Капитал предприятия как элемент учетной политики

 

В современных условиях структура капитала является фактором, оказывающим непосредственное влияние на финансовое состояние хозяйствующего субъекта — его долгосрочную платежеспособность, величину дохода, рентабельность деятельности. Оценка структуры источников средств хозяйствующего субъекта проводится как внутренними, так и внешними пользователями бухгалтерской информации. Внешние пользователи (банки, инвесторы, кредиторы) оценивают изменение доли собственных средств предприятия в общей сумме источников средств с точки зрения финансового риска при заключении сделок. Риск нарастает с уменьшением доли собственного капитала. Внутренний анализ структуры капитала связан с оценкой альтернативных вариантов финансирования деятельности предприятия. При этом основными критериями выбора являются условия привлечения заемных средств, их цена, степень риска, возможные направления использования и т. д.

Капитал любого хозяйствующего субъекта может быть представлен двумя составляющими: собственными и заемными источниками.

В ИП Нурзат Анатолий Кыргысович г. Кызыла капитал как объект учетной политики может быть представлен следующими элементами:

1) собственный капитал - уставный капитал; нераспределенная прибыль;

2) заемный капитал - краткосрочная кредиторская задолженность.

Других статей в структуре пассива баланса ИП Нурзат Анатолий Кыргысович г. Кызыла в настоящее время нет.

Уставный капитал ИП Нурзат Анатолий Кыргысович г. Кызыла учитывается, согласно рабочему плану счетов, на счете 80 «Уставный капитал», который предназначен для обобщения информации о состоянии и движении уставного капитала (складочного капитала, уставного фонда) организации.

Сальдо по счету 80 «Уставный капитал» соответствует размеру уставного капитала ИП Нурзат Анатолий Кыргысович, зафиксированному в учредительных документах организации, и составляет 100 тыс. руб. За весь период работы организации изменения уставного капитала не производилось.

Рабочий план счетов ИП Нурзат Анатолий Кыргысович г. Кызыла содержит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в целях учета нераспределенной прибыли. Сумма чистой прибыли ИП Нурзат Анатолий Кыргысович г. Кызыла за отчетный год списывается заключительными оборотами декабря в кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки». Сумма чистого убытка отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки».

Политика распределения прибыли в организации отсутствует. Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов участникам организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Аналогичная запись делается при выплате промежуточных доходов.

В современных условиях, когда на рынке наблюдается высокая конкуренция и макроэкономическая нестабильность в стране, каждому хозяйствующему субъекту целесообразно обратиться к формированию резервов, которые могут служить своеобразной «подушкой безопасности» в кризисных условиях.

Организации вправе создавать следующие резервы на основании статьи 324 Налогового Кодекса РФ:

- предстоящих расходов на ремонт;

- предстоящих расходов на оплату отпусков;

- на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год, кроме того, создавать резервы;

- по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию продаваемой продукции (товаров) [4, ст.267];

- по сомнительным долгам [4, ст.266].

Формирование резерва на ремонт основных средств для ИП Нурзат Анатолий Кыргысович г. Кызыла является нецелесообразным в связи с невысокой стоимостью основных средств.

Выплаты за выслугу лет и по итогам работы за год работникам предприятия не производятся, поэтому резерв на данные расходы формировать также нецелесообразно.

Деятельность ИП Нурзат Анатолий Кыргысович г. Кызыла не является сезонной, поэтому в создании резерва на оплату отпусков также нет необходимости.

Гарантийное обслуживание и гарантийный ремонт товаров, продаваемых ИП Нурзат Анатолий Кыргысович, осуществляется заводом-изготовителем, поэтому в деятельности организации подобные расходы отсутствуют.

Налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном статьей 266 Налогового Кодекса РФ [4]. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав прочих расходов на последнее число отчетного (налогового) периода. Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 Налогового Кодекса РФ [4].

Следовательно, для выявления возможности формирования резервов по сомнительным долгам необходимо провести инвентаризацию дебиторской задолженности ИП Нурзат Анатолий Кыргысович г. Кызыла (табл. 2.6.).

 Таблица 2.6. - Инвентаризация дебиторской задолженности

ИП Нурзат Анатолий Кыргысович г. Кызыла

на 01.01.2020г.

Дебитор	Срок оплаты по договору	Срок возникновения, дней	Сумма задолженности, руб.	Сумма, включаемая в резерв, руб.
1	2	3	4	5
Транспортная компания «ВСК»	12.10.2019	80	215123	107561,50
Авто Терминал Республики Тыва	14.11.2019	47	71236	35618,00

«Окончание табл.2.6»

1	2	3	4	5
ООО «Техносервис»	15.11.2019	46	6512	3256,00
Прочие дебиторы	-	Менее 45 дней	1402129	-
Итого	-	-	1695000	146435,50

В бухгалтерском учете ИП Нурзат Анатолий Кыргысович г. Кызыла создание резерва будет отражаться следующей проводкой:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»

Кредит счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» – на сумму созданного резерва в размере 146435,50 руб.

Формирование резерва необходимо предусмотреть и в приказе об учетной политике ИП Нурзат Анатолий Кыргысович.

Рассчитаем 10% от выручки отчетного периода:

15031000*0,1=1503100 руб.

Сумма резерва по сомнительным долгам 146435,50 руб.

Поскольку 146435,50 руб. < 1503100 руб., то ИП Нурзат Анатолий Кыргысович г. Кызыла имеет право сформировать резерв по сомнительной задолженности в размере 146435,50 руб., т.к. в структуре дебиторской задолженности предприятия присутствуют сомнительные долги со сроком давности 46-80 дней.

Следует иметь в виду, что несколько различаются нормативные требования бухгалтерского и налогового учета и по вопросу периодичности создания и корректировки сумм резерва (по итогам месяца, квартала или года). Так, в налоговом учете в п.4 ст. 266 [2] сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности. Следовательно, ежемесячно данный резерв может создаваться в налоговом учете лишь в случае исчисления ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли. Когда отчетным периодом для организации является квартал, резерв должен создаваться по итогам I квартала, полугодия или девяти месяцев.

В бухгалтерском же учете согласно Положению по ведению бухгалтерского учета [9, п. 70] предусмотрено, что резерв создается на основе результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации. Значит, резерв может создаваться как ежегодно, так и ежеквартально или ежемесячно: в соответствии с требованиями учетной политики по бухгалтерскому учету. Необходимым условием являются подтверждение сумм резерва результатами инвентаризации дебиторской задолженности и индивидуальная по каждому должнику оценка его платежеспособности. На наш взгляд, целесообразно предусмотреть периодичность формирования резерва в бухгалтерском учете, аналогичную налоговому учету.

Необходимо учитывать, что создание резервов по сомнительным долгам предполагает пересмотр хозяйствующим субъектом требований учетной политики в отношении графика проведения инвентаризации, поскольку п. 70 и п. 5 ст. 266 Налогового Кодекса РФ предполагают образование сумм резерва по результатам проведенной инвентаризации дебиторской задолженности.

Момент отражения в учете сумм резерва должен совпадать с датами проведения инвентаризации соответствующей дебиторской задолженности согласно графику проведения. Значит инвентаризацию дебиторской задолженности покупателей (подлежащей включению в состав резервируемой) также необходимо проводить ежеквартально или ежемесячно (при помесячном исчислении налога на прибыль).

Использование резерва при списании задолженности после истечения срока исковой давности или при наличии других оснований для списания отражается в учете записью:

Дебет счета 63 «Резервы по сомнительным долгам»

Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Списывая дебиторскую задолженность за счет резерва, нужно также обращать внимание на обоснованность этих действий. Если суммы списанной задолженности по каким-либо причинам нельзя признать в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, сумму ранее созданного резерва следует восстановить в целях налогообложения прибыли и включить в состав налоговых прочих доходов. В целях же бухгалтерского учета прочие доходы в данном случае формироваться не будут. Соответственно в учете возникнет постоянная разница с формированием постоянного налогового обязательства, что отражается записью:

Дебет счета 99 «Прибыли и убытки»

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Вместе с тем необходимо отметить, что Налоговым Кодексом РФ прямо не предусмотрено восстановление ранее начисленного резерва по дебиторской задолженности, которая впоследствии списывается на убытки без уменьшения налогооблагаемой прибыли. Поэтому такой подход может быть принят, лишь исходя из общего принципа экономической оправданности затрат [4].

Кроме того, следует обратить внимание и на различия в отношении порядка использования сумм резерва в целях бухгалтерского и налогового учета.
В бухгалтерском учете в соответствии с п.70 величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу. Долги списываются на убытки, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались, значит, списать задолженность за счет резерва в бухгалтерском учете возможно, только когда резерв был создан именно по задолженности конкретного контрагента. Если же такой резерв не формировался, соответствующая задолженность списывается непосредственно на убытки.

В налоговом же учете если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, то долги, признаваемые безнадежными, списываются за счет суммы созданного резерва [4]. Списание задолженности за счет прочих расходов допускается лишь, когда сумма созданного резерва не достаточна для покрытия общей суммы списания безнадежных долгов в отчетном периоде. Следовательно, погашение и использование сумм резерва отражаются по общей сумме за налоговый период.

В целях налогового учета сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена на следующий отчетный (налоговый) период [4]. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. Что касается бухгалтерского учета, то если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам [9].

Исходя из всего выше сказанного, ИП Нурзат Анатолий Кыргысович г. Кызыла целесообразно рассмотреть вопрос о сближении принципов бухгалтерского и налогового учета на основании требования рациональности. В учетной политике, возможно, предусмотреть один из следующих способов отражения в бухгалтерском и налоговом учете сумм неиспользованных резервов:

1. Учет неиспользованных резервов в бухгалтерском учете ведется в соответствии с порядком, принятым в налоговом учете, т.е. сумма неиспользованного на конец отчетного года резерва переносится на следующий год. Присоединение неиспользованного резерва к финансовым результатам на конец года, следующего за годом создания резерва, не происходит. Данный порядок целесообразно применять предприятиям, имеющим значительные суммы сомнительной дебиторской задолженности по нескольким контрагентам.

2. Сумма неиспользованного резерва по состоянию на конец года, следующего за годом создания резерва, присоединяется к бухгалтерской прибыли [9]. В налоговом учете данная сумма переносится на следующий год.

3. Сумма неиспользованного резерва, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете восстанавливается и присоединяется к прибыли, если резерв до конца года, следующего за отчетным годом, не будет использован. Данный порядок не будет противоречить п. 5 ст. 266 Налогового Кодекса РФ, так как формулировка данного пункта дает основание полагать, что перенос суммы резерва на следующий отчетный (налоговый) период является правом, а не обязанностью налогоплательщика. В последнем случае в целях как налогового, так и бухгалтерского учета резерв может быть создан вновь по результатам новой инвентаризации.