Основные принципы выборочных исследований

ВНУТРИФИРМЕННАЯ МЕТОДИКА

ВЫБОРОЧНЫХ ИССЛЕДОВАНИЙ

В АУДИТЕ

ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ ВЫБОРОЧНЫХ ИССЛЕДОВАНИЙ

В АУДИТЕ

 

1.1. Общие принципы определения элементов в выборке:

- число элементов выборки не составляет процент от всего числа элементов совокупности, а стремится к конечной величине;

- число элементов, отобранных для выборочной проверки, не превышает нескольких десятков;

- число элементов выборки зависит от уровня существенности и оценки аудиторских рисков.

Это означает, что при значительном возрастании числа элементов совокупности, необходимое число элементов стремится к постоянной величине, которая, как правило, находится в диапазоне от 10 до 50 элементов. И для 1000, и для 10000 элементов всей совокупности можно получить значимые результаты, отобрав для проверки не более 50 элементов.

1.2. Объем выборки (число отобранных для проверки элементов) подсчитывается двумя способами в зависимости от того, тестируется сальдо по счету бухгалтерского учета или оборот по этому счету.

Способ выборки, связанный с сальдо по счетам применяется в отношении следующих объектов:

- основные средства (по объектам);

- материалы (по видам);

- дебиторская задолженность (по контрагентам).

Способ выборки, связанный с оборотами по счетам, применяется в следующих случаях:

- в отношении конкретных случаев реализации, отнесения затрат на издержки производства и обращения,

- при изучении отдельных операций по кассе или расчетному счету;

- данные о проверяемых элементах не имеют стоимостного выражения;

- проверке подлежит большая совокупность однотипных элементов;

- все элементы совокупности имеют близкое стоимостное значение.

Для документирования выборочной проверки необходим перечень элементов проверяемой совокупности.

1.3. Выборочная проверка проводится в следующей последовательности

 

	Э Т А П 1 Принятие решения о проведении выборочной проверки
	Э Т А П 2 Планирование выборочной проверки
		2.1. Определение совокупности данных, которая будет    подвергнута выборочной проверке
		2.2. Определение элементов наибольшей стоимости и ключевых элементов
		2.3. Определение способа отбора элементов выборки
		2.4. Отбор определенного количества элементов выборки
	Э Т А П 3 Проверка элементов выборки
	Э Т А П 4 Анализ результатов выборочного исследования

 

   Рис. 1 Этапы проведения выборочной проверки

 

1.4. Осуществление выборки подлежит обязательному документированию. Рекомендуемые формы бланков приведены в приложениях 1, 2.

 

ОПРЕДЕЛЕНИЕ СОВОКУПНОСТИ ДАННЫХ,

ИМЕЮЩИХ САЛЬДО

3.1. На данном этапе аудитор определяет число элементов из оставшейся совокупности, подлежащих выборочной проверке. Для расчета используется формула:

 

ЭВ = (ОС – ЭН – ЭК) х КП / УС х 0,75,

                где ЭВ – число элементов выборки;

                          ОС – общий объем проверяемой совокупности (в стоимостном

                               выражении);

                          ЭН – суммарное стоимостное выражение элементов наибольшей

                               стоимости;

                          ЭК – суммарное стоимостное выражение ключевых элементов;

                          КП – коэффициент проверки (определяется по таблице в приложении 1);

                          УС – уровень существенности.

 

3.2. Коэффициент проверки (КП) зависит от значения аудиторских рисков: внутрихозяйственного риска, риска средств контроля и риска, связанного с наличием так называемых пересекающихся процедур. Последний вид риска вытекает из того, что любые первичные документы проверяются во взаимосвязи с документами, относящимися к другому разделу учета. Поэтому, аудиторский риск может снижаться, если достоверность бухгалтерских данных из одной области учета подтверждается проверенными бухгалтерскими данными из другой области учета.

Каждая из степеней риска имеет одну из трех оценок: высокую, среднюю, низкую. Таким образом, можно получить 27 комбинаций этих рисков. Каждой комбинации соответствует определенное значение коэффициента проверки, приведенное в правом верхнем углу второй страницы бланка (приложение 1). Расчет коэффициента проверки документально оформляется в разделе 3 этого бланка. Остальные расчеты по формуле проводятся в разделах 4, 5, 6, 7 бланка.

 

3.3. Из формулы нахождения числа элементов выборки видно, что чем ниже уровень существенности, тем больше элементов выборки следует отобрать. Чем ниже риски, тем меньше должно быть элементов в выборке. Если риски высоки, число элементов выборки может возрасти в несколько раз.

Если в результате расчетов число элементов выборки превышает несколько сотен, необходимо тщательно проверить правильность выбранного уровня существенности.

 

ПРИМЕР 1.

ОС = 64 582 тыс. руб.

ЭН + ЭК = 4 676 тыс. руб.

УС – 5 000 тыс. руб.

Оценка рисков статьи учета:

- внутрихозяйственный риск – средний;

- риск средств контроля – средний;

- риск, связанный с пересекающимися процедурами – высокий.

Из таблицы:

         КП = 1,39.

Определяем число элементов выборки:

         ЭВ = (64 582 – 4 676) х 1,39 / (5 000 х 0,75) = 22,20

После округления получаем, что в дополнение к элементам наибольшей стоимости и ключевым элементам следует отобрать 22 элемента представительной выборки.

 

 

И КЛЮЧЕВЫХ ЭЛЕМЕНТОВ

4.1. В элементы наибольшей стоимости включаются элементы, стоимостное значение которых превышает определенную в ходе планирования аудита степень точности, равную уровню существенности, умноженному на коэффициент 0,75.

 

4.2. Ключевые элементы – это такие элементы совокупности, в которых аудитор считает наиболее вероятным наличие ошибок и искажений. При выборе ключевых элементов по отдельным операциям рекомендуется использовать приложение 3.

 

4.3. Если число элементов наибольшей стоимости и ключевых элементов очень велико (например, превышает 100 элементов по каждой из категорий), целесообразно провести стратификацию: выделить элементы такой категории в отдельную подсовокупность, в отношении которой провести самостоятельную выборочную проверку.

4.4. Критерии отбора ключевых элементов и элементов наибольшей стоимости фиксируются в разделах 5 "Ключевые элементы" и 6 "Элементы наибольшей стоимости" приложение 1 и разделах 4 и 5 приложения 2. Полный перечень таких элементов необходимо привести на отдельных рабочих листах, на которые сделать ссылки в указанных разделах.

 

ПРИМЕР 2.

Оценка рисков статьи учета:

- внутрихозяйственный риск, присущий статье учета – средний;

- риск средств контроля – высокий;

- риск, связанный с пересекающимися процедурами – средний.

В таблице находим объем выборки, который равен в данном случае 32 элементам.

 

ПРИМЕР 3.

Аудитору нужно проверить совокупность документов, систематически пронумерованных, начиная с номера ЗН = 3405 и заканчивая номером ЗК = 6558. Пусть число элементов, которые должен выбрать аудитор, равно 10. Случайное число для первого элемента выборки найдено случайным образом на пересечении графы 7 и строки 48 и равно 0,9533 (для других элементов выборки – аналогично).

Порядок и результаты отбора отражены аудитором в рабочей документации в виде таблицы 1.

Таблица 1

ПРИМЕР 4.

Совокупность состоит из 2900 элементов. В выборку должны попасть 23 элемента, т.е. отбору подлежит каждый 126 элемент совокупности. Начальный элемент (стартовая точка) должен находиться в диапазоне после первого элемента совокупности и до 126 элемента. Рекомендуется при поэтапной (например, ежеквартальной) аудиторской проверки для каждого этапа выбирать новую стартовую точку, чтобы исключить злоупотребления со стороны клиента.

Стартовая точка выборки (СТ) может быть определена при помощи случайного числа (СЧ) по формуле:

СТ = ИНТ х СЧ + ЗН.

Первый элемент, отбираемый методом количественной выборки по интервалам будет определяться номером стартовой точки. Каждый последующий элемент находят как предыдущий, увеличенный на значение интервала выборки.

 

ПРИМЕР 5.

Если воспользоваться данными из примера 4, то

ИНТ = (6558 – 3405) / 10 = 315

Для графы 14 и строки 37 получим случайное число 0,3361, тогда стартовое значение будет равно:

СТ = 315 х 0,3361 + 3405 = 3511

Номера документов, подлежащих проверке, находим, прибавляя к стартовому значению одинарный, двукратный, трехкратный и т.п. интервал значений:

0 + 3511 = 3511; 315 + 3511 = 3826; 2 х 315 + 3511 = 4141 и т.д.

Результаты представлены в таблице 2.

 

Таблица 2

ПРИМЕР 6.

Пусть общее число элементов, которые могут быть проверены в данном разделе аудита, составляет 10. Следует отобрать из них методом стоимостной выборки по интервалам три элемента (обычно на практике эти цифры выше).

 

 

Таблица 3

ПРИМЕР 7.

Если в отчетном периоде требуется оценить правильность оформления 1000 документов, а 30 выбранных надлежащим образом документов оформлены правильно, то естественно считать, что документы этого рода оформлены в целом правильно.

 

ПРИМЕР 8.

Если при проверке 30 документов обнаружена ошибка в 1 000 000 руб., а общее число документов – 3000, о аудитор может оценить общую ошибку генеральной совокупности документов в 100 000 000 руб., умножив фактически найденную ошибку на отношение общего числа элементов учета к проверенному их количеству. Эта процедура в международном стандарте называется "проектированием ошибок".

 

8.3. Ошибки, обнаруженные по выборке, подлежат распространению на всю проверенную совокупность. Ошибки, обнаруженные по элементам наибольшей стоимости, учитываются в фактически найденном размере и не распространяются на всю совокупность. Таким образом, полная прогнозная ошибка по результатам выборочной проверки складывается из прогнозной ошибки по результатам представительной выборки и фактически найденной величиной ошибки по элементам наибольшей стоимости и ключевым элементам:

 

ОШПП = ОШВ х (ОС – ЭН – ЭК) / СЭВ + ОШНБ + ОШКЛ,

где    ОШПП – полная прогнозная величина ошибок;

            ОШВ – фактическая величина ошибок, выявленная при проверке       

                          выборки;

            ОС – общий объем проверяемой совокупности в стоимостном выраже-                                              нии;

            ЭН – суммарное денежное значение элементов наибольшей стоимости;

            ЭК – суммарное денежное значение ключевых элементов;

            СЭВ – суммарная стоимость элементов выборки, фактически проверен-

                        ных аудитором;

            ОШНБ – фактическая величина ошибок, выявленная аудитором при

                        проверке элементов наибольшей стоимости;

            ОШКЛ - фактическая величина ошибок, выявленная аудитором при

                        проверке ключевых элементов;

Все показатели в формуле имеют денежное выражение.

Поэтапное проведение расчетов отражается в соответственно разделах в 9 и 7 "Оценка ошибки" бланков (приложения 1, 2).

 

ПРИМЕР 9.

Проверяемая совокупность ОС = 64582 тыс. руб.

Стоимость элементов наибольшей стоимости и ключевых элементов ЭН + ЭК = 4676 тыс. руб.

Уровень существенности – 5000 тыс. руб.

Оценка внутрихозяйственного риска – средний, риска средств контроля – средний, риска, связанного с наличием пересекающихся процедур – высокий.

В ходе проверки аудитором рассмотрены элементы выборки на сумму:

 СЭВ – 595 тыс. руб., а сумма обнаруженных им ошибок составила:

ОШВ = 17 тыс. руб., ОШЭН + ОШКЛ = 230 тыс. руб.

Полная прогнозная величина ошибки:

ОШПП = 17 х (64582 – 4676) / 595 + 230 = 1942 (тыс. руб.).

Поскольку уровень существенности составляет 5000 тыс. руб., полная прогнозная ошибка равна 39% от уровня существенности или 29% от степени точности.

 

8.4. В зависимости от соотношения величины полной прогнозной ошибки и уровня существенности возможны несколько вариантов дальнейших действий аудитора

(рис. 2):

 

 

		Уровень существенности = 5000 тыс. руб.
	Полная прогнозная ошибка = 1942 тыс. руб.					Полная прогнозная ошибка = 4513 тыс. руб.

 

                                            

                                            ВЫВОД

ВАРИАНТЫ ДЕЙСТВИЙ АУДИТОРА

 

 

 

 

 

 

 

Рис.2  Схема действий аудитора по результатам сравнения полной прогнозной ошибки с уровнем существенности

        

 

 

8.5. На заключительном этапе проведения выборки необходимо оценить риск выборки.

Риск аудиторской выборки – это субъективно определяемая аудитором вероятность того, что его мнение по результатам проведения аудиторской выборки будет существенно отличаться от того, к которому он пришел бы, полностью изучив всю проверяемую совокупность.

Риски выборки оцениваются в двух областях:

- при тестировании средств контроля;

- при тестировании оборотов и сальдо по счетам;

В каждой области различают риски первого и второго рода.

 

ВНУТРИФИРМЕННАЯ МЕТОДИКА

ВЫБОРОЧНЫХ ИССЛЕДОВАНИЙ

В АУДИТЕ

ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ ВЫБОРОЧНЫХ ИССЛЕДОВАНИЙ

В АУДИТЕ

 

1.1. Общие принципы определения элементов в выборке:

- число элементов выборки не составляет процент от всего числа элементов совокупности, а стремится к конечной величине;

- число элементов, отобранных для выборочной проверки, не превышает нескольких десятков;

- число элементов выборки зависит от уровня существенности и оценки аудиторских рисков.

Это означает, что при значительном возрастании числа элементов совокупности, необходимое число элементов стремится к постоянной величине, которая, как правило, находится в диапазоне от 10 до 50 элементов. И для 1000, и для 10000 элементов всей совокупности можно получить значимые результаты, отобрав для проверки не более 50 элементов.

1.2. Объем выборки (число отобранных для проверки элементов) подсчитывается двумя способами в зависимости от того, тестируется сальдо по счету бухгалтерского учета или оборот по этому счету.

Способ выборки, связанный с сальдо по счетам применяется в отношении следующих объектов:

- основные средства (по объектам);

- материалы (по видам);

- дебиторская задолженность (по контрагентам).

Способ выборки, связанный с оборотами по счетам, применяется в следующих случаях:

- в отношении конкретных случаев реализации, отнесения затрат на издержки производства и обращения,

- при изучении отдельных операций по кассе или расчетному счету;

- данные о проверяемых элементах не имеют стоимостного выражения;

- проверке подлежит большая совокупность однотипных элементов;

- все элементы совокупности имеют близкое стоимостное значение.

Для документирования выборочной проверки необходим перечень элементов проверяемой совокупности.

1.3. Выборочная проверка проводится в следующей последовательности

 

	Э Т А П 1 Принятие решения о проведении выборочной проверки
	Э Т А П 2 Планирование выборочной проверки
		2.1. Определение совокупности данных, которая будет    подвергнута выборочной проверке
		2.2. Определение элементов наибольшей стоимости и ключевых элементов
		2.3. Определение способа отбора элементов выборки
		2.4. Отбор определенного количества элементов выборки
	Э Т А П 3 Проверка элементов выборки
	Э Т А П 4 Анализ результатов выборочного исследования

 

   Рис. 1 Этапы проведения выборочной проверки

 

1.4. Осуществление выборки подлежит обязательному документированию. Рекомендуемые формы бланков приведены в приложениях 1, 2.