Аудит операций с аффилированными лицами

Аффилированные лица — юридические и физические лица, способные оказывать влияние на деятельность других юридических и (или) физических лиц. Операцией между организацией, подготавливающей бухгалтерскую отчетность, и аффилированным лицом считается любая операция по передаче каких-либо активов или обязательств между организацией, подготавливающей бухгалтерскую отчетность, и аффилированным лицом.

Аудитор должен выполнять аудиторские процедуры с целью получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, касающихся аффилированных лиц и раскрытия информации о них, а также влияния операций с аффилированными лицами на бухгалтерскую отчетность аудируемого лица. Тем не менее нельзя ожидать, что в результате аудита будут выявлены все операции с аффилированными лицами.

Руководство проверяемого субъекта несет ответственность за определение аффилированное™ сторон и операций с ними и раскрытие соответствующей информации в бухгалтерской отчетности. Эта ответственность требует от руководства внедрения соответствующего бухгалтерского учета и организации системы внутреннего контроля с целью обеспечения достоверного отражения и раскрытия в бухгалтерской отчетности операций с аффилированными лицами.

Аудитору необходимо обладать знаниями о деятельности аудируемого лица и об отрасли в целом, позволяющими ему устанавливать события, операции и существующую практику, которые могут оказать существенное влияние на бухгалтерскую отчетность. Хотя существование аффилированных лиц и операций между ними считается обычным для деловой практики, аудитор должен быть осведомлен о них, потому что:

- основные принципы подготовки бухгалтерской отчетности могут предусматривать раскрытие в бухгалтерской отчетности определенных взаимоотношений и операций с аффилированными лицами;

- существование аффилированных лиц или операций с аффилированными лицами может повлиять на достоверность бухгалтерской отчетности;

- источник аудиторского доказательства оказывает влияние на аудиторскую оценку его достоверности. Аудиторские доказательства, полученные от третьих сторон или подготовленные ими, обладают большей степенью убедительности;

- операции с аффилированными лицами могут мотивироваться не только обычными деловыми отношениями, но и, например, распределением прибыли, ставящим целью уход о налогообложения, или даже мошенничеством.

Аудитор должен изучить информацию, предоставленную руководством субъекта в отношении аффилированных лиц, а также выполнить следующие процедуры с целью проверки достоверности полученной информации:

- изучить рабочие документы за предыдущий год на предмет определения списка известных аффилированных лиц;

- запросить у руководства субъекта информацию об их аффилированности с другими предприятиями; изучить списки акционеров с целью определения основных акционеров или, если необходимо, получить список основных акционеров из реестра акционеров;

- изучить протоколы собраний акционеров и совета директоров, а также другие предусмотренные законодательством документы, например реестр акционеров;

- запросить других аудиторов, участвующих в данный момент в проведении аудита, или предшествующих аудиторов о том, знают ли они о существовании каких-либо дополнительных аффилированных лиц.

Если основные принципы подготовки бухгалтерской отчетности предусматривают раскрытие информации о взаимоотношениях с аффилированными лицами, аудитор должен убедиться в том, что такое раскрытие информации является достоверным и полным.

Аудитор обязательно проводит детальное изучение информации об операциях с аффилированными лицами, предоставленной руководством проверяемого субъекта.

При изучении систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также при предварительной оценке риска средств контроля аудитор должен проанализировать достоверность процедур контроля учета операций с аффилированными лицами и формирования информации о них.

В ходе аудита аудитору необходимо обратить внимание на нетипичные операции и на такие операции, которые могут указывать на существование ранее невыявленных аффилированных лиц.

В ходе аудита аудитор осуществляет процедуры, с помощью которых можно выявить наличие операций с аффилированными лицами:

- проведение детальных процедур в отношении операций и сальдо по счетам;

- анализ протоколов собраний акционеров и заседаний совета директоров;

- анализ регистров бухгалтерского учета с целью обнаружения крупных или нетипичных операций или сальдо счетов, при этом особое внимание уделяется операциям, отраженным в конце или незадолго до окончания отчетного периода;

- анализ документов по выданным и полученным кредитам, а также банковских гарантий. Такая проверка может обнаружить существование гарантийных обязательств и других операций с аффилированными лицами;

- анализ инвестиционных сделок, например приобретение или реализация доли участия в совместной или иной деятельности.

При проверке указанных операций с аффилированными лицами аудитор может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства того, что эти операции были надлежащим образом раскрыты.

С учетом характера взаимоотношений с аффилированными лицами доказательство операции с ними может быть ограниченным (например, в отношении наличия товарно-материальных запасов, находящихся у аффилированного лица на консигнации, или в отношении того, что материнская компания дала инструкции дочерней компании по учету лицензионных платежей). Если нет надлежащих доказательств, подтверждающих подобные операции, аудитор должен рассмотреть необходимость выполнения следующих процедур:

- подтверждение условий и суммы операций с аффилированным лицом;

- изучение доказательств, имеющихся у аффилированного лица;

- подтверждение или обсуждение информации с лицами, имеющими отношение к данной операции, например с банками, юристами, гарантами и агентами.

Аудитор должен получить письменные заявления руководства аудируемого лица о полноте представленной информации относительно определения круга аффилированных лиц и достоверности информации об аффилированных лицах в бухгалтерской отчетности.

Если аудитор не может получить достаточных аудиторских доказательств относительно аффилированных лиц и операций с ними или приходит к выводу о том, что информация о них раскрыта в бухгалтерской отчетности неясно или неполно, аудитор должен отразить такую ситуацию в аудиторском заключении.

 

55. Аудит соблюдения требований нормативных актов

Цель стандарта «Проверка соблюдения нормативных актов при проведении аудита» — определить требования к аудиторской фирме (аудитору) при осуществлении ими проверки законодательных и нормативных актов, без соблюдения которых невозможно оценить достоверность бухгалтерской отчетности проверяемой организации.

Выявленные нарушения могут существенно или несущественно влиять на величину показателей бухгалтерской отчетности, могут нанести ущерб экономическому субъекту, его участникам, государству и третьим лицам.

При выявлении существенных искажений аудитор отражает это в рабочих документах, учитывает влияние нарушений на надежность доказательств и уточняет их, корректируя план аудиторской проверки, отражает нарушения в письменной информации, сообщает пользователям отчетности (посредством аудиторского заключения, путем выступления на собрании акционеров и т.п.) и представляет условно положительное или отрицательное аудиторское заключение.

Если руководство проверяемой организации или ее персонал препятствуют аудитору в получении достаточной информации о том, что невыполнение нормативных актов существенно исказило бухгалтерскую отчетность, то аудитор составляет отрицательное аудиторское заключение или отказывается от выражения своего мнения в аудиторском заключении.

Если внесены все исправления, аудитор может дать положительное аудиторское заключение (безусловно или условно).

Если руководство не вносит исправлений, аудитор вправе прекратить или приостановить проверку (даже если эти нарушения не существенны, но могут повлиять на отчетность в дальнейшем).

Ответственность за соблюдение нормативных актов несет экономический субъект, аудитор исходит из того, что эти акты соблюдаются, пока не получит доказательство противного.

Он должен установить:

обеспечен ли персонал проверяемой организации нормативными актами по бухгалтерскому учету и налогообложению;

проводится ли при необходимости консультирование со специалистами аудиторских и юридических организаций;

разработаны ли внутренние документы, определяющие учетную политику, схемы документооборота, визирования хозяйственных операций, контроль за их соблюдением;

ведется ли предварительный контроль законности планируемых крупных сделок с участием юриста, с выработкой решений по учету и налогообложению.

Если влияние спорного акта существенно, аудитор (с согласия руководства проверяемой организации) либо посылает от своего имени запрос в адрес органа, утвердившего документ, либо письменно предупреждает руководство проверяемой организации о невозможности выдачи безусловно-положительного аудиторского заключения.

При несущественности влияния спорного акта, это отражается в письменной информации.

Аудитору следует учесть, что нарушения требований нормативных актов могут вызвать не только сомнения в достоверности отчетности, но и привести к взысканию штрафных санкций, к отчуждению имущества и даже к прекращению деятельности проверяемой организации. Если он обнаружил факты, подтверждающие наличие состава преступления, он не имеет права их скрывать.

Аудит оценочных значений

При наличии в финансовой отчетности оценочных значений аудитору необходимо установить уровень их достоверности. Оценочными значениями являются приблизительные или рассчитанные работниками аудируемого лица на основе профессионального суждения значения некоторых показателей при отсутствии точных способов их определения. Аудит оценочных значений проводится в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 21 «Особенности аудита оценочных значений».

К оценочным значениям относятся:

- оценочные резервы;

- амортизационные отчисления;

- начисленные доходы;

- отложенные налоговые активы и обязательства;

- резерв на покрытие убытков, понесенных в результате финансово-хозяйственной деятельности;

- убытки по договорам строительства, признанные до прекращения действия этих договоров.

По специфике конкретного показателя (технике расчета) оценочные значения подразделяют на простые и сложные, а по времени расчета — на текущие и отчетные.

При наличии в финансовой отчетности оценочных значений возрастает риск ее существенных искажений. Аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно того, является ли оценочное значение приемлемым в данных обстоятельствах и раскрыта ли, если это необходимо, надлежащим образом информация о данном оценочном значении.

При аудите оценочных значений рекомендуется:

- провести общую и детальную проверку процедур, используемых руководством аудируемого лица при расчете оценочных значений;

- использовать независимую оценку для сравнения с оценкой, осуществленной руководством аудируемого лица;

- проверить последующие события, в том числе события после отчетной даты, чтобы подтвердить правильность сделанного расчета.

Общая и детальная проверка процедур, используемых руководством аудируемого лица, включает:

- оценку исходных данных и рассмотрение допущений, на которых основывается оценочное значение; проверку правильности используемых формул и арифметических расчетов;

- сравнение расчетов предыдущих периодов с фактическими результатами за эти периоды;

- рассмотрение процедур утверждения оценочных значений руководством аудируемого лица.

При оценке допущений, на которых основывается оценочное значение, аудитор рассматривает, являются ли они: разумными с учетом фактических результатов за предыдущие периоды; последовательно применяемыми с допущениями, используемыми для расчета других оценочных значений; согласованными с планами руководства аудируемого лица. Проверка правильности используемых формул при расчете оценочных значений основывается на знаниях аудитора по следующим вопросам: финансовые результаты аудирумого лица за предыдущие периоды; практика, которой придерживаются другие хозяйствующие субъекты данной отрасли; планы руководства аудируемого лица, сообщенные аудитору.