Порядок формирования себестоимости по методу «директ-костинг»

Процесс формирования себестоимости по методу «директ-костинг» включает такие основные этапы:

- классификация производственных затрат на переменные и постоянные;

- калькулирование себестоимости продукции по ограниченными затратам;

- определение суммы на покрытие, основным назначением которой является возмещение(покрытие) постоянных затрат и формирование прибыли;

- отнесение постоянных затрат к затратам периода, которые общей суммой списываются на финансовый результат и не сопоставляются с конкретными видами продукции;

- формирование отчета о прибылях (убытках).

Для деления затрат на переменные и постоянные необходимо установить взаимосвязь между величиной затрат и объемом производства. Дальше сравнивается доход от реализации каждого вида продукции с переменными затратами и определяется маржинальний доход (сумма покрытия). Полученные результаты позволяют обнаруживать наиболее рентабельные виды продукции и оценить в целом рентабельность производства. Показатель суммы покрытия значительно лучше, чем показатель прибыли, характеризует эффект от реализации конкретных видов продукции.

На втором этапе общая сумма накладных (постоянных) затрат сопоставляется с суммой на покрытие всех видов продукции.

Следовательно, процесс формирования себестоимости по методу директ-костинг строится, по меньшей мере, в два этапа. На первом этапе определяется маржинальний доход (сумма покрытия), а все следующие - направлены на определение чистой прибыли.

Система учета сумм покрытия дает возможность в процессе управления предприятием принимать разнообразные оперативные решения, к которым относятся оптимизация ассортимента продукции при наличии узких мест, целесообразность принятия дополнительного заказа по ценам, ниже обычных, принятие решений относительно производства комплектующих деталей и узлов на собственных мощностях или закупке их со стороны, определение оптимального размера закупки партии товарно-материальных ценностей и серии деталей.

Формирование маржинальной себестоимости позволяет решить ряд таких проблем:

- оценить экономическую целесообразность изготовления на предприятии полуфабрикатов или закупки их со стороны;

- прогнозировать объемы производства (сопоставляя имеющиеся внутренние источники средств предприятия и возможности их эффективного использования);

- прогнозировать объемы реализации, сопоставляя цены реализации с мар- жинальной себестоимостью.

Такое сопоставление необходимо для группирования клиентов по типам (категориям) и конкретным видам готовой продукции, классификации видов продукции по уровню маржинальной себестоимости, определения объемов демпинговых продаж при условии поддержания цен на уровне, не ниже маржинальной себестоимости.

Для выбора метода калькулирования себестоимости продукции следует помнить, что не существует ни одного метода, который бы обеспечил единственное правильное решение всех проблем одновременно. Выбор того или другого метода зависит от многих факторов и, в частности, цели, которую необходимо достичь на его основе.

Простой директ-костинг

В основу простого директ-костинга положено отражение в учете исключительно переменных затрат.

К основным принципам простого директ-костинга относятся:

- группирование затрат на переменные и постоянные;

- определение себестоимости продукции на основе переменных затрат;

- постоянное сопоставление переменной себестоимости с ценой реализации, которая обеспечивает определение маржинального дохода;

- возмещение (покрытие) постоянных затрат за счет маржинального дохода (суммы покрытия) для определения доходности и рентабельности конкретного вида продукции.

Следовательно, простой директ-костинг обеспечивает определение маржинального дохода, который можно охарактеризовать как превышение выручки от реализации над переменными затратами.

Определение маржинального дохода осуществляется по формуле:

Мд = Р - Пз (1)

где Мд - маржинальний доход;

Р - объем реализации;

Пз - переменные затраты.

Когда маржинальний доход обеспечивает полное возмещение суммы постоянных затрат, предприятие достигает критической точки, при этом финансовый результат равняется нулю.

Этот метод в условиях рыночных отношений позволяет проводить политику развития предприятия в зависимости от заданных ориентиров на основе минимального объема реализации, то есть критического объема реализации разных видов продукции.

Прибыль возникает только тогда, когда сумма покрытия как результат реализации продукции превышает величину постоянных затрат предприятия.

При планировании программы производства и сбыта необходимо пытаться в первую очередь включать виды продукции, которые имеют большую сумму покрытия, которая обеспечит максимальную величину прибыли.

В системе управленческого учета известны два варианта простого директ-костинга - американская и французская методики.

Результаты расчетов позволяют прийти к таким выводам относительно сущности метода директ-костинга:

1) для оценки запасов незавершенного производства и готовой продукции постоянные затраты не учитываются, а используются только переменные затраты;

2) постоянные затраты возмещаются за счет общего маржинального дохода;

3) единственным результатом деятельности по отдельными видами продукции является сумма покрытия (маржинальний доход), а финансовый результат (прибыль/убыток) не определяется.

К основным преимуществам метода простого директ-костинга относятся:

- простота расчетов и достижение объективности данных процесса калькулирования себестоимости продукции;

- отсутствие потребности в условном распределении постоянных затрат, которое приводит к разным искажениям;

- возможность определения минимальной цены продукции в краткосрочном периоде, которая равняется сумме переменных затрат;

- значительное расширение информационной базы для принятия управленческих решений за счет определения абсолютных и относительных сумм покрытия;

- возможность принятия оптимальных управленческих решений относительно определения наиболее рентабельных (выгодных) видов продукции на основе абсолютной и относительной сумм покрытия.

- реальность определения критической точки (точки безубыточности) для каждого вида продукции и всего ассортимента продукции, которую производит предприятие.

К основным недостаткам простого директ-костинга относятся:

1) сложность процесса распределения затрат на переменные и постоянные, поскольку затраты, обычно, полупеременные (полупостоянные), а сугубо постоянных/ переменных чрезвычайно мало;

2) рост риска возмещения общих постоянных затрат в случае расширения рынка сбыта и уменьшения цен до уровня переменных затрат (краткосрочных цен);

3) невозможность вычисления полной себестоимости готовой продукции/ незавершенного производства, когда возникает в этом потребность, из-за чего необходимо осуществлять дополнительное распределение условно-постоянных затрат;

4) при формировании цены необходимо учитывать не только переменные затраты для их возмещения, но и постоянные.

 

Развитый директ-костинг

Постоянное усовершенствование простого директ-костинга способствовало возникновению его развитого варианта. Было установлено, что некоторые специфические постоянные затраты могут быть отнесены непосредственно (без условного распределения на основе соответствующей базы) на конкретный вид продукции (группу изделий, центры ответственности, сегменты деятельности). В бухгалтерском учете концепция юридического лица постепенно начала изменяться, в результате чего возникло понятие полумаржи (разница между маржинальним доходом и суммой прямых постоянных затрат). Возникновение понятия полумаржи можно рассматривать как первый шаг экономического приближения до понятия финансового результата, которое характеризовало возмещение(покрытие) непрямых постоянных затрат и получение прибыли.

Существенное отличие развитого директ-костинга от простого заключается в том, что модель «затраты- объём-прибыль» стала действовать не только в центрах ответственности предприятия, но и за его пределами. Это способствовало необходимости определения результатов деятельности (марж, полумарж) по сегментам деятельности, то есть в маркетинговом аспекте.

Кроме того, на основе развитого директ-костинга усилился контроль за процессом производства. Возникла необходимость предварительного определения степени ответственности каждого подразделения, что обеспечивало получение информации о результатах деятельности каждого из них отдельно.

Для избежания условного распределения постоянных затрат между центрами ответственности при применении развитого директ-костинга было введено понятие полумаржи - разницы между суммой покрытия (маржинальним доходом) и прямыми (специфическими) постоянными затратами. В связи с этим, основой организации управленческого учета стало выделение сегментов деятельности и определение результатов деятельности по этими сегментами.

Полумаржа характеризует вклад каждого продукта для покрытия постоянных затрат и формирования финансового результата деятельности предприятия.

Для расширения информационной базы с целью принятия управленческих решений постоянные затраты целесообразно сгруппировать по такими основными видами:

- предприятие в целом;

- по отдельным подразделениям (центрам ответственности);

- по местам возникновения;

- по группам продукции;

- по отдельным видам продукции.

В зависимости от специфики деятельности постоянные затраты функциональных подразделений разделяют на специфические и общие.

К специфическим относятся постоянные затраты, которые возникают, например, в отделе материально-технического снабжения, отделе маркетинга и сбыта, производственном отделе. При этом величину специфических постоянных затрат для разных групп продукции определяют с учетом запланированных мощностей. Распределяются они на каждый объект затрат с использованием базы распределения (нормо-часов, веса выработанной продукции, времени, потраченного на производство каждой группы изделий).

Развитый директ-костинг сохраняет преимущества простого, которые связаны с возможностью определения сумм покрытия по конкретными видами продукции. В то же время он лишен недостатка, то есть не позволяет учитывать специфический характер постоянных затрат, характерных для конкретных видов продукции (центров ответственности, сегментов деятельности).

Сочетание преимуществ двух вариантов директ-костинга стало возможным на основе использования принципа пошагового расчета сумм покрытия. Он, в частности, повышает аналитичность учетных данных путем увеличения количества сумм покрытия, которые имеют такие особенности:

- сумма покрития- 1 характеризует превышение поступлений от центра ответственности над прямыми (переменными) затратами и, в то же время, является первым этапом на пути формирования финансового результата деятельности;

- сумма покрития- 2 отражает превышение поступлений от центра ответственности над специфическими постоянными затратами, характерными для конкретного центра ответственности (сегмента деятельности). В то же время, она характеризует вклад такого центра в формирование общего финансового результата деятельности предприятия.

С целью принятия управленческих решений на основе развитого директ-костинга переменные затраты дополнительно разделяют на материальные и трудовые. Это обеспечивает определение ряда полумарж - вспомогательных инструментов, которые существенно расширяют информационную базу.

Многостепенный расчет сумм покрытия (полумаржа) позволяет получить целенаправленную информацию для управления предприятием. За счет этого метод развитого директ-костинга переориентирует предприятие на рынок и предоставляет надежные данные для более эффективного планирования, контроля и принятия управленческих решений относительно цены реализации, величины затрат и прибыли по каждому виду продукции.

Сумма покрытия состоит из постоянных затрат и прибыли. Если выручка от реализации обеспечивает возмещение не только переменных, но и постоянных затрат, то предприятие не получает ни прибыль, ни убыток. На этом принципе основывается расчет точки безубыточности.

Под точкой безубыточности следует понимать объем реализации, при котором прибыль равняется нулю, а доходы предприятия равняются затратам.

Калькуляция по неполными затратами позволяет получить информацию о возможных пределах уменьшения цен в зависимости от влияния разных рыночных факторов. Вот почему в западном управленческом учете используют понятие долгосрочного и краткосрочного нижнего предела цены.

Долгосрочный нижний предел цены равняется полной себестоимости продукции и показывает, какую цену необходимо установить для возмещения полных затрат на производство. Краткосрочный нижний предел цены равняется величине переменных затрат. При этом величина себестоимости продукции включает только прямые (переменные) затраты.

Применение развитого директ-костинга позволило создать эффективную систему оперативного рыночного ценообразования. При этом объектом анализа является результат, полученный в условиях конкуренции на основе выбора наиболее эффективного управленческого решения из имеющихся альтернатив. Решения, которые принимает менеджер, могут быть эффективными при условии, если они основываются на анализе взаимосвязи соотношения «затраты-объём-прибыль».

В практической деятельности ни один из методов не решает полностью всех проблем. Вот почему выбор метода зависит от заданий, которые необходимо решать, и конкретной ситуации.