Нормативного метода учета затрат на производство

Отдел	Мероприятия и работы	Документы
Отдел главного конструктора	Уточнение конструкторской документации или ее составление	Спецификация состава сборочных единиц и главной сборки (изделия)
Отдел главного технолога	Доработка технологической документации или ее составление. Разработка технических норм расхода основных материалов, технологических отходов, вспомогательных материалов на технологические цели; согласование с цехами маршрута обработки, последовательности и содержания технологических операций; определение технических норм трудоемкости (основного машинного времени) на операцию	Технологические процессы в полном составе документов. Материальная ведомость на изделие, нормативная карта на продукцию передела или стадии производства, ведомость технологической оснастки
Отдел труда и заработной платы	Разработка технических норм трудоемкости	Указание норм трудоемкости в маршрутных технологических картах на детали и сборки и в нормативных картах на продукцию переделов и стадии производства
Планово-экономический отдел	Разработка нормативных калькуляций на детали, сборочные единицы, изделия, продукцию переделов или стадий производства. Разработка нормативных ставок косвенных расходов. Составление перечня объектов планирования и учета затрат (совместно с бухгалтерией)	Нормативные калькуляции. Нормативные ставки косвенных расходов на изделия. Перечень объектов планирования и учета
Бухгалтерия	Контроль первичного учета движения и правильности хранения в цеховых и межцеховых кладовых незавершенного производства. Разработка форм аналитического учета по нормативам и отклонениям в затратах. Составление кодификатора отклонений от норм затрат. Организация калькуляционной работы в соответствии с рекомендациями отраслевой инструкции	Формы аналитических учетных регистров. Кодификаторы отклонений от норм затрат. Формы синтетических учетных регистров и отчетных калькуляций
Производственный или производственно-диспетчерский отдел	Организация первичного учета движения незавершенного производства. Организация планирования запуска производства и сменных заданий бригадам и рабочим и контроль их выполнения	Составление на рабочих местах сопроводительных и маршрутных листов. Отчеты по планированию сменных заданий и диспетчеризации

 

Нормирование затрат

В основе нормативного метода учета и калькулирования себестоимости лежит четкое установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, заработной платы и всех других расходов, связанных с изготовлением какой-либо продукции или полуфабрикатов. Таким образом, данный метод может быть реализован лишь при наличии у предприятия качественной нормативной базы. Возможности предприятия по подготовке и постоянной корректировке норм и смет расходов являются одним из основных критериев принятия решения об использовании нормативного метода учета затрат.

Как показывает практика, применяемая отечественными предприятиями нормативная база оказывается неполной для оценки качества работы не только для вспомогательных подразделений, но и для основных цехов. Кроме того, нормативные показатели для транспортных, энергетических, ремонтно-строительных и экспериментальных подразделений нередко вообще отсутствуют. Зачастую используются нормы и нормативы, разработанные еще в советские времена, что ведет к необоснованному росту себестоимости и, соответственно, снижению эффективности производства и конкурентоспособности продукции.

Норма — это заранее установленное числовое выражение результатов хозяйственной деятельности в условиях прогрессивной технологии и организации производства. Причем установленные нормы нельзя перевыполнить. Превышение нормы означает, что она была установлена ошибочно. Таким образом, наличие норм выступает инструментом выявления резервов снижения затрат на производство продукции.

Выделяют количественные и стоимостные нормы.

При установлении количественных норм используются физические (количественные, натуральные) показатели, позволяющие определить расход сырья или материалов, рабочего времени обслуживания и т.п., необходимых для производства одного изделия. Эти физические нормы затем умножаются на стоимость единицы данного измерителя (метра, тонны, часа, киловатта и т.д.), в результате чего получают стоимостные нормы.

Нормативные и сметные (бюджетные) показатели рассчитываются на основании первичной технологической, конструкторской, финансовой и административной документации. Нормы могут изменяться (как правило, снижаться) по мере освоения производства и улучшения использования материальных и трудовых ресурсов. Все изменения действующих норм отражаются в течение месяца в нормативных калькуляциях.

Нормирование затрат осуществляется в разрезе калькуляционных статей расходов: сырье, основные и вспомогательные материалы, покупные комплектующие изделия, топливо, энергия, оплата труда производственных рабочих, общехозяйственные и общепроизводственные расходы, коммерческие расходы. При этом к числу нормируемых прежде всего относят материальные и трудовые затраты.

Нормирование материальных ресурсов

Нормирование материальных ресурсов (сырья, основных и вспомогательных материалов, топлива и энергии) представляет собой их плановое количество, которое может быть израсходовано для выпуска единицы продукции установленного качества при планируемых организационно-технических условиях.

Нормы расхода материальных ресурсов классифицируются по следующим признакам:

- по периоду действия: текущие и перспективные;

- по масштабам применения: индивидуальные и групповые;

- по степени детализации объекта нормирования: нормы на единицу готовой продукции, на узел, деталь;

- по степени детализации номенклатуры материалов: специфицированные и сводные;

- по назначению: нормы расхода основных, вспомогательных материалов, сырья, топлива и т.д.

Нормы расхода материальных ресурсов должны в обязательном порядке разрабатываться всеми субъектами хозяйствования независимо от формы собственности и подчиненности исходя из среднеотраслевых стандартов с учетом технической и технологической оснащенности предприятия, качества сырья. При этом нормы расхода электро- и теплоэнергии утверждаются вышестоящими организациями, согласуются с Государственным комитетом по энергоснабжению и энергетическому контролю Республики Беларусь.

В настоящее время в республике отсутствует систематизация и уточнение отраслевых норм и нормативов, что затрудняет процесс планирования и анализа хозяйственной деятельности.

Для обоснования нормы на уровне предприятия следует четко уяснить структуру нормы и методы ее определения, выделить ответственные за разработку норм службы.

Непосредственным обоснованием норм занимаются отделы и службы, находящиеся в введении главных инженеров и главных технологов предприятия.

Структура нормы — это состав и соотношение отдельных ее элементов. Большинство норм включает следующие элементы:

- полезный расход материальных ресурсов (чистый вес изделия);

- неизбежные технологические отходы — остатки сырья и материалов, образовавшиеся в процессе превращения исходного материала в готовую продукцию, утратившие полностью или частично его потребительские свойства и в силу этого используемые с повышенными затратами или вовсе не используемые по прямому назначению;

- технологические потери (стружка, угар и т.д.).

Пример оформления норм расхода материальных ресурсов представлен в приложении 1.

Расход материальных ресурсов на единицу продукции нормируется при помощи следующих методов:

1) расчетно-аналитический, который основывается на детальном анализе первичной конструкторской и технологической документации, результатов научно-исследовательских работ и экспериментов, изучении передового опыта, учета возможностей внедрения в плановом периоде новой техники и технологии, передовых методов организации труда и производства. Его применение позволяет дать технико-экономическое обоснование составных элементов норм, выявить потери и резервы, разрабатывать соответствующие организационно-технические мероприятия по обеспечению экономии;

2) опытно-лабораторный, который предполагает установление норм по лабораторным исследованиям и опытам, проведенным непосредственно на рабочих местах и в цехах. Он эффективен в тех случаях, когда норму нельзя рассчитать из-за отсутствия данных или сложности расчетов;

3) отчетно-статистический, который заключается в расчете норм на базе анализа отчетных данных о среднем расходе материалов в истекшем периоде с корректировкой их в сторону снижения в плановом. Данный метод — самый простой и нетрудоемкий. Вместе с тем рассчитанные на основе отчетных данных нормы не прогрессивны, не способствуют выявлению внутренних резервов.

Нормирование труда

В соответствии со ст. 87 Трудового кодекса Республики Беларусь установление норм труда, своевременный их пересмотр и замена являются обязанностью нанимателя.

При нормировании труда работников применяются следующие нормы: времени, выработки, обслуживания, численности.

Норма времени представляет собой затраты труда на осуществление определенных операций (изготовление единиц продукции) или выполнение определенного объема работ в наиболее рациональных организационно-технических условиях.

В состав нормы времени на единицу продукции или работы включаются следующие элементы:

● основное (технологическое) время — время на количественное или качественное изменение предметов труда;

● вспомогательное время — время на установку, крепление, выверку деталей и съем готовой продукции;

● время обслуживания рабочего места — время на раскладку и уборку инструмента, отходов, подладку оборудования, его чистка и смазка;

● подготовительно-заключительное время — время на получение наряда на работу, получение инструмента и приспособлений, технологической документации, материалов, заготовок, ознакомление с технологической документацией, прохождение инструктажа о порядке выполнения работы, наладка оборудования, сдача изготовленной продукции, остатка материала и заготовок;

● время на отдых и личные надобности — перерывы в течение смены в целях поддержания нормальной работоспособности и предупреждение утомления;

● время неустранимых перерывов, предусмотренных технологией и организацией производственного процесса — перерывы, обусловленные различием установленных тактов работы сопряженного оборудования или выполнением работ по обслуживанию рабочего места в соответствии с графиком.

Нормы выработки представляют собой объем работы в натуральных единицах (штуках, метрах, тоннах и др.), который должен быть выполнен рабочим или группой работников за единицу рабочего времени в данных организационно-технических условиях.

Норма обслуживания — это установленный объем работы по обслуживанию работником или группой работников определенного количества объектов (единиц оборудования, производственных площадей, рабочих мест и т.д.) в течение единицы рабочего времени в данных организационно-технических условиях.

Норма численности работников — это установленное число работников соответствующей квалификации для выполнения определенных производственных управленческих функций или объемов работ (например, для обслуживания оборудования, рабочих мест, производственных площадей и т.п.).

Нормы труда для коммерческих организаций в централизованном порядке не установлены. Они утверждаются субъектом хозяйствования самостоятельно исходя из действующих на предприятии организационно-технических условий. На однородные работы могут утверждаться межотраслевые и отраслевые нормы труда.

При разработке норм труда необходимо руководствоваться следующими нормативными документами:

● Рекомендациями по организации нормирования труда в отраслях экономики (постановление Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь от 29 марта 2001 г. № 33);

● Методическими рекомендациями по установлению норм и нормативов для нормирования труда рабочих (постановление Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь от 26 ноября 2004 г. № 134).

Для определения нормы труда используются аналитический и опытно-статистический методы.

Аналитический метод базируется на всестороннем изучении последовательности и приемов выполнения нормируемой работы, на учете технических факторов (режим использования оборудования, технология), организационных (режим работы предприятия, тип производства), экономических (сложность выполняемых работ, полное использование рабочего времени исполнителя и оборудования), психофизиологических (темп работы, монотонность и т.д.). Он предусматривает:

● расчленение нормируемой работы (операции) на составные ее технологические элементы, комплексы трудовых приемов и отдельные трудовые движения;

● проектирование более совершенного состава операции и методов ее выполнения.

В результате разрабатывается рациональный трудовой процесс и организационно-технические условия его выполнения, проектируется научно обоснованная норма.

Опытно-статистический метод основан на опыте нормировщика, технолога, мастера, статистических данных о фактических затратах времени на аналогичные работы без изучения и анализа производственных условий, проведении технических и экономических расчетов. Устанавливается на работу или операцию без расчленения ее на отдельные составляющие элементы и проектирования технологии и рациональной организации труда. Метод применяется в ограниченных масштабах, когда невозможно или невыгодно определить норму аналитическим методом.

Методологической основой разработки, утверждения, пересмотра и замены норм труда выступает Инструкция о порядке организации нормирования труда, утвержденная постановлением Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь от 21 марта 2008 г. № 53.

Нормы труда пересматриваются по мере совершенствования или внедрения новой техники, технологии и проведения организационных либо иных мероприятий, обеспечивающих рост производительности труда, а также в случае использования физически и морально устаревшего оборудования.

Об установлении, замене и пересмотре норм труда работники должны быть извещены не позднее чем за один месяц до их введения в действие. При этом локальные нормативные акты, предусматривающие введение, пересмотр и замену норм труда, утверждаются нанимателем с учетом мнения профсоюзной организации или другого представительного органа, отражающего интересы работников предприятия.

Составляющие накладных расходов в физических единицах нормировать трудоемко и нецелесообразно. В связи с этим нормы расхода устанавливаются, как правило, в денежной форме, которую также называют лимитом (лимиты затрат на приобретение канцелярских расходов, на услуги связи и т.д.).

Нормы затрат систематически пересматриваются в соответствии с проведением на предприятии организационно-технических мероприятий, с изменением цен на приобретаемые ресурсы.

Изменения норм отражаются в нормативных документах на детали, сборочные единицы, продукцию стадий производства и готовые изделия. По данным этих изменений на начало планового периода — месяца, квартала, года — вносятся изменения в нормативные калькуляции.

Как правило, на предприятиях директивно (приказом, распоряжением) устанавливается система внесения и учета изменений, расчеты результатов изменений норм за каждый месяц. При этом целесообразно устанавливать коды изменений, в разрезе которых организуется текущий управленческий учет и определение результатов изменений норм. В табл. 2 приводится примерный перечень причин изменения норм.

Данные учета изменения норм экономическая служба использует при определении фактической экономии, экономического эффекта, снижения себестоимости продукции.

 

Таблица 11.2 - Примерный перечень причин и результатов изменений норм

 

Причины	Результаты изменений норм	Код изменений
Совершенствование конструкции изделий и технологии их производства	Улучшение конструкции
Замена оригинальных деталей унифицированными
Внедрение новой технологии
Совершенствование используемой технологии и т.д.
Прочие	15-20
Совершенствование средств труда	Приобретение и ввод более производительного оборудования
Модернизация действующего оборудования
Применение более прогрессивной технологической оснастки
Прочие	24-30
Улучшение использования предметов труда	Применение новых материалов
Уменьшение излишних допусков
Использование отходов для изготовления деталей и др.
Прочие	34-40
Совершенствование организации производства и труда	Специализация и кооперирование производства
Совершенствование рабочих мест
Улучшение организации технического контроля
Прочие	44-50

 

Составление нормативной (плановой) калькуляции себестоимости

Нормативная калькуляция используется для определения фактической себестоимости продукции, оценки брака в производстве и размеров незавершенного производства.

Порядок включения затрат в себестоимость продукции определен Основными положениями по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденными постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь от 30 октября 2008 г. № 210/161/151.

Перечень статей затрат калькуляции определяется методическими рекомендациями (отраслевыми инструкциями) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) (далее — отраслевые инструкции), утвержденными в соответствующих отраслях народного хозяйства.

На промышленных предприятиях, как правило, применяются следующие статьи затрат:

● сырье и материалы;

● возвратные отходы;

● покупные комплектующие изделия;

● услуги производственного характера;

● топливо и энергия на технологические цели;

● основная заработная плата производственных рабочих;

● дополнительная заработная плата основных рабочих;

● налоги и отчисления, исчисляемые от заработной платы производственных рабочих;

● расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования;

● общехозяйственные расходы;

● внепроизводственные (коммерческие) расходы.

На некоторых предприятиях из-за специфики их работы отдельные статьи затрат не выделяют исходя из их незначительных величин.

Затраты на сырье и материалы планируются на основе технически обоснованных норм расхода материальных ресурсов на единицу продукции и цен на указанные ресурсы.

Статья «Возвратные отходы» включает стоимость остатков сырья и материалов, образовавшихся в процессе производства, если они полностью или частично утратили свои потребительские свойства.

К статье «Покупные комплектующие изделия» относятся затраты на приобретение покупных комплектующих изделий, используемых для комплектования продукции предприятия. Они включаются в себестоимость отдельных изделий в порядке, аналогичном для сырья и материалов.

В статью «Топливо и энергия на технологические цели» включаются затраты на все виды непосредственно расходуемых в процессе производства продукции топлива и энергии, как полученные со стороны, так и вырабатываемые самим предприятием. При этом покупная энергия оценивается по установленным тарифам, вырабатываемая энергетическими цехами предприятия — по цеховой себестоимости.

По статье «Основная заработная плата производственных рабочих» отражаются тарифный фонд (оплата по сдельным расценкам — для сдельщиков и по тарифным ставкам — для повременщиков), компенсирующие и стимулирующие выплаты в пределах отнесения на себестоимость. При этом следует отметить, что выплаты по системам премирования за производственные результаты относятся на себестоимость продукции в пределах до 30 % тарифного фонда заработной платы. Размер надбавок за продолжительность непрерывной работы, включаемых в себестоимость продукции, не должен превышать 20 % тарифного фонда. Здесь же учитываются выплаты компенсирующего характера (доплаты за работу в ночное время и т.д.). Суммы доплат и надбавок планируются косвенным путем — в процентах к прямой заработной плате. Данный процент определяется на основании отчетной структуры фонда заработной платы производственных рабочих.

Статья «Дополнительная заработная плата» включает выплаты за непроработанное время рабочих: оплата очередных и дополнительных отпусков, компенсация за неиспользованный отпуск, оплата льготных часов подростков, оплата перерывов в работе кормящих матерей, оплата времени, связанного с выполнением государственных общественных обязанностей. Посредством планирования расходов по данной статье обеспечивается аккумулирование средств на оплату основного отпуска. Рассчитывается дополнительная заработная плата как процент от суммы основной заработной платы на основе анализа за предшествующий (отчетный) период.

По статье «Налоги и отчисления, исчисляемые от заработной платы производственных рабочих» отражаются отчисления в Фонд социальной защиты населения по ставке 34 % от суммы заработной платы (как основной, так и дополнительной), а также взносы по страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний по тарифу, устанавливаемому в зависимости от вида деятельности.

Затраты по комплексным статьям (в которых планируются и учитываются затраты по нескольким элементам) «Общехозяйственные расходы» и «Общепроизводственные расходы» рассчитываются в соответствии с утвержденной на предприятии сметой затрат и порядком их распределения по видам продукции в соответствии с отраслевой инструкцией.

Плановые калькуляции утверждаются руководителем предприятия-изготовителя.

Нормативная калькуляция наряду с расчетной функцией (служит базой для формирования отпускной цены, определения прибыли) преследует цель оптимизации издержек путем их приближения к нормативным значениям. При этом фактические затраты посредством управленческих воздействий стараются привести в соответствие с нормами.

Учет затрат

Осуществление экономии средств предполагает организацию обоснованного, полного, достоверного и своевременного учета производственных затрат. При этом основными задачами учета производства являются:

1) исчисление всех фактических затрат на производство себестоимости единицы вырабатываемой продукции и определение отклонений от плановых затрат;

2) предоставление управленческой информации для выявления резервов снижения затрат производства на единицу продукции.

Эффективность нормативного метода учета затрат предусматривает соблюдение следующих принципов:

● выявление отклонений за небольшой период времени и их обязательное документирование;

● ведение детализированного учета отклонений с определением причин и виновников;

● обязательный учет существенных сумм отклонений от норм.

Учет организуется таким образом, чтобы все текущие затраты подразделить на расход по нормам и отклонения от норм.

Движение готовой продукции и ее остаток на конец периода отражаются на счете 43 по нормативной (учетной) себестоимости. Отклонения прямых расходов от норм в течение отчетного периода накапливаются на соответствующих счетах и относятся на финансовые результаты или виновных. Косвенные расходы относятся на себестоимость в сумме фактически произведенных затрат, т.е. отклонения относятся на издержки производства.

Согласно Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30 мая 2003 г. № 89, для учета готовой продукции по нормативной себестоимости, а также для выявления отклонений фактической производственной себестоимости от плановой используется счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». По дебету данного счета отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг (в корреспонденции со счетами 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»), а по кредиту — нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции, сданных работ и оказанных услуг (в корреспонденции со счетами 43 «Готовая продукция», 90 «Продажи», 45 «Товары отгруженные» и др.). Сопоставляя на последнее число месяца кредитовые и дебетовые обороты по счету 40, определяют отклонения фактической себестоимости от нормативной, перерасход или экономию ресурсов.

Счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» ежемесячно закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет. При этом следует отметить, что сумма отклонения целиком списывается на себестоимость реализованной за период продукции (на счет 90 «Реализация»), а не распределяется между остатками готовой продукции на конец периода и реализованной за период продукции. В результате изменяется величина финансового результата от реализации. Если фактическая величина себестоимости единицы продукции меньше нормативной (в случае экономии), прибыль от реализации и остатки нереализованной продукции будут больше, чем при учете по фактической себестоимости, и наоборот.

Влияние нормативного метода учета выпуска продукции на финансовый результат от реализации следует учитывать при обосновании учетной политики предприятия. В случае значительных колебаний объемов сбыта, затоваривания при условии большого удельного веса отклонений в себестоимости нормативный метод учета использовать нецелесообразно.

Определение фактической себестоимости

Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции позволяет определять фактическую себестоимость изделий, не дожидаясь конца месяца.

Основой для исчисления фактической себестоимости изготовляемых изделий служат нормативные калькуляции, составляемые на все виды изделий, выпускаемые предприятием.

Фактическая себестоимость выпущенной продукции при нормативном методе определяется как сумма нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменения норм, т.е. в соответствии со следующей формулой:

 

С_факт = С_норм ± ОТКЛ_норм ± И_норм,

 

где С_факт — фактическая себестоимость;

С_норм — нормативная себестоимость;

ОТКЛ_норм — отклонения от норм;

И_норм — изменение норм (в сторону их увеличения или уменьшения).

Анализ отклонений фактических затрат от норм

Условием эффективного внедрения нормативного метода затрат выступает постоянный анализ отклонений фактических затрат от нормативных.

На первом этапе анализируют отклонения по материалам.

Стоимость потребленных материалов зависит от двух факторов — расхода материала на единицу продукции и цены на него. Формула влияния цен на материалы (Ц_м ) может быть представлена следующим образом:

 

Ц_м = (Фактическая цена за единицу –

– Нормативная цена за единицу) ×

× Количество закупленного материала.

 

Влияние расхода материалов на единицу продукции (Р_м ) на величину материальных затрат рассчитывается по следующей формуле:

 

Р_м = (Фактический расход материалов –

– Нормативный расход материалов) ×

× Нормативная цена материалов.

 

При этом фактический расход материалов от нормативных может отличаться в результате устаревания или некачественной подготовки самих норм, замены материалов их аналогами, требующими нестандартной предпроцессной подготовки, иных условий обработки и т.п.

Далее рассчитывается совокупное отклонение расхода материала с учетом обоих факторов. Совокупное отклонение по материалам представляет собой разницу между фактическими затратами на материал и нормативными затратами с учетом фактического выпуска продукции.

На втором этапе выявляются отклонения фактических трудозатрат от нормативных, устанавливаются причины их возникновения.

Общая сумма начисленной заработной платы при почасовой форме оплаты труда зависит от количества фактически отработанного времени и ставки оплаты труда. Соответственно и размер отклонения фактически начисленной заработной платы основных рабочих от ее нормативной величины определяется двумя факторами — отклонением по ставке заработной платы и отклонением по количеству отработанных часов, т.е. по производительности труда.

Отклонение по ставке заработной платы (ЗП_ст ) определяется как разница между фактической и нормативной ставками заработной платы, умноженная на фактическое число отработанных часов:

 

ЗП_ст = (Фактическая ставка заработной платы –

– Нормативная ставка заработной платы) × Фактически отработанное время.

 

Отклонение по производительности труда (ЗП_пт ) определяется следующим образом:

 

ЗП_пт = (Фактически отработанное время в часах – Стандартное время на фактический выпуск продукции) ×

× Стандартная почасовая ставка заработной платы.

 

Причины данных отклонений могут носить как объективный, так и субъективный характер. К объективным факторам относятся низкое качество поставляемых основных материалов, отсутствие квалифицированных рабочих кадров, неудовлетворительное качество работ по ремонту оборудования, его физический и моральный износ, недостатки в организации труда, оплата не предусмотренных технологическим процессом работ.

Примерами субъективных причин могут быть нарушения трудовой дисциплины, неудовлетворительная организация рабочих мест.

Совокупное отклонение фактически начисленной заработной платы от ее нормативной величины определяется с учетом фактического объема производства.

На третьем этапе рассчитываются отклонения от норм фактически накладных (косвенных) расходов.

Расчет отклонений — не самоцель. В процессе анализа определяются причины возникающих неблагоприятных отклонений, с тем чтобы в дальнейшем ответственность за них была возложена на руководителя соответствующего центра затрат.

На основе анализа отклонений происходит корректировка действующих норм, разрабатываются мероприятия по устранению непроизводительных затрат и снижению фактической себестоимости.

Таким образом, нормативный метод калькулирования и учета себестоимости позволяет оперативно устанавливать причины отклонений в момент их возникновения, тогда как при других методах причины и виновники отклонений если и выявляются, то после составления калькуляции себестоимости. Кроме того, данный метод выступает активным средством ресурсосбережения и дает возможность выявить как внешние, так и внутрипроизводственные резервы снижения затрат.

Вместе с тем нормативный метод ведет к усложнению бухгалтерского учета, т.к. обуславливает потребность в дополнительном и обособленном учете.

На отечественных предприятиях, как правило, нормируются лишь прямые затраты. То есть речь идет о неполном методе учета нормативных затрат, который основывается на следующих положениях:

● остатки незавершенного производства при изменении норм не пересчитывают, а все изменения норм и отклонения от них относят на себестоимость готовой продукции;

● при незначительности изменений норм в течение отчетного периода их отдельный учет не организуют, а рассматривают вместе с отклонениями от норм.

Неполный, или упрощенный метод учета нормативных затрат характеризуется относительно невысокой трудоемкостью. Однако его использование ведет к ухудшению качества получаемой информации и, соответственно, снижению точности расчета себестоимости единицы изделия.

Пример

Нормативная себестоимость единицы продукции ООО «Передовик» составляет 1 125 000 руб., объем выпуска готовой продукции в течение месяца — 1000 ед., из них реализовано 800 ед. Незавершенного производства нет. По сравнению с нормативными затраты на материалы составили перерасход в сумме 90 000 руб., а по затратам на оплату труда, включая отчисления на социальные нужды, была достигнута экономия в сумме 25 000 руб. Цена предприятия (без косвенных налогов и отчислений) — 1 230 000 руб.

Бухгалтерские проводки выглядят следующим образом.

№ п/п	Операция	Корреспонденция счетов	Сумма, руб.
Дебет	Кредит
	Оприходование готовой продукции по нормативной себестоимости: 1 125 000 руб. × 1000 ед.			1 125 000 000
	Списание фактической себестоимости выпущенной продукции: 1 190 000 руб. × 1000 ед.			1 190 000 000
	Отражение реализации продукции: 1 230 000 руб. × 800 ед.			984 000 000
	Списание нормативной себестоимости реализованной продукции: 1 125 000 руб. × 800 ед.			900 000 000
	Отражение отклонения фактических затрат от нормативных (перерасход): 1 190 000 000 – 1 125 000 000			65 000 000
	Отражение результата от реализации продукции: 984 000 000 – 900 000 000 – 65 000 000			19 000 000

Если бы в данном случае организация не использовала нормативный метод учета затрат, то ее прибыль была бы выше в 1,68 раза и составила бы 32 млн. руб.: 984 000 000 – 1 190 000 × 800.