матеріальних активів.

На суму нарахованої амортизації збільшуються витрати підприємства відповідно до виду діяльності та знос основних засобів. Облік амортизації безоплатно одержаних основних засобів можна вести двома способами:

а) на основні засоби, одержані безкоштовно, не нараховувати амортизацію і не відносити и у витрати підприємства, а на суму зносу основних засобів щомісяця робити запис: кредит рахунку 10 "Основні засоби" і дебет субрахунку 424 "Безоплатно одержані необоротні активи";

б) нараховувати амортизацію на безоплатно одержані основні засоби і одночасно визнавати дохід від безоплатно одержаних основних засобів на одну і ту ж суму.

У бухгалтерському податковому обліку на суму безкоштовно отриманих основних фондів відображають валові доходи. Подальший їх облік не ведуть і амортизацію по них не нараховують.

Категорію "амортизація" можна розглядати не тільки як забезпечення поступового перенесення вартості, а в набагато ширшому розумінні, а саме — як джерело відтворення засобів праці, ступінь їх зносу, а отже, вказувати, на яку суму їх потрібно відтворювати (придбати нові основні засоби на заміну вибулих).

В економічних системах категорію "амортизація" використовують для досягнення різної мети. Можливі щонайменше два варіанти:

а) амортизацію показують як поступове перенесення вартості об'єкта на створюваний продукт;

б) амортизацію враховують як суму накопичених коштів для капітальних інвестицій.

У країнах з ринковою економікою амортизація розглядається лише як поступове перенесення вартості на новостворюваний продукт. У бухгалтерському обліку в Україні застосовують саме цей варіант. Для обліку амортизації використовують рахунок 13 "Знос (амортизація) необоротних активів". Нарахуваням: дебет рахунків 23 "Виробництво", 91 "Загальновиробничі витрати", 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут", 94 "Інші витрати операційної діяльності", 97 "Інші витрати" і кредит рахунку 13. Якщо використовувати рахунки класу 8 "Витрати за елементами", при нарахуванні амортизації основних засобів проводки будуть такі: дебет рахунку 83 "Амортизація" і кредит рахунку 13 — нарахована амортизація основних засобів; дебет рахунків 23, 91, 92, 93, 94, 97, 99 і кредит рахунку 83 — віднесена амортизація на об'єкти обліку. Будемо, чи не будемо використовувати рахунок 83 "Амортизація" — суть від цього не змінюється.

Як видно, в цей час облік амортизації спрощений і для її нарахування потрібно використовувати лише одну (а при застосуванні рахунків класу 8 дві) проводку.

В Україні діє спрощений варіант обліку нарахування амортизації (дебет рахунків, на яких обліковують об'єкти витрат, і кредит рахунку 13), але він позбавляє можливості мати інформацію про суми джерел на капітальні інвестиції за рахунок амортизаційного фонду. Механізм нарахування амортизації зі створенням амортизаційного фонду можна здійснити за допомогою рахунків чинного Плану рахунків. Для цього пропонуємо до рахунку 42 "Додатковий капітал" відкрити окремий субрахунок 427 "Амортизаційний фонд", який буде кореспондувати з рахунком 39 "Витрати майбутніх періодів".

Тоді кореспонденція рахунків по нарахуванню амортизації зі створенням амортизаційного фонду буде такою:

1. Дебет рахунку 23 "Виробництво" (та інших рахунків) і кредит рахунку 13 "Знос (амортизація) необоротних активів" — нарахування амортизації основних засобів. Цей запис здійснюється і в цей час.

2. Дебет рахунку 39 "Витрати майбутніх періодів" і кредит субрахунку 427 "Амортизаційний фонд" — створення амортизаційного фонду. Такий запис пропонуємо додати.

У міру оприбуткування придбаних основних засобів зменшують амортизаційний фонд: дебет субрахунку 427 і кредит рахунку 39.

Примітки до річної фінансової звітності включають розділ XIII "Використання амортизаційних відрахувань". У цьому розділі потрібно показувати за звітний рік суму нарахованої амортизації та її використання по каналах:

• будівництво об'єктів;

• придбання (виготовлення) та поліпшення основних засобів;

• придбання (створення) нематеріальних активів;

• погашення отриманих на капітальні інвестиції позик.

Для складання розділу XIII Приміток до річної фінансової звітності в бухгалтерському обліку є інформація лише про суму нарахованої амортизації за рік (рахунки 83 "Амортизація", 13 "Знос (амортизація) необоротних активів"). Інформація про використання амортизації по каналах капітальних інвестицій практично відсутня.

Отже, для обліку амортизаційного фонду є необхідність ввести окремий субрахунок 427, за дебетом якого відображати використання амортизаційного фонду, а за кредитом — його створення.

Нарахування амортизації здійснюють протягом строку корисного використання (експлуатації) об'єкта, який встановлює підприємство при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс), і призупиняють на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.

Під час визначення строку корисного використання (експлуатації) слід враховувати:

• очікуване використання об'єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності;

• фізичний та моральний знос, що передбачається;

• правові або інші обмеження щодо строків використання об'єкта та інші фактори. Строк корисного використання (експлуатації) об'єкта основних засобів переглядається в разі зміни очікуваних економічних вигод від його використання.

Амортизацію об'єкта основних засобів нараховують, виходячи з нового строку корисного використання, починаючи з місяця, наступного за місяцем зміни строку корисного використання.

П(С)БО 7 "Основні засоби" наводить визначення термінів:

Амортизація — систематичний розподіл вартості, яка амортизується, протягом строку корисного використання (експлуатації) необоротних активів.

Вартість, яка амортизується — первісна або переоцінена вартість необоротних активів за вирахуванням їх ліквідаційної вартості.

Знос необоротних активів — сума амортизації об'єкта необоротних активів з початку їх корисного використання.

Ліквідаційна вартість — сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатації), за вирахуванням витрат, пов'язаних з продажем (ліквідацією).

П(С)БО 7 "Основні засоби" містить п'ять методів нарахування амортизації: прямолінійний, зменшення залишкової вартості, прискорене зменшення залишкової вартості, кумулятивний, виробничий. Дозволяється також використовувати норми і методи нарахування амортизації основних засобів, передбачені податковим законодавством.

Метод амортизації підприємство обирає самостійно з урахуванням очікуваного способу отримання економічних вигід від його використання. Метод амортизації об'єкта основних засобів переглядають у разі зміни очікуваного способу отримання економічних вигід від його використання. Нарахування амортизації за новим методом починають з місяця, наступного за місяцем прийняття рішення про зміну методу амортизації.

Нараховують амортизацію щомісяця, починаючи з місяця, наступного за місяцем, у якому об'єкт основних засобів став придатним для корисного використання.

Нарахування амортизації припиняють, починаючи з місяця, наступного за місяцем вибуття об'єкта основних засобів, переведення його на реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання, консервацію.

У разі передачі основних засобів в операційну оренду (лізинг), їх залишають у власності орендодавця та обліковують на його балансі, а орендар обліковує основні засоби поза балансом. Амортизацію в цьому разі нараховує орендодавець:

а) на суму нарахованої амортизації — дебет рахунку 23 "Виробництво" і кредит рахунку 13 "Знос, (амортизація) необоротних активів";

б) списання щомісяця витрат виробництва на інші операційні витрати: дебет субрахунку 949 "Інші витрати операційної діяльності" і кредит рахунку 23.

Використання різних методів нарахування амортизації зумовлює одержання неоднакових сум по роках. Так, у разі прямолінійного методу амортизацію розподіляють рівномірно протягом строку використання об'єкта основних засобів.

Метод зменшення залишкової вартості дає змогу нарахувати більшу суму амортизації в перші роки. Це вигідно підприємству в тій частині, що прискорюється процес відшкодування коштів, внесених у придбання об'єкта основних засобів. Правда, цей метод складніший за прямолінійний в частині визначення річної норми амортизації. Але, якщо вона уже вирахувана, то далі — справа простої арифметики.

Метод прискореного зменшення залишкової вартості зумовлює нарахування амортизації в перші роки експлуатації об'єкта ще в більших розмірах, ніж попередній метод. Про вигідність (невигідність) цього кожне підприємство має вирішувати самостійно.

Кумулятивний метод також забезпечує прискорене нарахування амортизації в перші роки експлуатації об'єкта основних засобів.

Виробничий метод пов'язує суму нарахованої амортизації з інтенсивністю використання об'єкта основних засобів: чим інтенсивніша робота — тим більша сума амортизації.

Податковий метод потрібно використовувати для цілей вирахування розміру податку на прибуток. При його застосуванні амортизаційний строк розтягують на багато років.

Підприємству надано право самостійно вибирати метод нарахування амортизації.

Під час вирішення цього питання потрібно зробити розрахунки по конкретних даних підприємств. Але слід розуміти, що прискорення полягає не в тому, щоб скоротити термін експлуатації об'єкта, а в тому, щоб швидше накопичити амортизаційні суми. Проте, якщо на підприємстві функціонує багато об'єктів основних засобів, то вибір методу мало змінює загальну суму амортизації, бо по одних об'єктах вона буде більшою, а по інших меншою через різні строки надходження основних засобів.