Правовые основы аудиторской деятельности в Российской Федерации

Правовые основы аудиторской деятельности в Российской Федерации установлены Федеральным законом Российской Федерации от 7 августа 2001 г. N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (далее - Закон об аудите)*(1320).

Нормы об аудите также содержатся в ГК РФ и в иных федеральных законах. Например, п. 5 ст. 103 ГК РФ предусмотрено, что акционерное общество, обязанное в соответствии с Кодексом или законом об акционерных обществах публиковать для всеобщего сведения годовой отчет, бухгалтерский баланс, счет прибылей и убытков, должно для проверки и подтверждения правильности годовой финансовой отчетности ежегодно привлекать профессионального аудитора, не связанного имущественными интересами с обществом или его участниками.

В этой же норме ГК РФ содержится правило о том, что аудиторская проверка деятельности акционерного общества, в том числе и не обязанного публиковать для всеобщего сведения указанные документы, должна быть проведена во всякое время по требованию акционеров, совокупная доля которых в уставном капитале составляет 10 процентов или более.

Пунктом 2 ст. 779 ГК РФ закреплено, что правила главы 39 "Возмездное оказание услуг" применяются в том числе к аудиторским услугам.

Отдельные нормы об аудите содержатся и в иных федеральных законах, в частности в Федеральных законах "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях", "Об инвестиционных фондах", "О защите прав и законных интересов инвесторов на рынке ценных бумаг", "Об акционерных обществах", "Об обществах с ограниченной ответственностью", "О производственных кооперативах", "О сельскохозяйственной кооперации" и др.

Отношения в области аудита регулируются и иными нормативными правовыми актами по проведению аудиторской деятельности, изданными в соответствии с Федеральным законом "Об аудиторской деятельности".

В настоящее время действует значительное количество подзаконных нормативных актов, имеющих отношение к аудиторской деятельности.

К числу таких правовых актов следует отнести постановление Правительства РФ от 12 июня 2002 г. N 409 "О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита", которым утверждены Правила проведения конкурса по отбору аудиторских организаций для осуществления обязательного ежегодного аудита организаций, в уставном (складочном) капитале которых доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов*(1321).

Приказом Минфина РФ от 31 октября 2002 г. N 107н утверждено Типовое положение о конкурсной комиссии по отбору аудиторских организаций для осуществления обязательного ежегодного аудита*(1322).

Отдельный уровень правового регулирования отношений в сфере аудита занимают правила (стандарты) аудиторской деятельности. В соответствии со ст. 9 Закона об аудите правила (стандарты) аудиторской деятельности устанавливают единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации.

Правила (стандарты) аудиторской деятельности подразделяются на:

федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности;

внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, действующие в профессиональных аудиторских объединениях, а также правила (стандарты) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности утверждаются Правительством Российской Федерации и являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также для аудируемых лиц, за исключением положений, в отношении которых указано, что они имеют рекомендательный характер.

Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696 "Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности" утверждено 23 правила (стандарта) аудиторской деятельности*(1323).

Одобренные до принятия Закона об аудите Комиссией по аудиторской деятельности Правила (стандарты) аудиторской деятельности при Президенте РФ применяются в аудиторской деятельности согласно постановлению Правительства РФ от 6 февраля 2002 г. N 80 до утверждения Правительством Российской Федерации федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности*(1324).

Внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, устанавливаемые профессиональными аудиторскими объединениями для своих членов; собственные правила (стандарты) аудиторской деятельности, устанавливаемые аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами, относятся к числу локальных актов.

Принципы аудиторской деятельности

Основными принципами аудиторской деятельности являются такие основные начала деятельности аудиторов и аудиторских организаций, нашедшие свое закрепление в правовых нормах, как независимость аудитора, конфиденциальность информации, профессионализм, компетентность и добросовестность аудитора.

Виды аудита

Классификацию видов аудита можно провести по различным основаниям.

По виду деятельности субъекта:

1) общий аудит;

2) банковский аудит;

3) аудит страховых организаций и обществ взаимного страхования;

4) аудит бирж (товарных и фондовых);

5) аудит инвестиционных институтов;

6) аудит внебюджетных фондов;

7) экологический аудит.

По объему проверки:

1) внешний аудит;

2) внутренний аудит.

Внутренний аудит является элементом управленческого контроля. В рамках внутреннего аудита осуществляется не только контроль за сохранностью активов, но и контроль за политикой и качеством менеджмента.

Некоторые виды внутреннего аудита называются управленческим или производственным аудитом.

Основными задачами данного аудита являются проверка и совершенствование организации и управления организацией, оценка эффективности производства и финансовых вложений, производительности, рациональности использования средств.

Внутренний аудит, как правило, осуществляется по инициативе самого хозяйствующего субъекта, а именно его исполнительных органов.

Внутренний аудит Центрального банка России осуществляется на основании ст. 95 Федерального закона "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)"*(1326). Порядок его осуществления регламентирован Положением об организации внутреннего аудита в Центральном банке России, утвержденным приказом ЦБР от 31 марта 1997 г. N 02-140 (с изм. от 20 декабря 1999 г.) "О службе главного аудитора Банка России"*(1327).

В соответствии с названным правовым актом под внутренним аудитом Центрального банка России понимается контроль, осуществляемый путем проведения регулярных документальных ревизий финансово-хозяйственной деятельности отдельно взятых подразделений и учреждений Банка России, имеющих самостоятельный бухгалтерский баланс, а также путем целевых аудиторских проверок организации выполнения Банком России отдельных функций или отдельных операций и проверок выполнения подразделениями Банка России и учреждениями банка России законодательных и других нормативных актов (включая внутренние инструкции и положения, регулирующие их деятельность).

По характеру заказчика:

1) обязательный;

2) инициативный.

Правила об обязательном аудите закреплены в ст. 7 Закона об аудите.

Обязательный аудит - ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации или индивидуального предпринимателя.

Указанная правовая норма закрепляет четыре правовых критерия осуществления обязательных аудиторских проверок: организационно-правовую форму, вид деятельности, экономические показатели и форму собственности проверяемого субъекта. Обязательный аудит осуществляется соответственно в следующих случаях:

1) организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества;

2) организация является кредитной организацией, страховой организацией или обществом взаимного страхования, бюро кредитных историй, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным внебюджетным фондом, источником образования средств которого являются предусмотренные законодательством Российской Федерации обязательные отчисления, производимые физическими и юридическими лицами, фондом, источниками образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц;

3) объем выручки организации или индивидуального предпринимателя от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за один год превышает в 500 тысяч раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тысяч раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда;

4) организация является государственным унитарным предприятием, муниципальным унитарным предприятием, основанным на праве хозяйственного ведения, если финансовые показатели его деятельности соответствуют подп. 3 п. 1 настоящей статьи. Для муниципальных унитарных предприятий законом субъекта Российской Федерации финансовые показатели могут быть понижены.

Статья 7 Закона об аудите содержит отсылочную норму, в соответствии с которой правило об обязательном аудите в отношении организаций или индивидуальных предпринимателей может быть предусмотрено и иными федеральными законами.

Требования об обязательном аудите бухгалтерской финансовой отчетности хозяйствующих субъектов содержатся и в ряде иных федеральных законов, регламентирующих правовой статус и условия деятельности отдельных категорий субъектов предпринимательства. Например, в соответствии с п. 3 ст. 88 Федерального закона "Об акционерных обществах" акционерные общества обязаны проводить ежегодные аудиторские проверки перед публикацией обществом годовой бухгалтерской отчетности. При этом в соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете" открытые акционерные общества обязаны ежегодно публиковать годовую бухгалтерскую отчетность не позднее 1 июня года, следующего за отчетным годом*(1328). Также приказ Минфина РФ от 28 ноября 1996 г. N 101 "О порядке публикации бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами" предусматривает, что вместе с бухгалтерской отчетностью должна публиковаться информация о результатах аудита публикуемой бухгалтерской отчетности*(1329).

Кроме этого, акционерные общества в соответствии с п. 3 ст. 88 и ст. 92 Федерального закона "Об акционерных обществах" обязаны осуществлять аудит годовой финансовой отчетности в случае публичного размещения им облигаций или иных ценных бумаг.

Если бухгалтерская (финансовая) отчетность организации или индивидуального предпринимателя подлежит обязательному ежегодному аудиту, в этом случае в соответствии с подп. "г" п. 2 ст. 13 Федерального закона "О бухгалтерском учете" аудиторское заключение включается в состав бухгалтерской отчетности.

Обязательный аудит проводится аудиторскими организациями. Указанная правовая норма лишает аудиторов, осуществляющих деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей, проводить такие аудиторские проверки, которые квалифицируются как обязательные. Постановлением Конституционного Суда РФ от 1 апреля 2003 г. N 4-П "По делу о проверке конституционности положения пункта 2 статьи 7 Федерального закона "Об аудиторской деятельности" в связи с жалобой гражданки И.В. Выставкиной"*(1330) данное ограничение предпринимательской деятельности признано соответствующим Конституции РФ.

При проведении обязательного аудита в организациях, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности или собственности субъекта Российской Федерации составляет не менее 25 процентов, заключение договоров оказания аудиторских услуг должно осуществляться по итогам проведения открытого конкурса.