От иных обязательных платежей

Понятие, правовая и экономическая природа налогов на протяжении веков привлекали к себе внимание и рассматривались с позиций философии, экономики, политики, права, социологии и других наук. Представители этих областей знания, изучая проблемы налогов и налогообложения, пытаясь определить природу начога, его признаки и многие другие вопросы, оставили обширное наследие, изучение которого представляет несомненный интерес.

Необходимость налогов вытекает из функций и задач государства (политических, экономических, оборонных, социальных и др.), выполнение которых требует определенных финансовых ресурсов. Налог оправдан тем, что функционирование любого общества предполагает затраты, которые должны покрываться соответствующими ресурса-

ми. Если собственных ресурсов государства, например в форме доходов от государственной собственности, недостаточно (а это является общим случаем), то оно осуществляет процесс взимания налогов. Налоговый метод стал основным в формировании доходов государственной казны.

В экономической и правовой литературе приводится большое количество различного рода определений налога. На всех этапах своего развития налог определялся по-разному в зависимости от различных условий: уровня товарно-денежных отношений, господствующих в определенном государстве; воззрений научной школы, представителем которой является тот или иной автор, и т.д.

Несмотря на многочисленные исследования, сущность понятия «налог» продолжает оставаться дискуссионной. Так, В.И. Гуреев вложил в определение налога лишь его назначение, не отразив специфические особенности данного вида платежа: «Налог - это обязательный взнос, взимаемый государством с юридических и физических лиц в бюджет соответствующего уровня (федеральный, региональный, местный)»¹. Н.И. Химичева для определения налога допускает использование понятия «платеж»: «Налоги - это обязательные и по юридической форме индивидуально безвозмездные платежи организаций и физических лиц, установленные в пределах своей компетенции представительными органами государственной власти или местного самоуправления для зачисления в бюджетную систему (или в указанных законодательством случаях - внебюджетные государственные и муниципальные фонды), казну с определением их размеров и сроков уплаты»". Некоторые авторы связывают понятие «налог» с проблемой собственности и гарантией ее защиты при налогообложении. Так, С.Г. Пепе-ляев пишет: «Налог - единственно законная (устанавливаемая законом) форма отчуждения собственности физических и юридических лиц на началах обязательности, индивиду-

¹ Гуреев В.И. Российское налоговое право. - М.: Экономика, 1997. - С. 74.

² Химичева Н.И. Налоги, их понятие и роль // Финансовое право: Учебник /
Отв. ред. Н.И. Химичева. - 3-е изд. - М.: Юристь, 2003. - С. 310-311.

альной безвозмездности, безвозвратности, обеспеченности государственным принуждением, не носящая характер наказания или контрибуции, с целью обеспечения платежеспособности субъектов публичной власти»¹. С точки зрения М.В. Карасевой, «налог - это часть имущества налогоплательщика, которая в денежной форме на основании актов представительных органов власти отчуждается налогоплательщиком на началах обязательности, индивидуальной безвозмездности, безвозвратности в бюджет или государственные внебюджетные фонды».

В Республике Беларусь в течение долгого времени не предпринимались попытки формулирования эффективного с точки зрения ограничения государственных притязаний определения налога. Все, что имелось в налоговом законодательстве, сводилось к определению, содержащемуся в преамбуле Закона от 20 декабря 1991 г. «О налогах и сборах, взимаемых в бюджет Республики Беларусь»: «Под налогами и сборами, взимаемыми в бюджет, понимаются обязательные отчисления денежных средств от плательщиков в определенных законами размерах». Приведенная правовая норма не раскрывала существенные правовые признаки налога и не давала никаких юридических критериев для его отграничения от других обязательных платежей.

В настоящее время понимание налога основывается на апробированных экономических и правовых теориях, получив свое закрепление в п. 1 ст. 6 Общей части Налогового кодекса Республики Беларусь (НК)³. Налогом признается обязательный индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения

¹ Основы налогового права: Учебно-методическое пособие / Под ред. С.Г.
Пепеляева. - М.: Инвест-Фонд, 1995. - С. 24.

² Карасева М.В. Финансовое правоотношение. - Воронеж: Изд-во Воро
неж, гос. ун-та, 1997. - С. 148.

³ П. 1 и 2 ст. 2, п. 1 ст. 3, ст. 6, п. 2 и 3 ст. 7, ст. 8-12, ст. 20, ст. 31, п. 1 ст.
34, ч. 1 п. 4 ст. 43 Общей части Налогового кодекса Республики Беларусь всту
пают в силу со дня введения в действие Особенной части Налогового кодекса
Республики Беларусь.

или оперативного управления денежных средств в республиканский и (или) местные бюджеты.

Исходя из данного определения признаками налога являются:

1. Обязательность, т.е. в силу закона налогоплательщики при определенных условиях обязаны осуществлять безусловную, полную и своевременную уплату налога. В соответствии со ст. 56 Конституции Республики Беларусь граждане Республики Беларусь обязаны принимать участие в финансировании государственных расходов путем уплаты государственных налогов, пошлин и иных платежей. Современная действительность такова, что обязанность по уплате налогов возведена в ряд конституционных практически во всех государствах. На высокий уровень обязыва-ния налогоплательщиков дополнительно указывает то, что соответствующие нормы преимущественно предусмотрены в разделах и главах, определяющих правовой статус человека и гражданина, например в разделе II «Личность, общество, государство» Конституции Республики Беларусь.

Следует подчеркнуть, что предусмотренная ст. 56 Конституции Республики Беларусь обязанность носит публично-правовой, а не частно-правовой (гражданско-правовой) характер, что обусловлено общественной природой государства и государственной власти. Так, Конституционный Суд Республики Беларусь в Решении от 3 ноября 2003 г. № Р-162/2003 «О конституционности решения Новополоцкого городского Совета депутатов от 27 декабря 2001 г. № 56 «Об утверждении положений о порядке исчисления и уплаты местных сборов, введенных на 2002 год» в части местного сбора за право торговли» констатировал, что данная конституционная обязанность имеет особый, публично-правовой характер, что обусловлено публично-правовой природой государства и государственной власти. Налоги, пошлины и сборы являются необходимым условием существования любого государства, поэтому обязанность платить их распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства.

Обязательность налога проявляется в двух аспектах. Во-первых, налог взимается вне зависимости от воли отдельного налогоплательщика, обязанного его уплачивать (односторонний характер установления налога). Во-вторых, обязательность налога выражается в изначальной определенности его содержания, т.е. налогоплательщик при уплате налога не вправе изменить условия и порядок его взимания.

В то же время данный признак не ограничивает автономию воли налогоплательщика на стадии формирования юридических фактов, обусловливающих возникновение налоговой обязанности (этот процесс происходит в рамках отношений, регулируемых другими отраслями права: гражданским, трудовым и т.д.). Налогоплательщик способен в определенных пределах влиять на возникновение юридических фактов, имеющих значение для налогового права, например с помощью налогового планирования избегать появления отдельных объектов налогообложения. Однако в момент возникновения у плательщика объекта налогообложения налог в полной мере проявляет свою общеобязательность.

Отдельные авторы вместо признака обязательности налога (или наряду с ним) указывают на его принудительность, обосновывая это природой финансовых и налоговых отношений и основного метода финансово-правового регулирования данных отношений - метода властных предписаний (полномочий)'. Обеспеченность принуждением свойственна любым общественным отношениям, регулируемым и (или) охраняемым правом. Однако обеспеченность юридическим принуждением, как и обязательность, не тождественна принуждению, так как пока участники отношений, порождаемых взиманием налога, находятся в границах правомерного поведения, нет оснований применять меры принуждения. Налоговое законодательство должно исходить из презумпции добросовестности налогоплательщика, подразумевающую добровольность уплаты налога. Толь-

' Годме П.М. Финансовое право. - М.: Прогресс, 1977. -С. 371-372; Ежов Ю.А. Налоговое право: Учеб. пособие. — М: Изд.-книготорговый центр «Маркетинг». - С. 84.

ко в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения налоговой обязанности взыскание налогов и санкций осуществляется в принудительном порядке.

2. Индивидуальная безвозмездность, т.е. уплата налога
не устанавливает каких-либо конкретных обязанностей го
сударства по отношению к лицу, его вносящему. При упла
те налога происходит однонаправленное движение части
денежных средств от налогоплательщика к государству без
предоставления индивидуального эквивалентного возмеще
ния плательщику за налоговое изъятие. Налоги передаются
в собственность государства, и юридически оно ничем не
обязано конкретному гражданину за уплату налогов и не
предусматривается никаких личных компенсаций налого
плательщику. Налогоплательщикам налоги возвращаются в
виде различного рода социальных выплат из бюджета, под
держания правопорядка, обороноспособности и т.д., т.е.
речь идет о возмездности налога в социально-политическом
плане (возможность получения от государства различного
рода гарантированных услуг). Ни в экономическом, ни в
юридическом смыслах услуги, полученные обществом от
государства, не выступают денежным эквивалентом взи
маемых с налогоплательщиков налоговых платежей.

Отличительной особенностью индивидуальной безвоз» мездности налога является его безвозвратность, которая характеризуется не временным отвлечением средств плательщика, а полным прекращением прав лица в отношении уплаченных денежных средств. В то же время некоторые авторы предлагают рассматривать налог как социальный «кредит», предоставляемый налогоплательщиками публичному субъекту (государству) на социально значимые цели. При этом данный публичный субъект должен отчитываться или отвечать перед «кредиторами» - частными субъектами'.

3. Денежная форма уплаты налога, т.е. налоги не могут
быть уплачены в натуральном выражении. В современных
условиях практически все налоговые платежи осуществляв

¹ Соловьев В.А. О правовой природе налога // Журнал российского права. - 2002. - № 3. - С. 22-28.

ются в денежной форме, которая определена самой сутью налога, являющегося платежом. История содержит многочисленные примеры осуществления налоговых выплат в натуральной форме, так как исторически потребности государства в докапиталистическую эпоху удовлетворялись в процессе ведения натурального хозяйства. В Республике Беларусь существуют примеры неденежной формы исполнения налогоплательщиками налоговых обязанностей. Так, организации могут заменить уплату налога с пользователей автомобильных дорог непосредственным выполнением работ (включая автомобильные перевозки), связанных с содержанием, ремонтом и развитием (строительством, реконструкцией) автомобильных дорог, а также изготовлением и поставкой строительных материалов, конструкций, деталей, машин, механизмов и оборудования [ст. 13 Закона Республики Беларусь от 23 декабря 1991 г. (в ред. Закона от 29 декабря 2001 г.) «О дорожных фондах»].

4. Внесение за счет средств, принадлежащих плательщику на праве собственности, праве хозяйственного ведения или праве оперативного управления. При уплате налога происходит переход части доходов (имущества) от одних субъектов в собственность государства (исключение составляют государственные предприятия). Налогообложение выражает собой процесс отчуждения собственности в пользу государства, а само налоговое отношение представляет собой отношение, возникающее между собственниками, одним из которых выступает государство, по поводу изменения права собственности на предмет налога с частной на государстве иную.

Налоги следует отграничивать от других видов платежей в бюджет (в первую очередь, от сбора) с целью придания каждому виду платежа того правового режима, который соответствует его экономической и правовой сущности.

В юридической науке предпринимались попытки разграничения налога и сбора, которые не являются тождественными понятиями. По утверждению А.А. Жданова, пошлины, сборы и другие платежи взимаются в случаях предоставления услуг или совершения каких-либо действий,

специально оговоренных в законе. С.Д. Шаталов отмечает: «Главное видовое отличие налогов от сборов состоит в их относительно регулярном характере (периодической уплате в установленные сроки) на основании длительно существующих обстоятельств (оснований), предусматривающих уплату налога (например, владение какой-либо собственностью, осуществление той или иной деятельности, получение доходов и т.д.), в то время как сборы имеют преимущественно разовый характер и связаны с возникновением краткосрочных обстоятельств (например, обращение в суд, как правило, предполагает уплату государственной пошлины»". С.Г. Пепеляев характеризует понятие «сбор» в его собирательном значении: «Оно охватывает как собственно сборы (платежи за обладание специальным правом), так и пошлины»³.

Конституционный Суд Республики Беларусь в Решении от 9 октября 2002 г. № Р-147/2002 «О конституционности установления местного сбора с физических лиц при пересечении ими границы Республики Беларусь через контрольно-пропускные пункты» также объединяет пошлины и сборы, которые относятся к денежным повинностям, взимаемым в индивидуальном порядке не за услугу, а в связи с услугой, оказываемой государственным органом, действующим в общих интересах, при реализации своих государственно^ властных полномочий. В данном случае речь идет о том, что взимание сбора или пошлины не только преследует цель оказать определенную услугу (она носит публично-правовой характер и оказывается государственным органом, реализующим свои государственно-властные полнот мочия), но и направлено на создание условий для оказания этой услуги, что для ее потребителя представляется наиболее важным. Однако если исходить из того, что вышеука-

¹ Жданов А.А. Финансовое право Российской Федерации: Учеб. по
собие. - М: ТЕИС, 1995. - С. 82.

² Шаталов С.Д. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Фе
дерации части первой (постатейный). - М.: МЦФЭР, 2001. - С. 64-65.

³ Налоговое право: Учеб. пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. - М:
Изд. дом «ФБК-ПРЕСС», 2000. - С. 37.

занное решение явилось следствием рассмотрения обращения граждан о необоснованном, по их мнению, взимании местного сбора при пересечении ими государственной границы, то можно говорить о преобладании фискальных интересов государства при установлении различных сборов и пошлин. Необоснованность в данном контексте предполагает не столько само введение данного сбора, сколько отсутствие соизмерения данного платежа с какими-либо расходами по содержанию контрольно-пропускных пунктов в интересах плательщиков по пересечению границы Республики Беларусь. Стремление государства извлечь больше доходов путем установления платности услуг, которые оно оказывает гражданам, приводит к фактической предпринимательской составляющей его деятельности, представляющей собой довольно негативный процесс. Как отмечают зарубежные авторы, «принцип правового государства отвергает коммерциализацию государственного управления и ограничивает расходы, связанные с оказанием услуг государства в ответ на платежеспособный спрос»¹.

Ранее действовавшее налоговое законодательство не проводило четкого разграничения различного рода публичных изъятий в пользу государства, что затушевывало юридическую природу того или иного платежа, осложняло его анализ и вызывало трудности в правоприменительной практике. В настоящее время п. 2 ст. 6 НК определяет понятие «сбор», отграничивая его от понятия «налог» (при этом отождествляются понятия «пошлина» и «сбор»).

Сбором (пошлиной) признается обязательный платеж в республиканский и (или) местные бюджеты, взимаемый с организаций и физических лиц, как правило, в виде одного из условий совершения в отношении их государственными органами, в том числе местными Советами депутатов, исполнительными и распорядительными органами, иными уполномоченными организациями и должностными лицами, юридически значимых действий, включая предоставле-

Государственное право Германии. В 2 т. / Отв. ред. Б.Н. Топорнин. - М.: Рос. акад. наук, 1994. - Т. 2. - С. 149.

ние определенных прав или выдачу специальных разрешений (лицензий), либо в связи с перемещением товаров через таможенную границу Республики Беларусь.

Анализ данного определения, а также различных научных воззрений на данную категорию налогового права позволяет отграничивать сбор от налога по следующим основаниям:

1. Сборы призваны компенсировать расходы органов го
сударственной власти, т.е. они должны быть корреспондиро-
ваны затратам, произведенным при реализации соответст
вующей государственной услуги в виде юридически значи
мых действий. Налоги призваны финансировать деятельность
государства в целом.

Целью сбора является удовлетворение только определенных потребностей или затрат государственных органов, а налога - удовлетворение публичных потребностей государства.

2. Сбор является относительно возмездным платежом -уплатив сбор, субъект получает взамен определенное право, статус, разрешение и т.д. Уплата сбора предполагает встречные действия государства в интересах субъекта. Это может быть выдача лицензии, предоставление права торговли, совершение регистрационных или иных юридически значимых действий. Частное лицо связывает с уплатой сбора достижение определенных благ. Уплатив сбор, оно вправе требовать от государства в лице соответствующих органов совершения определенных действий, в том числе и через суд. Признаком налога является безвозмездность.

3. Сбор является разовым платежом, а для налога характерна стабильность и длительность отношений.

4. Вступление в отношение, связанное с уплатой сбора, носит для лица добровольный характер, поскольку добровольным является само обращение к государству по поводу оказания с его стороны определенной услуги. Вступление же лица в отношение с государством по поводу уплаты налога носит для этого лица принудительный характер.

В настоящее время следует констатировать, что налоговая система Республики Беларусь включает в себя достаточно большое количество платежей, именуемых «сбор»,

«плата», «взнос» и др., которые, по своей сути являясь разновидностью фискальных взиманий в пользу государства, имеют налоговую природу. Каждый платеж независимо от его названия должен оцениваться по существу, с учетом характеристик налога, сбора и других платежей. Вследствие этого при анализе того или иного фискального платежа необходимо исходить из сущностных признаков данной формы отчуждения, а не из его наименования. Выявление и анализ данных сущностных характеристик позволит отнести тот или иной платеж к налогу, сбору или другому платежу, признавая или не признавая его таковым.

8.4. Виды и функции налогов

Система налогов и сборов любого государства довольно обширна несмотря на то, что отдельный налогоплательщик, как правило, уплачивает ограниченное число налоговых платежей. Это порождает определенные трудности в классификации налогов в контексте выработки единого основания, по которому возможно было бы классифицировать всю совокупность налогов и сборов, уплачиваемых на территории определенного государства. В связи с этим в учебной и монографической литературе приводится достаточно большое количество системообразующих критериев, позволяющих сгруппировать налоги по определенным видам.

По степени компетенции органов власти различных уровней в отношении вопросов, связанных с установлением и введением налогов, выделяют общегосударственные и местные налоги.

Общегосударственные (республиканские) налоги устанавливаются законодательными актами и обязательны к уплате на всей территории Республики Беларусь. К ним относятся: акцизы, налог на добавленную стоимость, налоги на доходы и прибыль. Суммы общегосударственных (республиканских) налогов могут зачисляться как в республиканский (налог на добавленную стоимость при ввозе товаров на

таможенную территорию Республики Беларусь), так и в ме-s стные бюджеты (подоходный налог с физических лиц).

Местные налоги устанавливаются решениями местных Советов депутатов в соответствии с законом [Закон о бюд* жете на очередной бюджетный (финансовый) год] и действуют на территории соответствующих административно-территориальных единиц (например, налог с продаж товаров в розничной торговле, сборы с пользователей, курортный сбор). Все суммы местных налогов зачисляются в местные бюджеты.

По способу взимания налоги подразделяются на прямые и косвенные.

Прямые налоги устанавливаются на доходы и имущество плательщиков, при этом юридический и фактический плательщики совпадают. Принципиально важно, что в процессе взимания прямых налогов между государством и налогоплательщиками устанавливаются прямые денежные отношения. Примерами таких налогов являются подоходный налог с фи-, зических лиц, налоги на доходы и прибыль, налог на недвижимость.

Косвенные налоги включаются в отпускную цену товаров (работ, услуг) в виде надбавки. Здесь фактическим плач тельщиком является потребитель товаров (работ, услуг), а юридическая обязанность внесения налоговых платежей в бюджет возлагается на продавца. Такими налогами являются, например, акцизы, налог на добавленную стоимость.

При косвенном налогообложении юридическим плательщиком выступает продавец товаров (работ, услуг), являющийся посредником между государством и потребителем товаров (работ, услуг). Потребитель, в свою очередь, является реальным плательщиком - носителем налога.

В среде ученых и практиков постоянно идут дискуссии по поводу приоритетов прямого либо косвенного налогообложения. Как правило, превалирует точка зрения о том, что косвенные налоги в наибольшей степени несут фискальную функцию и необходимо увеличивать долю прямых налогов в доходах бюджета с целью стимулирования субъектов хозяйствования к расширению производственной деятельно-.

сти, результатом которого станет увеличение объектов налогообложения.

Сложившаяся в экономической и правовой науке классификация налогов на прямые и косвенные позволяет оценить состояние налоговой системы, направление ее развития с позиций соблюдения основных принципов налогообложения, поддержания публичных и частных интересов. Как отмечает М.Ф. Ивлиева, взимание прямых налогов, демонстрируя гражданам, что именно они содержат государство, способствует распространению правовых идей о необходимости ответственности государства и его институтов перед обществом в расходовании народных средств. Это создает реальные предпосылки для развития инструментов контроля общества за финансовой деятельностью государства. Не случайно в странах с устоявшимися демократическими традициями высока доля прямых налогов по сравнению с косвенными. Доминирование косвенного налогообложения характерно для стран с низким уровнем развития демократических институтов'.

В свою очередь, прямые налоги подразделяются на реальные и личные.

Реальные налоги - налоги, уплачиваемые с предполагаемого среднего дохода, размер которого отражает потенциальные (предполагаемые) результаты финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика (единый налог с индивидуальных предпринимателей, налог на игорный бизнес). При взимании реальных налогов финансовое состояние налогоплательщика не принимается во внимание.

Личные налоги - налоги, уплачиваемые с действительно полученного дохода, учитывающие фактическую платежеспособность налогоплательщика (подоходный налог с физических лиц, налог на прибыль с организаций).

По субъекту уплаты выделяют следующие виды налогов: налоги с физических лиц (подоходный налог с физических лиц); налоги с юридических лиц (налог на прибыль, налог на игорный бизнес, налог на доходы от осуществления лотерей-

Ивлиева М.Ф. Правовые проблемы косвенного налогообложения в Российской Федерации // Правоведение. - 2002. - № 5. - С. 110.

ной деятельности); смешанные налоги, которые уплачивают как юридические, так и физические лица (налог на недвижимость, земельный налог).

В зависимости от характера использования налоги могут быть общего назначения и целевые.

Налоги общего назначения (абстрактные налоги) используются на общие цели без конкретизации мероприятий или затрат, на которые они расходуются. Такими являются, как правило, основные налоги, взимаемые на территории определенного государства (налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, налог на недвижимость).

Целевые (специальные) налоги используются для финансирования конкретных мероприятий и зачисляются, как правило, в соответствующие государственные целевые бюджетные или внебюджетные фонды. В Республике Беларусь распространена практика применения целевых налоговых платежей, посредством которых формируются доходы государственных целевых бюджетных фондов (республиканский фонд поддержки производителей сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной науки, дорожный фонд, государственный фонд содействия занятости и др.).

Исходя из принципа запрета индивидуализации налоговых поступлений в юридической литературе специально обращается внимание на нецелевой характер налогового платежа (общий характер цели взимания любого налога предопределяет и обезличивание поступающих от налога средств в составе государственных и местных бюджетов¹.

Введение целевых налогов связано с определенными трудностями в финансировании, как правило, неэффективных сфер экономики (например, сельское хозяйство), что еще в большей степени отдаляет во времени их реальное реформирование, значительно увеличивая налоговую нагрузку на субъекты хозяйствования.

¹ Химичева Н.И. Налоговое право: Учебник. - М.: Изд-во БЕК. - 1997. -С. 4-5.

В то же время некоторые авторы поддерживают введение целевых налогов. С.Г. Пепеляев отмечает положительные черты этих налогов, указывая, что, во-первых, с психологической точки зрения налогоплательщик с большей готовностью уплачивает налог, в пользе которого он уверен; во-вторых, эти налоги могут вводиться с целью придания большей независимости конкретному государственном) налоговому органу; в-третьих, целевой характер налога может оправдываться тем, что установление такого налога вызвано необходимостью осуществления определенных (целевых) задач¹.

В зависимости от источника уплаты различают налоги, уплачиваемые с заработной платы (обязательные страховые взносы в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь), выручки (сбор в республиканский фонд поддержки производителей сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной науки, налог с пользователей автомобильных дорог), дохода (прибыли) (налог на прибыль с организаций), а также относящиеся на себестоимость (экологический налог, земельный налог).

По субъекту исчисления налоги подразделяются на окладные и неокладные.

При окладных налогах их сумма устанавливается для каждого отдельного налогоплательщика налоговым органом, и обязанность их уплаты возникает только после получения плательщиком от данного органа соответствующего распоряжения (налогового сообщения) с указанием исчисленной суммы налога. К числу таких налогов относятся, например, земельный налог и налог на недвижимость с физических лиц.

Неокладные налоги исчисляются и уплачиваются налогоплательщиком самостоятельно. Налоговые органы осуществляют лишь контроль за правильностью исчисления и своевременностью уплаты налога. К числу неок-

Налоговое право: Учеб. пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. - М.: Изд. дом «ФБК-ПРЕСС», 2000. - С. 48.

ладных налогов относят налог на прибыль с организаций, налог на добавленную стоимость, земельный налог с организаций.

В зависимости от формы уплаты налоги подразделяются на натуральные и денежные. Натуральные налоги уплачиваются в неденежной форме (яркий пример в историческом аспекте - продналог), а денежные - в форме отчуждения денежных средств.

Налог, обладая экономико-правовой природой, становится универсальным инструментом реализации задач государства посредством присущих ему определенных функций. Функции любой категории выражают ее общественное назначение, присущее именно данной категот рии. Налог как категория не только правовая, но и эконо-» мическая также выполняет определенные функции; Функцию налога можно определить как основное на^ правление действия налога, выражающее его сущность. Функции налогов предопределяют их роль и значение во всей совокупности налогово-правовых отношений. Каждая из функций налога реализует то или иное назначение данного фискального взимания, образуя во взаимодействии определенную совокупность, которая предопределяет государственную налоговую политику и ее влияние на экономическое развитие страны.

Проблема функций налога изучается довольно давно как правовой, так и экономической наукой. Однако единого мнения относительно количества функций налога, их взаимозависимости и приоритетности до сих пор не выработано. Одни ученые выделяют три функции налога: фискальную, распределительную и стимулирующую¹; другие к ним добавляют еще две функции - контрольную и поощрительную²; третьи рассматривают распределительную и фискальную функции как синонимы и добавляют к ним кон-

Пансков В.Г. Еще раз о назревших изменениях в налоговой политике // Российский экономический журнал. - 1994. - № 3. - С. 18.

² Налоги и налоговое право / Под ред. А.В. Брызгалина. - М.: Аналитика-Пресс, 1997.-С. 60.

трольную функцию. Некоторые авторы считают необходимым выстроить определенную иерархию функций налога. В частности, Н.П. Кучерявенко выделяет две группы функций. По его мнению, группа основных функций включает сущностную функцию налога (фискальную) и две общефинансовые (регулирующую и контрольную). Главные функции детализируются в дополнительных, среди которых ученый называет распределительную (перераспределение финансовых ресурсов с помощью налогов), стимулирующую (или дестимулирующую), накопительную (создание участникам экономической деятельности условия для накопления)². Анализ концептуальных аспектов налогового законодательства позволил отдельным исследователям выделить еще большее количество функций налога: конституционную (реализация конституционных основ налогового федерализма), координирующую (создание общего налогового режима в интересах формирования единого рынка), фискальную (обеспечение доходов бюджетов различного уровня), стимулирующую (регулирование производственной и социальной активности), контрольную (координация и контроль финансовой деятельности), межотраслевую (содействие взаимодействию различных финансовых и правовых сфер), правовую (формирование системы налогового законодательства и кодификация) и внешнеэкономическую (защита национальных экономических интересов)³.

Современное развитие налоговых систем как зарубежных стран, так и Республики Беларусь позволяет говорить о следующих функциях налога, которые характерны для построения практически всех систем налогообложения.

Фискальная функция носит всеобъемлющий характер, распространяется на всех юридических и физических лиц,

¹ Налоги / Под ред. Д. Г. Черника. - М.: Финансы и статистика, 1996. -
С. 51.

² Кучерявенко Н.П. Налоговое право. - Харьков: Легас, 2001. -
С. 86-88.

³ Петрова Г.В. Налоговое право: Учебник. - М.: ИНФРА-М, 1998. - С. 14.

которые, согласно действующему налоговому законодательству, обязаны платить налоги. Данная функция изначально характерна для любого налога, т.к. главное его предназначение - образование государственного денежного фонда путем изъятия части доходов организаций и физических лиц для создания материальных условий функционирования государства и выполнения возложенных на него обществом задач.

Основной интерес как публичного, так и частного субъектов - фискальный, поскольку, как это ни покажется парадоксальным, в разной степени, но оба субъекта заинтересованы в обеспечении доходов бюджетов всех уровней. Добросовестный налогоплательщик (следует заметить, что и недобросовестный также) заинтересован в том, чтобы все частные субъекты выполняли свои налоговые обязанности полностью и в срок, так как с этим связано его благополучие.

Благодаря фискальной функции создаются реальные объективные предпосылки для вмешательства государства в экономические отношения, т.е. в процесс перераспределения части валового внутреннего продукта. Именно фискальная функция предопределяет появление и проявление других функций налога. Некоторые авторы предлагают заменить фискальную функцию налогов на собирательную, при этом отрицая ее главенствующее значение, т.к. в противном случае она становится превалирующей для государства и собирающих налоги органов и подавляет все остальные функции (распределительную, стимулирующую, регулирующую)'.

Наиболее тесно с фискальной функцией налога связана распределительная (социальная) функция, выражающая сущность налога как централизованного, фискального инструмента распределительных отношений. Суть данной функции заключается в том, что с помощью налогов через бюджет и внебюджетные фонды государство перераспределяет финансовые ресурсы из производственной сферы в непроиз-

' Боброва А.В. Концептуальная теория // Финансы и кредит. - 2005. -№23.-С. 40.

водственную, осуществляет финансирование крупных целевых программ, имеющих общегосударственное значение.

Устанавливая систему налогов с физических лиц, государство осуществляет также перераспределение доходов своих граждан, направляя часть финансовых ресурсов наиболее обеспеченной части населения на содержание наименее обеспеченной. Именно за счет данного перераспределения обеспечивается социальная стабильность в стране. В связи с этим распределительную функцию довольно часто называют социальной.

Как активный элемент распределительных и перераспределительных процессов налоги оказывают существенное влияние на сам процесс хозяйственной деятельности с помощью регулирующей (стимулирующей) функции. Ее практическая реализация осуществляется через систему различных налоговых инструментов [налоговые льготы (преференции), налоговые вычеты, налоговые кредиты и др.]. Используя налоговые ставки, льготы, изменяя условия налогообложения, государство создает предпосылки для ускоренного развития определенных отраслей и производств, способствует решению актуальных общественных проблем. Необходимо обратить внимание, что регулирующая функция затрагивает как производство (прямые налоги), так и потребление (косвенные налоги).