Облік нематеріальних активів в зарубіжних країнах

Міжнародні стандарти практично не регулюють облік нематеріальних активів, окрім стандартів 9 "Затрати на наукові дослідження та розробки" і 22 "Об'єднання підприємств (облік гудвілу при об'єднанні)".

Нематеріальні активи мають такі властивості: відсутність матеріальної форми, тривалий термін використання, здатність приносити дохід.

У США їх поділяють на дві групи:

1) патенти, авторські права, ліцензії, для яких можна визначити затрати на придбання і термін корисного використання;

2) нематеріальні активи типу гудвіл, що дають фірмі певні права та привілеї, але для яких неможливо однозначно визначити витрати на придбання і термін корисного використання.

При обліку виникають проблеми:

— визначення початкової вартості;

— визначення терміну корисного використання та способу амортизації;

— визначення в обліку постійно зменшуваної вартості цих активів;

— проблеми обліку гудвіла.

Початкова вартість нематеріальних активів дорівнює вартості придбання, яку включають у витрати поточного періоду.

Термін корисного використання нематеріальних активів визначає саме підприємство, але він не повинен перевищувати 40 років, окрім авторських прав за американськими стандартами. В інших країнах цей термін значно нижчий. У європейських країнах термін списання гудвіла 5 років.

Амортизація нематеріальних активів звичайно проводиться методом прямолінійного списання: рівними частинами протягом корисного терміну використання.

Патенти — це ексклюзивне право, що надається урядом на виробництво певного продукту або використання специфічного процесу чи технології. Патент дає власнику виключне право використовувати, виробляти або продавати цей продукт чи процес. У США патенти видає Патентне бюро на термін 17 років. Якщо патент придбано у винахідника чи власника, то купівельна ціна стає основою початкової вартості. Також до початкової вартості включають усі витрати, пов'язані з правовим оформленням, гонорари юристам, витрати на успішний захист патент. А витрати, які мала компанія у зв'язку з розробкою ідеї, продукту чи процесу, що згодом патентуються, відносять на витрати того періоду, в якому вони виникли, тобто є поточними витратами і не капіталізуються.

Початкова вартість амортизується протягом 17 років або протягом корисного терміну використання, якщо він менший 17 років. Термін корисного використання може бути менший у зв'язку зі зміною попиту або виникненням нових винаходів.

Суму річних амортизаційних відрахувань списують у дебет рахунку:

Д-т "Витрати на амортизацію патенту", К-т "Патент".

Якщо патент стає непотрібним, а вартість його ще не амортизувалася повністю, то залишкову вартість списують на збитки:

Д-т "Збитки від патенту", К-т "Патент".

Авторські права — це ексклюзивне право, яке надає уряд власникові (авторові) твору літератури, музики чи інших видів мистецтва, комп'ютерних програм. Авторські права дійсні протягом терміну життя автора плюс 50 років і дають виключне право їх власнику чи спадкоємцям на копіювання, публікування та продаж цього твору; вони не відновлюються, але можуть бути передані або продані фізичній чи юридичній особі.

Авторські права відображаються в бухгалтерському обліку за вартістю придбання, що включає купівельну ціну й інші витрати. Затрати на їх розробку відображають як поточні затрати.

Термін амортизації авторських прав набагато коротший, ніж юридичний термін дії. їх вартість списується за період, протягом якого вони приносять прибуток (вигоду) компанії, наприклад, на публікацію відомого роману, найімовірніше, авторські права будуть списані за 2—3 роки.

Торгові марки і знаки — це зареєстровані символи, що дають певному власнику право позначати свої підприємство, продукт або послуги. У США їх реєструє також Патентне бюро, яке забезпечує юридичний захист протягом 20 років із правом поновлення. Отже, компанія, зареєструвавши торговий знак і марку, має право користуватися ними 20 років, після закінчення цього терміну поновити реєстрацію ще на 20 років і робити це кілька разів. Завдяки цьому торгові марки і знаки мають необмежений термін існування.

Ринкова вартість торгової марки і знаку може бути значною — до десятків мільйонів доларів США, як, наприклад, "Мальборо" та "Кока-кола". Але в бухгалтерському облікові початкова вартість виступає як купівельна вартість плюс витрати на придбання. Якщо вартість торгової марки і знака не значна, то вона може не капіталізуватися і списуватися на витрати поточного періоду.

Період амортизації торгової марки і знака визначається не стільки терміном використання (він необмежений), скільки вимогою списання в термін, що не перевищує 40 років. На практиці цей термін значно коротший.

Ліцензії, привілеї, формули, технології. Ці нематеріальні активи є ексклюзивним правом на користування територією, формулами, технологіями, дизайном.

Привілеї бувають двох типів:

1. Франшиза — це привілей, який дає власник (франчайзер — franchisor) за певну плату іншій особі (франчайзі — franchisee) на основі контракту, що дозволяє цій особі прода-вати певні продукти, товари чи послуги, використовувати тор-гові марки і знаки або здійснювати певну діяльність у певній географічній зоні, користуючись ім'ям франчайзера. Прикладом франшизи є закусочні "Макдональдс".

2. Інший тип — це право, що надає підприємству уряд і передбачає монопольну перевагу на використання суспільної власності (наприклад, використання землі для телефонних чи електричних ліній, використання вулиць міста для приватного автобусного маршруту). Такі права, що отримані за угодою з урядовими органами, називаються ліцензіями.

Ці привілеї можуть бути отримані на певний період або на постійне користування.

Початкова вартість нематеріальних активів визначається величиною витрат на придбання ексклюзивного права, тобто витратами на юридичні послуги, різні встановлені збори, попередню одноразову оплату. Щорічні платежі, які здійснює франчайзі відповідно до контракту, є його витратами поточного періоду і не капіталізуються.

Період амортизації для привілеїв з обмеженим терміном дорівнює цьому терміну дії, а для привілеїв з необмеженим терміном не повинен перевищувати 40 років.

Гудвіл (ціна фірми) є найскладнішим і найсуперечливішим за змістом нематеріальним активом. У це поняття входить сукупність факторів переваг однієї компанії над іншими. До таких факторів відносять: високий рівень професіоналізму управлінської команди, особливий виробничий і технологічний процес, хорошу взаємодію управлінського персоналу з робітниками, першокласні програми підготовки кадрів, слабкість в управлінні конкурента, вигідне географічне розташування, сприятливі норми державного та податкового регулювання.

Нематеріальні активи відображають в обліку за початковою вартістю, яка включає ціну придбання та вартість юридичного оформлення контракту. Якщо нематеріальні активи придбані в обмін на акції чи інші активи, то початкова вартість нематеріального активу є ринковою вартістю відданих об'єктів або отриманого нематеріального активу.

Гудвіл відображається в облікових реєстрах і звітності лише в тому випадку, якщо компанію або її частину купує інша сторона і вона переходить у власність останньої.

Таким чином, вартість гудвіла визначають у процесі обміну. Якщо ж компанія з моменту її утворення не брала участі в процесах купівлі-продажу, то величину гудвіла, створеного цією компанією, не відображають в обліку та звітності у зв'язку з неможливістю об'єктивно вартісно оцінити гудвіл.

Теоретично величину гудвіла в грошовому вираженні можна встановити, кількісно визначивши фактори переваг тієї або іншої компанії над іншими. Нині такої вдосконаленої методики поки що немає. Фактично величину гудвіла визначають шляхом порівняння ринкової вартості чистих матеріальних активів і кількісно визначених нематеріальних активів з контрактною (договірною) ціною фірми, яку купують. Різниця становить позитивний гудвіл, якщо величина контрактної (договірної) ціни більша від ринкової вартості й активів компанії. Якщо ж ринкова вартість більша (вища) від контрактної ціни купівлі активів, то виникає поняття негативного гудвіла. Така ситуація є результатом недосконалості ринку: продавець мав би більшу вигоду, продаючи свої активи індивідуально, а не як єдине ціле (оптом).