Пояснительные параграфы в отчете независимого аудитора

МСА 706 «Акцент внимания на ключевых и прочих параграфах в независимом отчёте аудитора» применяется к дополнительным сообщениям в отчете аудитора, когда он считает необходимым:

a) обратить внимание пользователей на вопрос или вопросы, представленные или раскрытые в финансовой отчетности, и имеющие такую значимость, что они являются фундаментальными для понимания пользователями финансовой отчетности;

или

b) обратить внимание пользователей на вопрос или вопросы,помимо представленных или раскрытых в финансовой отчетности, которые являются важными для понимания аудита, аудиторских обязанностей или аудиторского заключения.

Данный МСА действует для аудита финансовой отчетности с (после) 15 декабря 2009 года.

Целью аудитора является формирование мнения о финансовой отчетности, привлечение внимания пользователей, когда, по решению аудитора, так необходимо сделать, посредством дополнительных пояснений в отчете аудитора, к:

- вопросу, соответственно представленному или раскрытому в финансовой отчетности, и имеющему такую значимость, что он является фундаментальным для понимания пользователями финансовой отчетности;

или

- как соответственно, другие вопросы значимые для понимания пользователей аудита, аудиторских обязанностей или аудиторского заключения.

Для целей МСА 706, имеют значение следующие термины:

- Пояснительный параграф – параграф, включенный в отчет аудитора, который относится к вопросу, соответственно представленному или раскрытому в финансовой отчетности, и по решению аудитора имеющему такую значимость, что является фундаментальным для понимания пользователями финансовой

отчетности.

- Другой вопрос – параграф, включенный в отчет аудитора, относящийся к вопросу иному, чем представленному или раскрытому в финансовой отчетности, и по решению аудитора, значимый для понимания пользователей аудита, аудиторских обязанностей или аудиторского заключения.

Если аудитор считает необходимым обратить внимание пользователей на вопрос, представленный или раскрытый в финансовой отчетности, по мнению аудитора, имеющий такую значимость, что является фундаментальным для понимания пользователями финансовой отчетности, аудитор должен включить пояснительный параграф в отчет аудитора, если аудитор получил достаточные существенные доказательства, что вопрос не изложен неправильно в финансовой отчетности.

Когда аудитор включает пояснительный параграф в отчет аудитора, аудитор должен:

а) включать его сразу после параграфа с мнениями в аудиторском отчете;

b) использовать заголовок «Пояснительный параграф», или другие соответствующие заголовки;

с) включать в параграф поясняющие ссылки к вопросу, который поясняется, и где соответствующие сведения, полностью описывающие вопрос, могут быть найдены в финансовой отчетности;

d) указать, что мнение аудитора не изменяется относительного подчеркнутого вопроса.

Если аудитор считает необходимым сообщить о вопросе ином, чем те, которые представлены или раскрыты в финансовой отчетности, и по решению аудитора, значимый для понимания пользователей аудита, аудиторских обязанностей или аудиторского заключения и не запрещенный законом или регулированием, аудитор должен сообщить о нем в отчете аудитора с заголовком «Другие вопросы» или другим соответствующим заголовком.

Аудитор должен включить этот параграф сразу после параграфа с мнениями и пояснительным параграфом или в другом месте в отчете аудитора, если содержание других вопросов относится к другой обязательной секции (Reporting Responsibilities section).

Если аудитор намерен включить пояснительные параграфы и другие вопросы в отчет аудитора, аудитор должен связаться лицами, наделенными руководящими полномочиями, относительно предложенной формулировки этого параграфа.

 

2.3 Аудиторское заключение по специальным заданиям

В соответствии с МСА 800 «Специальное рассмотрение – Аудит финансовой отчётности, составленной в соответствии со структурой специального назначения», специальными заданиями, по которым составляется аудиторское заключение, считаются:

• аудит финансовой отчетности, подготовленной на основе общепринятых стандартов учета, отличных от МСФО и национальных стандартов учета;

• аудиторская проверка только в отношении части финансовой отчетности (отдельных форм, сальдо, элементов сальдо);

• задание, целью которого была проверка условий договоров;

• аудит обобщенной финансовой отчетности (например, за ряд смежных лет).

Выполнение обзорных проверок, согласованных процедур или заданий по компиляции не подпадает под МСА 800 и регулируется отдельными стандартами.

По смыслу и методике исполнения специальные задания не сильно отличаются от традиционного аудита. Точно так же, как и в аудите аудитор получает доказательства, на которых основывает свое мнение относительно объекта специального задания. Мнение это отражается в письменном виде в заключении по специальному заданию.

Основные отличия от общего аудита заключаются в характере изучаемой отчетности (или иной информации), в целях специального задания и в круге пользователей отчета аудитора.

В документах о проведении специального аудиторского задания должны быть отражены все особенности задания. Так, вдоговоре на проведение специального задания (или в письме о проведении задания) должны быть точно отражены характер, временные рамки и объем задания, а также форма и содержание отчета аудитора по заданию.

И аудитор, и проверяемая организация должны четко согласовывать цели проведения специального задания и потенциальных пользователей отчета аудитора. Возможно, аудитор сочтет необходимым включить в отчет какие-либо ограничения по его распространению и использованию.

Структура отчета по специальному заданию аналогична структуре аудиторского заключения:

1. название, которое должно отражать характер специального задания и при необходимости независимость аудитора;

2. адресат (адресаты);

3. вводный абзац, характеризующий проаудированную финансовую информацию, ответственность руководства организации и ответственность аудитора;

4. абзац, описывающий характер и объем задания, содержащий ссылки на применимые МСА и использованные национальные стандарты аудита, а также описание работы, проделанной аудитором;

5. абзац, содержащий мнение аудитора о проаудированной финансовой информации;

6. дата отчета;

7. адрес аудитора;

8. подпись и иные реквизиты аудитора.

Однако национальное законодательство может предписывать иной формат для аудиторского заключения, не обязательно согласующийся с МСА 800. В этом случае аудитор должен оце-нить возможность внесения в национальную форму дополнений или корректировок для приведения ее в соответствие с МСА или составить два отдельных отчета.

Как один из видов специальных заданий МСА 800 рассматривает аудит финансовой отчетности, подготовленной на основе общепринятых стандартов учета, отличных от МСФО и национальных стандартов учета.

Общепринятые стандарты учета – это общепринятый комплекс критериев, используемых при подготовке финансовой отчетности, применимых ко всем существенным аспектам.

Свод обычаев бухгалтерского учета, призванных удовлетворять интересы отдельных пользователей, не является общепринятыми стандартами учета. В качестве примера общепринятых стандартов можно привести правила, используемые для подготовки налоговой отчетности, или правила, установленные специальным государственным регулирующим органом (например, Комиссией по ценным бумагам).

Соответственно, аудитор в своем отчете отразит применимые общепринятые стандарты учета и соответствие отчетности им во всех существенных аспектах. Модификация мнения будет осуществляться по обстоятельствам.

К специальным заданиям, согласно МСА 805 «Специальное рассмотрение – Аудит неконсолидированной финансовой отчётности и её специфичных элементов, счетов или статей», относится также аудиторская проверка только в отношении части финансовой отчетности (отдельных форм, сальдо синтетических и аналитических счетов). Организация может заказать выражение мнения по одному или нескольким компонентам финансовой отчетности (например, аудит запасов, аудит расчетов с сотрудниками). Этот тип задания может быть осуществлен как отдельно, так и как часть аудита финансовой отчетности. В то же время следует помнить, что элементы финансовой отчетности взаимосвязаны, и рассмотреть объект аудита отдельно от остальных элементов не всегда возможно.

Поэтому аудитору необходимо определить наличие взаимосвязей между элементами, которые могут существенно повлиять на информацию, о которой будет выражено мнение, и только тогда оценить предполагаемый объем работ. Существенность в этом случае будет определяться в отношении проверяемых элементов– а поскольку уровень существенности будет значительно ниже,

то в поле зрения аудитора попадет больше фактов по данному

элементу, чем при общем аудите.

В своем заключении аудитору следует выделить, в соответствии с какими общепринятыми стандартами представлена отчетность. Мнение аудитора отразит, подготовлен ли элемент во всех существенных отношениях в соответствии с общепринятыми стандартами учета.

Если в аудиторском заключении по всей отчетности в целом выражено отрицательное мнение или аудитор отказался от выражения мнения, в отношении отдельных элементов мнение следует выражать, если только эти элементы несущественны относительно финансовой отчетности. В противном случае заключение по отдельным элементам может перевесить заключение по отчетности в целом.

Задание, целью которого была проверка условий договоров, также относится к специальным заданиям. Организация может заказать у аудитора проверку соблюдения определенных условий договоров (экспертизу договоров). Объектами такой проверки будет являться большое количество дополнительных соглашений (например, порядок и график уплаты процентов). Аудитор может принять такое задание, только если основные его аспекты связаны с бухгалтерскими и финансовыми вопросами, входящими в компетенцию аудитора. Если отдельные вопросы задания будут выходить за пределы компетенции аудитора, он может (с согласия клиента) привлечь к участию в проверке эксперта.

В отчете аудитору следует указать, исполняет ли организация, по его мнению, положения договоров.

Еще один вид специальных заданий – аудит обобщенной финансовой отчетности (например, за ряд смежных лет). Для информирования некоторых групп пользователей, которым интересны только общие аспекты финансового положения организации или результатов ее деятельности, компания может подготовить обобщенную отчетность. Поскольку она значительно менее детализирована, чем полная финансовая отчетность, ее аудит может быть затруднен. Поэтому МСА 800 запрещает аудитору выражать мнение об обобщенной отчетности, кроме случаев, когда он же проаудировал исходную финансовую отчетность.

Более того, обычный для аудиторского заключения оборот «финансовая отчетность дает достоверное представление во всех существенных отношениях» в заключении по обобщенной отчетности использоваться не должен.

Кроме того, структура аудиторского заключения видоизменяется и выглядит следующим образом:

• название, которое должно отражать обобщенный характер проаудированной отчетности;

• адресат (ы);

• описание проаудированной финансовой отчетности, являющейся базой для формирования обобщенной отчетности;

• указание даты аудиторского заключения по исходной отчетности и вида выраженного в нем мнения;

• мнение аудитора относительно того, согласуется ли обобщенная отчетность с исходной финансовой отчетностью;

• ссылка на пояснительную записку, где указано, что для лучшего понимания результатов деятельности и финансового положения организации обобщенная отчетность должна рассматриваться совместно с исходной финансовой отчетностью;

• дата аудиторского заключения;

• адрес аудитора;

• подпись и иные реквизиты аудитора.