Проверка формирования доходов

Законодательные и нормативные акты:

- Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21.11.96 г.;

- Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (Приказ Минфина РФ № 34н от 29.07.98 г.);

- План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению (Приказ Минфина РФ № 94н от 31.10.00 г.);

- Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (Приказ Минфина РФ № 49 от 13.06.95 г.);

- Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства (Приказ Минфина РФ № 64н от 21.12.98 г.);

- Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 (Приказ Минфина РФ № 32н от 06.05.99 г.);

- Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (Постановление Правительства РФ № 914 от 02.12.00 г.);

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» ПБУ 2/2008 (Приказ Минфина РФ № 116н от 24.10.08 г.);

- Федеральный закон «О лицензировании отдельных видов деятельности» № 128-ФЗ от 08.08.01 г.

В ходе проверки формирования доходов аудитор должен удостовериться в следующем (задачи проверки):

- обоснованность отнесения доходов организации к обычным и прочим;

- последовательность применения учетной политики в отношении учета доходов;

- полнота, правильность и своевременность признания доходов и отражения их в учете;

- обоснованность отнесения доходов к доходам будущих периодов, правильность их списания;

- ведение аналитического учета по каждому виду обычных и прочих доходов;

- правильность отражения в бухгалтерской отчетности информации об обычных и прочих доходах и полнота ее раскрытия;

- наличие лицензий на виды деятельности, осуществляемые организацией, в предусмотренных законодательством случаях.

 

Обоснованность отнесения доходов организации к обычным и прочим. Доходы организации имеют место при поступлении активов и (или) погашении ее обязательств, в результате чего увеличивается ее капитал (за исключением вкладов участников).

Доходами организации не являются:

- поступившие суммы НДС, акциза, налога с продаж, иных обязательных налогов и сборов;

- поступления от третьих лиц в пользу комитента, принципала, доверителя по посредническим сделкам;

- авансы;

- залог, задаток, поступившие в счет обеспечения обязательств;

- займы и кредиты.

Согласно ПБУ 9/99 доходы организации подразделяются на доходы по обычным видам деятельности (обычные доходы) и прочие. В составе обычных доходов (счет 90-1) подлежит отражению выручка от продажи продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг, являющихся предметом деятельности организации. Предмет деятельности организации может быть установлен ее уставом, либо сформулирован в учетной политике.

В составе прочих (счета 91-1, 99) подлежат отражению доходы от продажи имущества (работ, услуг), не являющихся предметом деятельности организации (арендная плата, роялти, дивиденды, проценты и пр.), доходы от штрафных санкций по договорам, возмещения убытка, дарения, доходы прошлых лет, выявленные в отчетном году, списанная кредиторская задолженность, курсовые разницы, дооценка активов, доходы, связанные с чрезвычайными обстоятельствами: страховое возмещение понесенного ущерба, материальные ценности, остающиеся от списания не пригодных к эксплуатации активов, и пр.

Источники информации:

- карточки и ведомости аналитического учета по счетам 90-1 «Выручка», 91-1 «Прочие доходы», 99 «Прибыли и убытки»,

- системные документы (устав организации, приказ по учетной политике, договоры с покупателями, заказчиками).

Аудиторские процедуры: просмотр документов, сравнение документов, опрос.

 

Последовательность применения учетной политики в отношении учета доходов. Учетная политика организации в отношении признания доходов может предусматривать следующие моменты:

- метод признания доходов (по начислению, кассовый^[7]);

- метод признания дохода от выполнения работ, оказания услуг, продажи продукции с длительным циклом изготовления (по мере готовности работы, услуги, продукции либо по завершении работы, оказании услуги, изготовлении продукции в целом);

- метод отражения доходов при выполнении работ долгосрочного характера (с использованием счета 46, без использования счета 46). При использовании счета 46 на нем (проводкой Дт 46 — Кт 90-1) отражается стоимость принятых и оплаченных заказчиком законченных этапов работ, имеющих самостоятельное значение.

Источник информации и аудиторские процедуры: те же, что указаны в предыдущей задаче.

 

Полнота, правильность и своевременность признания доходов и отражения их в учете. Доходы подлежат признанию в учете, если определены их сумма и момент возникновения, право на их получение не вызывает сомнений, отсутствует неопределенность в расходах, необходимых для получения доходов, подлежащих признанию.

Определенность суммы доходов следует из договора, отгрузочных документов (накладной, акта выполненных работ, счета, счета-фактуры), иных документов. Если сумма доходов договором не определена (покупатель, заказчик исполняет свои обязательства неденежными средствами), то доход должен быть признан в учете по рыночной стоимости ценностей, подлежащих получению.

При продаже продукции, товаров, выполнении работ, оказании услуг на условиях коммерческого кредита доходы подлежат признанию в полной сумме дебиторской задолженности.

При предоставлении торговых скидок (бонусов) сумма дохода подлежит признанию с их учетом.

Временная определенность доходов возникает в момент перехода права собственности на продукцию, товар (в момент передачи продукции, товара покупателю или перевозчику), в момент принятия выполненной работы заказчиком, в момент оказания услуги[8].

Прочие доходы от предоставленных займов (проценты) подлежат признанию в учете за каждый истекший отчетный период.

Прочие доходы в виде штрафных санкций по договорам и возмещения причиненных убытков должны быть отражены в учете в том периоде, когда они признаны виновником либо когда по ним вынесено решение суда. Прочие доходы от списания кредиторской задолженности подлежат признанию в том отчетном периоде, в котором истек срок исковой давности (в общем случае 3 года с момента окончания срока, установленного для исполнения обязательств дебитором).

Аудитор должен проверить полноту и своевременность отражения в учете всех операций по признанию доходов, а также их правильность.

Источники информации:

- карточки и ведомости аналитического учета по счетам 90-1 «Выручка», 91-1 «Прочие доходы», 99 «Прибыли и убытки»;

- договоры с покупателями, заказчиками;

- книга продаж;

- счета и счета-фактуры, выставленные покупателям;

- товарные (форма ТОРГ-12, 13, 14) и товарно-транспортные (форма 1-Т) накладные;

- накладные на отпуск материалов на сторону (форма М-15);

- акты на списание основных средств (форма ОС-4);

- акты приемки-передачи результатов выполненных работ;

- документы, свидетельствующие о факте оказания услуг;

- отчеты агента, комиссионера об отгрузке товаров комитента;

- уведомления участника, ведущего общие дела по совместной деятельности, о причитающейся участнику прибыли;

- решения суда о присуждении штрафных санкций в пользу организации;

- иные документы.

Аудиторские процедуры: аналитические (например, сравнение выручки от продаж с плановыми, среднеотраслевыми данными, с данными предыдущих периодов и пр.), опрос, подтверждение (например, третьего лица о факте отгрузки ему продукции), просмотр документов, сравнение документов (например, взаимная проверка оборотов на счете 90-1 и итогов книги продаж), пересчет арифметических расчетов (например, пересчет реализованного торгового наложения, определяемого расчетом).

Характерные ошибки и нарушения:

- неполное отражение фактов продаж (например, отпуск материалов работникам с последующим вычетом из зарплаты бухгалтер строительной организации отражал проводкой Дт 70 — Кт 10);

- несвоевременное признание доходов (например, при продаже продукции, реализуемой через комиссионера);

- несоответствие друг другу различных учетных регистров (например, оборота по счету 90-1 и итога книги продаж).

 

Обоснованность отнесения доходов к доходам будущих периодов, правильность их списания. Полученные (начисленные) доходы подлежат включению в состав доходов будущих периодов (счет 98-1), если в момент их получения (начисления) право на них у организации отсутствует. Например, денежная сумма, перечисленная участнику совместной деятельности участником, ведущим общие дела, в счет прибыли, причитающейся в следующем отчетном периоде, является доходом будущих периодов. Безвозмездно полученное имущество также является доходом будущих периодов.

Аудитор должен убедиться в том, что доход обоснованно отнесен к доходам будущих периодов и что он своевременно списан на обычные или прочие доходы.

Источники информации:

- карточка и ведомость аналитического учета по счету 98 «Доходы будущих периодов»;

- системные документы, связанные с поступлением доходов будущих периодов.

Аудиторские процедуры: просмотр документов, сравнение документов, опрос, подтверждение.

Характерные ошибки:

- отражение доходов не в составе доходов будущих периодов, а в составе доходов текущего периода;

- несвоевременное списание доходов будущих периодов;

- отражение в составе доходов будущих периодов авансов полученных.

 

Ведение аналитического учета по каждому виду обычных и прочих доходов. Аналитический учет доходов от обычных видов деятельности должен вестись по каждому виду проданных товаров (продукции), выполняемых работ, оказываемых услуг. Кроме того, аналитический учет может вестись по направлениям, необходимым для управления организацией (например, по регионам продаж).

Аналитический учет прочих доходов должен вестись по каждому их виду таким образом, чтобы была обеспечена возможность выявления финансового результата по каждой операции.

Источники информации: ведомости аналитического учета по счетам 90-1 «Выручка», 91-1 «Прочие доходы», 99 «Прибыли и убытки». Аудиторские процедуры: просмотр документов, опрос.

 

Правильность отражения в бухгалтерской отчетности информации об обычных и прочих доходах и полнота ее раскрытия. В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию информация о порядке признания выручки; о способе определения готовности работ, услуг, продукции, если выручка признается по мере готовности.

В бухгалтерской отчетности доходы, составляющие не менее 5 % от общей суммы доходов, должны быть показаны по каждому виду в отдельности.

При получении выручки от связанных сторон в отчетности следует указать долю такой выручки.

При получении выручки неденежными средствами в отчетности следует указать количество организаций, от которых такая выручка получена, а также указать способ определения стоимости ценностей, переданных организацией.

Источники информации:

- бухгалтерская отчетность;

- анализ счетов 90-1 «Выручка», 91-1 «Прочие доходы», 99 «Прибыли и убытки».

Аудиторские процедуры: просмотр и сравнение документов.

Характерные нарушения: невыделение в отчетности видов доходов, составляющих 5% и более от общей суммы доходов.

 

Наличие лицензий на виды деятельности, осуществляемые организацией, в предусмотренных законодательством случаях. Федеральным законом № 128-ФЗ от 08.08.01 г. установлено, что деятельность по получению доходов, указанная в Законе, должна осуществляться только при наличии соответствующих лицензий (например, страхование, оказание медицинских услуг и пр.). При осуществлении деятельности организацией, не имеющей соответствующей лицензии, сделка, по которой были получены доходы, может быть в силу ст. 173 ГК РФ признана недействительной, что повлечет за собой необходимость возврата всего полученного по сделке.

Источники информации: лицензии на виды деятельности.

Аудиторская процедура: просмотр этих документов.