Корреспонденция счетов по учету операций в общественном питании

Относительно последней в таблице проводки хотелось бы дать следующий комментарий. Дело в том, что проводка по отражению возврата продуктов из кухни в кладовую отражается в бухгалтерском учете гостиниц, как правило, на конец отчетного (налогового) периода в целях подтверждения отсутствия на кухне незавершенного производства. При этом данная запись требует смены материально-ответственных лиц и оформления дополнительного количества документов по передаче товаров из кухни в кладовую фактически дважды: по состоянию на последнее число отчетного месяца и на 1-ечисло месяца, следующего за отчетным. Ведь продукты, оставшиеся на кухне на конец отчетного периода, понадобятся на следующий день.

По нашему мнению, данная процедура не нарушает действующее законодательство, однако несет в себе дополнительные трудозатраты. Поэтому гостиницам можно порекомендовать открыть дополнительный субсчет на счете 20 "Основное производство" "Склад кухни", на котором можно отражать остаток продуктов (не подвергшихся обработке), числящихся на кухне ресторана. А в качестве документального подтверждения отсутствия "незавершенки" будет выступать Акт по форме N ОП-15.

Однако необходимо иметь в виду, что при составлении бухгалтерской отчетности остаток товара, числящийся на счете 20 "Основное производство", должен быть отражен в бухгалтерском балансе не по строке "Затраты в незавершенном производстве", а по строке "Готовая продукция и товары для перепродажи". В противном случае информация об активах гостиницы будет искажена.

 

3.2. Списание товаров (блюд) в представительских целях

 

Зачастую гостиницы проводят встречи с представителями других компаний для обсуждения новых проектов или в рамках реализации уже действующих договоров в ресторанах при самих гостиницах. Иногда, если в гостинице работает свой магазин, то продукты для проведения переговоров (например чай, кофе, конфеты, печенье) берутся из этого магазина. Указанные расходы признаются в бухгалтерском и налоговом учете как представительские расходы. А от правильного документального оформления данных расходов будет зависеть признание налоговиками их в составе затрат, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Понятия представительских расходов в бухгалтерском законодательстве мы не найдем, зато оно дается в пункте 2 статьи 264 НК РФ. Согласно указанному пункту к представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика независимо от места проведения указанных мероприятий.

То, что расходы на ресторанное обслуживание можно признать в составе представительских расходов для целей налогообложения, нам говорит тот же пункт 2 статьи 264 НК РФ. Там прямо сказано, что к представительским расходам относятся расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для приглашенных на встречу лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, буфетное обслуживание во время переговоров.

Что касается документального оформления представительских расходов, то ни бухгалтерское, ни налоговое законодательство не содержат каких-либо специальных требований по этому поводу. Поэтому применяются те же требования, что и к любым другим видам расходов. Для целей бухгалтерского учета необходимо соблюдение положений статьи 9 Закона о бухгалтерском учете, а для целей налогообложения - статьи 252 НК РФ, то есть расходы должны быть оформлены документами в соответствии с законодательством Российской Федерации и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В то же время, как показывает практика, а также ответы сотрудников контролирующих органов на частные запросы, последние предъявляют особые требования к документальному оформлению представительских расходов. Например, об этом говорится в письме УМНС России по Московской области от 10 марта 2004 года N 04-27/03000.

Во-первых, необходимо наличие утвержденной руководителем сметы представительских расходов на отчетный год, а также внутреннего положения, регламентирующего документальное оформление представительских расходов и порядок осуществления контроля над их расходованием и списанием.

Во-вторых, при проведении каждой встречи с партнерами должна составляться программа, в которой указываются дата проведения встречи, место ее проведения и количество приглашенных с указанием наименования организации-партнера.

По итогам встречи составляется акт на списание представительских расходов с приложением документов, подтверждающих сумму произведенных затрат. Акт составляется в произвольной форме, поскольку унифицированной формы такого документа нет.

Как мы говорили выше, гостиницы, приглашая к себе партнеров по бизнесу для проведения деловых встреч, пользуются услугами собственных ресторанов и магазинов. В этом случае в качестве документов, подтверждающих сумму представительских расходов, будут выступать счета ресторана гостиницы и иные документы.

Однако в ресторане гостиницы, как и в любом другом, стоимость всех потребленных в ходе встречи блюд и напитков указывается с учетом наценки. В то же время в составе представительских расходов как для целей бухгалтерского, так и налогового учета должна быть отражена только себестоимость этих блюд и напитков. А сумма по выписанному "представительскому" счету не должна попасть в выручку от реализации этих блюд. Для этого во внутреннем положении о представительских расходах должен быть предусмотрен специальный механизм составления и выдачи первичных документов.

Так, если в ресторане, в котором проходит встреча, применяется контрольно-кассовая техника, автоматически связанная с системой учета операций в общественном питании, то по окончании встречи вся сумма заказа (с указанием наименований блюд и напитков и их стоимости) отражается в отдельном счете по цене продажи со 100%-ной скидкой. Это означает, что в выручке этот счет не отразится, а в программе учета операций в общественном питании себестоимость "представительских" блюд будет отражена в полном объеме.

Сложнее, когда в ресторане или магазине гостиницы информация из кассового аппарата не может транслироваться в программу по формированию первичных документов в общественном питании. В этом случае себестоимость блюд и напитков, использованных на встрече, рассчитывается вручную.

Так или иначе, на основании счета ресторана магазина составляется Акт на списание представительских расходов, который и будет основанием для отражения в бухгалтерском учете записи по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" субсчет "Представительские" и кредиту счета 20 "Основное производство" или 41 "Товары".

Итак, в случае проведения деловой встречи в ресторане гостиницы или приобретения продуктов для этой встречи в собственном магазине, выручка от реализации (передачи) этих товаров (изделий) ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете гостиницы не отражается. Как показывает практика, иногда гостиницы перестраховываются и отражают выручку, а значит, и все налоговые обязательства вместе с ней.

Пунктом 5 ПБУ 9/99 предусмотрено, что доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг. При этом выручка может быть признана в бухгалтерском учете только при соблюдении всех требований, установленных пунктом 12 ПБУ 9/99. В первом разделе нашей книги уже неоднократно говорилось об этих условиях. Так вот, ни одно из установленных пунктом 12 ПБУ 9/99 условий, позволяющих признать выручку при передаче блюд в представительских целях, не выполняется. Это значит, что и отражения выручки на счетах бухгалтерского учета быть не может.

В налоговом учете в части признания выручки предусмотрено следующее. В соответствии со статьей 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных.

А статьей 146 НК РФ установлено, что объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

При этом реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, или возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу. В случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, к реализации относится и передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Также хотелось бы обратить внимание на достаточно распространенную ошибку. Иногда суммы представительских расходов отражаются в Акте реализации изделий кухни (форма N ОП-10), что не совсем правильно. Ведь сама по себе эта форма подразумевает отражение только тех блюд и изделий, которые были реализованы, то есть проданы. В данном случае, как уже было отмечено выше, факт реализации отсутствует.

Сумма представительских расходов отражается в Товарном отчете по форме N ОП-14 в графе "Расход" со ссылкой на Акт на списание представительских расходов.

Не стоит забывать и о том, что представительские расходы для целей налогообложения нормируются. Согласно пункту 2 статьи 264 НК РФ представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

И, наконец, не менее актуальный вопрос о правомерности отнесения в состав представительских расходов стоимости алкогольной продукции. Одно время мнение контролирующих органов относительно правомерности отнесения на расходы стоимости алкогольной продукции сводилось к тому, что поскольку в исчерпывающем перечне расходов на представительские цели алкоголь отсутствует, то его стоимость не может быть учтена в составе представительских расходов для целей налогообложения прибыли.

Однако позже появились другие комментарии по этому вопросу. Так, согласно письму Минфина России от 19 ноября 2004 года N 03-03-01-04/2/30, расходы организации на алкогольную продукцию при проведении официального приема могут включаться в представительские расходы в размерах, предусмотренных обычаями делового оборота при проведении деловых переговоров (сделок). При этом они должны учитываться в пределах норм, установленных пунктом 2 статьи 264 НК РФ.

Под обычаем делового оборота признается сложившееся и широко применяемое в какой-либо области предпринимательской деятельности правило поведения, не предусмотренное законодательством, независимо от того, зафиксировано ли оно в каком-либо документе (ст. 5 ГК РФ).

 

Учет продукции в мини-барах

 

С развитием гостиничного бизнеса развиваются не только уровень обслуживания и качество предоставляемых услуг, но и появляются услуги, ранее не знакомые многим гостиницам. Например, это наличие мини-бара в номере гостиницы. На сегодняшний день ни одна четырех-пятизвездочная гостиница не обходится без этой услуги. Однако, если гостиницы овладели вопросом качественного предоставления посетителям этой услуги (своевременное пополнение мини-бара, предоставление полной информации о качестве продуктов), то вопрос правильного документального оформления реализации товаров через мини-бары и отражения на счетах бухгалтерского учета для многих пока остается открытым.

На самом же деле схема учета реализации товаров через мини-бары достаточно проста: пока товар находится в мини-баре он отражается на счете 41 субсчет "Мини-бар", когда он потребляется гостем - это уже реализация, а следовательно, происходит списание себестоимости и начисление выручки.

Однако для того чтобы товар с субсчета "Склад" счета 41 попал на субсчет "Мини-бар" того же счета, необходимо наличие документа о его движении (это накладная на внутреннее перемещение товара по форме N ТОРГ-13). Для начисления выручки также необходим отчет о потребленных товарах. Гостиницы разрабатывают свою форму отчета о пополнении товаров в номерах, которую рекомендуется составлять ежедневно.

От периодичности составления этого документа зависит отражение в учете выручки и себестоимости проданных товаров. Некоторые гостиницы в целях экономии трудозатрат отслеживают пополняемость и потребление гостем продукции из мини-бара только по его выезду, забывая, что в таком случае искажается себестоимость списываемой продукции и выручка. Выручка исказится, например, если гость заедет 29-го, а выезжать будет 5-го числа следующего месяца. Себестоимость тоже может исказиться, так как списание себестоимости осуществляется, как правило, по методу средней себестоимости, а она, как известно, меняется при получении новой партии такого же товара. Поэтому себестоимость товара реализованного 29-го числа, списываемая в нашем примере5-гочисла, может быть искажена из-за приобретений в этот период новых партий того же товара по другой цене.

В отношении мини-баров существует и другая проблема, от которой, к сожалению, не застрахована ни одна гостиница. Это отказы гостей оплатить предлагаемый гостиницей счет. Как правило, это происходит при окончательном расчете с гостем при его выезде. Если гостиница принимает сторону клиента и оставляет счет неоплаченным, то возникает вопрос правомерности списания себестоимости потребленных, но не оплаченных товаров, и отражения выручки как для бухгалтерского, так и для налогового учета.

Что касается выручки, то она возникает у гостиницы независимо от того, оплачены товары или нет, поскольку соблюдаются все условия для признания выручки, установленные пунктом 12 ПБУ 9/99.

В налоговом учете также возникает доход от реализации товаров.

В результате гостиница имеет полное право списать себестоимость потребленных, но не оплаченных товаров для целей и бухгалтерского и налогового учета. В бухгалтерском учете - на основании положений пункта 5 ПБУ 10/99, согласно которому расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. А в налоговом учете основанием является статья 254 НК РФ.

Что касается закрытия расчетов с клиентом по счету 62, то согласно пункту 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации. Они относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 70 того же ПБУ. В данном случае гостиница может признать эту задолженность нереальной к взысканию и списать, не дожидаясь трех лет.

Что касается налогового учета, то согласно пункту 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Таким образом, списывая долги своих не очень добросовестных клиентов в бухучете и "облегчая" дебиторскую задолженность в балансе, гостиница не может сделать то же самое в налоговом учете. В результате возникают основания для применения положений ПБУ 18/02. Возникшая разница будет являться временной. В учете ее следует отразить по дебету счета 09 и кредиту счета 68.