Зменшення корисності нематеріальних активів

Зменшення корисності нематеріальних активів

Якщо переоцінка - захід сугубо добровільний, то операція з відбиття зменшення корисності нематеріального активу носить обов’язковий характер: відповідно до П(С)БО 28 підприємство повинне ("має") оцінювати, чи існують ознаки можливого зменшення корисності активу на дату річного балансу. При цьому зменшення корисності відображається щодо всіх нематеріальних активів, а не тільки тих, стосовно яких існує активний ринок. Тобто підприємство має відобразити в обліку зменшення корисності, наприклад, торговельної марки, якщо є ознаки того, що сума очікуваного відшкодування від її використання значно зменшилася.

Зменшенням корисності вважається втрата економічної вигоди в сумі перевищення залишкової вартості активу над сумою очікуваного відшкодування.

Недавно, на початку цього року, Мінфін України випустив П(С)БО 28 "Зменшення корисності активів", в якому перелічуються ознаки, які можуть свідчити, зокрема, про зменшення корисності активів:

1. Зменшення ринкової вартості активу протягом звітного періоду на істотно більший розмір, ніж очікувалося.

2. Старіння або фізичне ушкодження активу.

3. Істотні негативні зміни в технологічному, ринковому, економічному або правовому середовищі, в якому діє підприємство, що відбулися протягом звітного періоду або очікуються найближчим часом.

4. Збільшення протягом звітного періоду ринкових ставок відсотка або інших ринкових ставок доходу від інвестицій, що може вплинути на ставку дисконту й істотно зменшити суму очікуваного відшкодування активу.

5. Перевищення балансової вартості чистих активів підприємства над їхньою ринковою вартістю.

6. Істотні зміни способу використання активу протягом звітного періоду або такі очікувані зміни в наступному періоді, які негативно впливають на діяльність підприємства.

7. Інші свідоцтва того, що ефективність активу є або буде гірше, ніж очікувалося.

Для проведення тесту на зменшення корисності варто порівняти залишкову вартість нематеріального активу із сумою очікуваного відшкодування, що є найбільшою із двох оцінок: чистою вартістю реалізації активу ² або теперішньою вартістю майбутніх чистих грошових надходжень від активу. Якщо сума очікуваного відшкодування менше, ніж залишкова вартість нематеріального активу, то підприємство зобов’язане визнати збитки від втрати корисності активу. У таблиці 1 представлені варіанти визначення зменшення корисності нематеріальних активів.

Таблиця 4

Чиста вартість реалізації, грн.	Теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень, грн.	Сума очікуваного відшкодування, грн.	Залишкова вартість, грн.	Зменшення корисності	Вартість активу
950,00	1050,00	1050,00	1000,00	Немає	Не змінюється
950,00	970,00	970,00	1000,00	30,00 грн.	Актив списується до 970,00 грн.
920,00	900,00	920,00	1000,00	80,00 грн.	Актив списується до 920,00 грн.

Приклад 3

Підприємство придбало патент на винахід технології з добування нафти в умовах лісистої місцевості. Тому що ціни на нафту стали падати, то й застосовувана технологія стала неприбутковою, і патент забезпечував невеликий доход.

Очікувані майбутні грошові надходження від використання патенту - 35000,00 грн. Залишкова вартість патенту дорівнює 60000,00 грн.

Тому що чиста вартість реалізації патенту нижче його залишкової вартості, то потрібно визначити розмір зменшення корисності патенту. Після розрахунку виявилося, що теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу дорівнює 20000,00 грн. і це буде сумою очікуваного відшкодування патенту. Отже, розмір зменшення корисності патенту складе 40000,00 грн. (60000,00 - 20000,00). Втрати від зменшення корисності об’єкта нематеріальних активів включаються до складу витрат звітного періоду зі збільшенням суми накопиченої амортизації об’єкта нематеріальних активів (п. 32 П(С)БО 8).

Таблиця 4

№ з/п	Зміст операції	Бухгалтерський облік	Сума, грн.	Податковий облік
Дт	Кт	ВД	ВВ
	Зменшення корисності патенту			40000,00	-	-

Якщо причини зменшення корисності об’єкта нематеріальних активів перестали існувати, то сума відновлення корисності, але не більше суми попереднього зменшення корисності, відображається визнанням доходу з одночасним зменшенням суми накопиченої амортизації об’єкта нематеріальних активів. Про відновлення корисності активу можуть свідчити, зокрема, такі ознаки:

1. Істотне збільшення ринкової вартості активу протягом звітного періоду.

2. Істотні позитивні зміни в технологічному, ринковому, економічному або правовому середовищі (в якому діє підприємство), що відбулися протягом звітного періоду.

3. Зменшення протягом звітного періоду ринкових ставок відсотка або інших ринкових ставок доходу від інвестицій, що може вплинути на ставку дисконту й істотно збільшити суму очікуваного відшкодування активу.

4. Істотні зміни активу й/або способу його використання протягом звітного періоду або такі очікувані зміни в наступному періоді, які позитивно вплинуть на діяльність підприємства.

5. Інші свідоцтва того, що ефективність активу є або буде кращою, ніж очікувалося (п. 17 П(С)БО 28).

Приклад 4

Продовжуємо попередній приклад. Через n років ціни на нафту стали знову рости, застосовувана технологія стала прибутковою, і вартість патенту знову зросла й стала забезпечувати стабільний доход. На дату складання річного звіту виявилося, що сума очікуваного відшкодування від використання патенту становить 25000,00 грн. Залишкова вартість патенту - 15000,00 грн. Підприємство повинне відобразити в балансі вигоду від відновлення корисності патенту. Вигода від відновлення корисності - величина, на яку сума очікуваного відшкодування активу (в межах балансової (залишкової) вартості цього активу, визначеної на дату відновлення корисності без урахуванні попередньої суми втрат від зменшення його корисності), перевищує його балансову (залишкову) вартість.

Таблиця 5

№ з/п	Зміст операції	Бухгалтерський облік	Сума, грн.	Податковий облік
Дт	Кт	ВД	ВВ
	Відновлення корисності патенту			10000,00	-	-

Зменшення корисності переоцінених нематеріальних активів. Втрати від зменшення корисності об’єкта нематеріальних активів, відображеного в обліку з переоціненої вартості, - відображаються в порядку, передбаченому абзацом другим пункту 23 П(С)БО 8 (п. 32 П(С)БО 8), з одночасним зменшенням його балансової (залишкової) вартості (п. 15 П(С)БО 28). Відновлення корисності об’єкта нематеріальних активів, відображеного в обліку з переоціненої вартості, відображається в порядку, передбаченому абзацом першим пункту 23 П(С)БО 8 (п. 33 П(С)БО 8) з одночасним збільшенням його балансової (залишкової) вартості (п. 18 П(С)БО 28).

¹ Зокрема, див. § 107 IAS 38.

² Чиста вартість реалізації активу - справедлива вартість активу за винятком очікуваних витрат на його реалізацію.

Нормативна база

1. Закон про науку -Закон України "Про наукову та науково-технічну діяльність" від 13.12.91р. № 1978-12.

2. П(С)БО 8 -Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 8 "Нематеріальні активи". Затверджений наказом Міністерства фінансів України від 18.10.1999 р. № 242.

3. П(С)БО 28 -Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 8 "Нематеріальні активи". Затверджений наказом Міністерства фінансів України від 24.12.2004 № 817. 4. Наказ 732 -Наказ Мінфіну України від 22.11.2004 № 732 "Про затвердження типових форм первинного обліку об’єктів права інтелектуальної власності в складі нематеріальних активів".

Зменшення корисності нематеріальних активів

Якщо переоцінка - захід сугубо добровільний, то операція з відбиття зменшення корисності нематеріального активу носить обов’язковий характер: відповідно до П(С)БО 28 підприємство повинне ("має") оцінювати, чи існують ознаки можливого зменшення корисності активу на дату річного балансу. При цьому зменшення корисності відображається щодо всіх нематеріальних активів, а не тільки тих, стосовно яких існує активний ринок. Тобто підприємство має відобразити в обліку зменшення корисності, наприклад, торговельної марки, якщо є ознаки того, що сума очікуваного відшкодування від її використання значно зменшилася.

Зменшенням корисності вважається втрата економічної вигоди в сумі перевищення залишкової вартості активу над сумою очікуваного відшкодування.

Недавно, на початку цього року, Мінфін України випустив П(С)БО 28 "Зменшення корисності активів", в якому перелічуються ознаки, які можуть свідчити, зокрема, про зменшення корисності активів:

1. Зменшення ринкової вартості активу протягом звітного періоду на істотно більший розмір, ніж очікувалося.

2. Старіння або фізичне ушкодження активу.

3. Істотні негативні зміни в технологічному, ринковому, економічному або правовому середовищі, в якому діє підприємство, що відбулися протягом звітного періоду або очікуються найближчим часом.

4. Збільшення протягом звітного періоду ринкових ставок відсотка або інших ринкових ставок доходу від інвестицій, що може вплинути на ставку дисконту й істотно зменшити суму очікуваного відшкодування активу.

5. Перевищення балансової вартості чистих активів підприємства над їхньою ринковою вартістю.

6. Істотні зміни способу використання активу протягом звітного періоду або такі очікувані зміни в наступному періоді, які негативно впливають на діяльність підприємства.

7. Інші свідоцтва того, що ефективність активу є або буде гірше, ніж очікувалося.

Для проведення тесту на зменшення корисності варто порівняти залишкову вартість нематеріального активу із сумою очікуваного відшкодування, що є найбільшою із двох оцінок: чистою вартістю реалізації активу ² або теперішньою вартістю майбутніх чистих грошових надходжень від активу. Якщо сума очікуваного відшкодування менше, ніж залишкова вартість нематеріального активу, то підприємство зобов’язане визнати збитки від втрати корисності активу. У таблиці 1 представлені варіанти визначення зменшення корисності нематеріальних активів.

Таблиця 4

Чиста вартість реалізації, грн.	Теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень, грн.	Сума очікуваного відшкодування, грн.	Залишкова вартість, грн.	Зменшення корисності	Вартість активу
950,00	1050,00	1050,00	1000,00	Немає	Не змінюється
950,00	970,00	970,00	1000,00	30,00 грн.	Актив списується до 970,00 грн.
920,00	900,00	920,00	1000,00	80,00 грн.	Актив списується до 920,00 грн.

Приклад 3

Підприємство придбало патент на винахід технології з добування нафти в умовах лісистої місцевості. Тому що ціни на нафту стали падати, то й застосовувана технологія стала неприбутковою, і патент забезпечував невеликий доход.

Очікувані майбутні грошові надходження від використання патенту - 35000,00 грн. Залишкова вартість патенту дорівнює 60000,00 грн.

Тому що чиста вартість реалізації патенту нижче його залишкової вартості, то потрібно визначити розмір зменшення корисності патенту. Після розрахунку виявилося, що теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу дорівнює 20000,00 грн. і це буде сумою очікуваного відшкодування патенту. Отже, розмір зменшення корисності патенту складе 40000,00 грн. (60000,00 - 20000,00). Втрати від зменшення корисності об’єкта нематеріальних активів включаються до складу витрат звітного періоду зі збільшенням суми накопиченої амортизації об’єкта нематеріальних активів (п. 32 П(С)БО 8).

Таблиця 4

№ з/п	Зміст операції	Бухгалтерський облік	Сума, грн.	Податковий облік
Дт	Кт	ВД	ВВ
	Зменшення корисності патенту			40000,00	-	-

Якщо причини зменшення корисності об’єкта нематеріальних активів перестали існувати, то сума відновлення корисності, але не більше суми попереднього зменшення корисності, відображається визнанням доходу з одночасним зменшенням суми накопиченої амортизації об’єкта нематеріальних активів. Про відновлення корисності активу можуть свідчити, зокрема, такі ознаки:

1. Істотне збільшення ринкової вартості активу протягом звітного періоду.

2. Істотні позитивні зміни в технологічному, ринковому, економічному або правовому середовищі (в якому діє підприємство), що відбулися протягом звітного періоду.

3. Зменшення протягом звітного періоду ринкових ставок відсотка або інших ринкових ставок доходу від інвестицій, що може вплинути на ставку дисконту й істотно збільшити суму очікуваного відшкодування активу.

4. Істотні зміни активу й/або способу його використання протягом звітного періоду або такі очікувані зміни в наступному періоді, які позитивно вплинуть на діяльність підприємства.

5. Інші свідоцтва того, що ефективність активу є або буде кращою, ніж очікувалося (п. 17 П(С)БО 28).

Приклад 4

Продовжуємо попередній приклад. Через n років ціни на нафту стали знову рости, застосовувана технологія стала прибутковою, і вартість патенту знову зросла й стала забезпечувати стабільний доход. На дату складання річного звіту виявилося, що сума очікуваного відшкодування від використання патенту становить 25000,00 грн. Залишкова вартість патенту - 15000,00 грн. Підприємство повинне відобразити в балансі вигоду від відновлення корисності патенту. Вигода від відновлення корисності - величина, на яку сума очікуваного відшкодування активу (в межах балансової (залишкової) вартості цього активу, визначеної на дату відновлення корисності без урахуванні попередньої суми втрат від зменшення його корисності), перевищує його балансову (залишкову) вартість.

Таблиця 5

№ з/п	Зміст операції	Бухгалтерський облік	Сума, грн.	Податковий облік
Дт	Кт	ВД	ВВ
	Відновлення корисності патенту			10000,00	-	-

Зменшення корисності переоцінених нематеріальних активів. Втрати від зменшення корисності об’єкта нематеріальних активів, відображеного в обліку з переоціненої вартості, - відображаються в порядку, передбаченому абзацом другим пункту 23 П(С)БО 8 (п. 32 П(С)БО 8), з одночасним зменшенням його балансової (залишкової) вартості (п. 15 П(С)БО 28). Відновлення корисності об’єкта нематеріальних активів, відображеного в обліку з переоціненої вартості, відображається в порядку, передбаченому абзацом першим пункту 23 П(С)БО 8 (п. 33 П(С)БО 8) з одночасним збільшенням його балансової (залишкової) вартості (п. 18 П(С)БО 28).

¹ Зокрема, див. § 107 IAS 38.

² Чиста вартість реалізації активу - справедлива вартість активу за винятком очікуваних витрат на його реалізацію.

Нормативна база

1. Закон про науку -Закон України "Про наукову та науково-технічну діяльність" від 13.12.91р. № 1978-12.

2. П(С)БО 8 -Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 8 "Нематеріальні активи". Затверджений наказом Міністерства фінансів України від 18.10.1999 р. № 242.

3. П(С)БО 28 -Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 8 "Нематеріальні активи". Затверджений наказом Міністерства фінансів України від 24.12.2004 № 817. 4. Наказ 732 -Наказ Мінфіну України від 22.11.2004 № 732 "Про затвердження типових форм первинного обліку об’єктів права інтелектуальної власності в складі нематеріальних активів".