Учетная политика организации

 

Учетная политика является внутренним документом организации и устанавливает правила ведения в организации бухгалтерского и на- логового учета. Термин «учетная политика предприятия» стал упо- требляться в конце 1980-х гг. в качестве вольного перевода на русский язык английского словосочетания ассountig policies, употребляемого

 

в международных стандартах финансовой отчетности. Впервые офи- циально этот термин был введен Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Мин- фина России от 20 марта 1992 г. № 101. Широкое применение термин

«учетная политика» нашел после введения в действие первого нацио- нального стандарта по бухгалтерскому учету «Учетная политика пред- приятия» (ПБУ 1/1994), утвержденного приказом Минфина России от

28 июля 1994 г. № 1002. Данный стандарт содержал определение учет- ной политики и устанавливал основные правила ее формирования и раскрытия. В Федеральном законе от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ

«О бухгалтерском учете»3 было дано расширенное толкование поня- тия «учетная политика» по сравнению с ПБУ 1/1994. Приказом Мин- фина России от 9 декабря 1998 г. № 60н было утверждено Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ

1/1998), которое вступало в силу с 1 января 1999 г.4

В настоящее время действует новое Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденное приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н и вступившее в силу с 1 января 2009 г.5 Со вступлением в силу нового Положения ПБУ 1/1998 утратило силу.

ПБУ 1/2008 устанавливает правила формирования (выбора или разработки) и раскрытия учетной политики организаций, являющих- ся юридическими лицами по законодательству Российской Федера- ции. Данное Положение не распространяется на кредитные организа- ции и бюджетные учреждения.

Если на территории Российской Федерации находятся филиалы и представительства иностранных организаций, то они формируют учетную политику в соответствии с законодательством Российской Федерации либо исходя из правил, установленных в стране нахожде- ния иностранной организации, если они не противоречат Междуна- родным стандартам финансовой отчетности.

Под учетной политикой понимается принятая организацией сово- купность способов ведения бухгалтерского учета (первичного наблю- дения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового

 

——————————

1 Бюллетень нормативных актов. 1992. № 6.

2 Бюллетень нормативных актов министерств и ведомств РФ. 1994. № 11.

3 В соответствии с ПБУ 1/1998 под учетной политикой понимается принятая орга- низацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета — первичного наблюде- ния, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хо- зяйственной жизни.

4 Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти.

1999. № 2.

5 Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти.

2008. № 44.

 

обобщения фактов хозяйственной деятельности)1, к которым относят

способы:

• группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности;

• погашения стоимости активов;

• организации документооборота;

• инвентаризации;

• применения счетов бухгалтерского учета;

• организации регистров бухгалтерского учета;

• обработки информации.

Учетная политика организации формируется главным бухгалте- ром. Также учетная политика может формироваться и иным лицом, если на него в соответствии с законодательством Российской Федера- ции возложено ведение бухгалтерского учета организации. Так, руко- водители организаций могут в зависимости от объема учетной работы: а) учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделе-

ние, возглавляемое главным бухгалтером;

б) ввести в штат должность бухгалтера;

в) передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;

г) вести бухгалтерский учет лично2.

Учетная политика утверждается руководителем организации и оформляется приказом или распоряжением организации.

Ответственное лицо, на которое в соответствии с законодательст- вом Российской Федерации возложено ведение бухгалтерского учета, разрабатывает и подписывает внутренний документ организации (учетную политику). Затем руководитель организации приказом ут- верждает подготовленный документ и вводит его в действие.

Вместе с учетной политикой утверждаются:

• рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтети- ческие и аналитические счета;

• формы первичных учетных документов;

• формы регистров бухгалтерского учета3, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

• порядок проведения инвентаризации активов и обязательств ор- ганизации;

——————————

1 Приказ Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н «Об утверждении положе- ния по бухгалтерскому учету “Учетная политика организации”» (ПБУ 1/2008) // Бюл- летень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 2008. № 44.

2 Пункт 2 ст. 6 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтер- ском учете» // СЗ РФ. 1996. № 48. Ст. 5369.

3 Там же, ст. 10; письмо Минфина России от 24 июля 1992 г. № 59 «О рекомендаци- ях по применению учетных регистров бухгалтерского учета на предприятиях» // Фи- нансовая газета. 1992. № 34.

 

• способы оценки активов и обязательств;

• правила документооборота и технология обработки учетной ин- формации;

• порядок контроля за хозяйственными операциями;

• другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

При формировании учетной политики следует руководствоваться рядом допущений:

1) имущественной обособленности, т. е. активы и обязательства ор- ганизации существуют обособленно от активов и обязательств собст- венников этой организации и активов и обязательств других организа- ций;

2) непрерывности деятельности, т. е. организация будет продол- жать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют на- мерения и необходимость ликвидации или существенного сокраще- ния деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке;

3) последовательности применения учетной политики, т. е. приня- тая организацией учетная политика используется последовательно, от одного отчетного года к другому;

4) временной определенности фактов хозяйственной деятельнос, ти, т. е. факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

Учетная политика организации должна быть сформирована в соот- ветствии с основными требованиями:

1) полноты, т. е. в бухгалтерском учете отражаются все факты хо- зяйственной деятельности;

2) своевременности, т. е. все факты хозяйственной деятельности должны своевременно отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтер- ской отчетности;

3) осмотрительности, т. е. большая готовность к признанию в бух- галтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов;

4) приоритета содержания перед формой, т. е. в бухгалтерском учете отражаются факты хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содер- жания и условий хозяйствования;

5) непротиворечивости, что означает тождество данных аналити- ческого учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца;

6) рациональности, т. е. бухгалтерский учет должен вестись раци- онально, исходя из условий хозяйствования и величины затрат.

 

При формировании учетной политики в конкретной ситуации ор- ганизация выбирает один из нескольких способов ведения бухгалтер- ского учета, допускаемых законодательством и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Если такие способы не определены, организация имеет право разработать свой способ веде- ния бухгалтерского учета исходя из ПБУ 1/2008 и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финан- совой отчетности. В случае если же нормативные правовые акты не допускают вариантности отражения в бухгалтерском учете тех или иных операций, не следует данные нормы повторять в учетной поли- тике.

Учетная политика организации применяется с 1 января года, сле- дующего за годом ее утверждения.

При этом избранные способы ведения бухгалтерского учета долж-

ны применять все филиалы, представительства и иные подразделения организации (включая выделенные на отдельный баланс) независимо от их местонахождения.

Все вновь созданные организации, в том числе и организации, воз- никшие в результате реорганизации, должны оформить избранную учетную политику не позднее 90 дней со дня государственной регист- рации юридического лица.

Принятая вновь созданной организацией учетная политика счита- ется применяемой со дня государственной регистрации юридического лица.

Учетная политика организации может быть изменена. Основанием для изменения учетной политики признаются:

1) изменения законодательства Российской Федерации и (или)

нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

2) разработка организацией новых способов ведения бухгалтер- ского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского уче- та предполагает более достоверное представление фактов хозяйствен- ной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;

3) существенные изменения условий хозяйствования. Такие изме- нения могут быть связаны с реорганизацией, изменением видов дея- тельности и т. п.1

Не считается изменением учетной политики утверждение способа

ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые возникли впервые в деятельности организации.

——————————

1 Ранее действующее ПБУ 1/1998 включало в данный перечень смену собственника организации, в настоящее время это основание не является достаточным для изменения учетной политики.

 

Изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформ- ляться так же, как и при ее утверждении, — приказом или иным распо- рядительным документом руководителя организации.

Изменение учетной политики производится с начала отчетного го- да, если иное не обуславливается причиной такого изменения. Так, ре- организация или изменение вида деятельности возможны в начале или середине текущего года.

Последствия изменения учетной политики, вызванного изменени- ем законодательства Российской Федерации, отражаются в бухгалтер- ском учете и отчетности в порядке, установленном соответствующим законодательством Российской Федерации. Если соответствующее за- конодательство Российской Федерации не устанавливает порядок отражения последствий изменения учетной политики, то эти послед- ствия отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, уста- новленном ПБУ 1/2008.

Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способ- ные оказать существенное влияние на финансовое положение органи- зации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение де- нежных средств, необходимо оценить в денежном выражении.

При существенном характере влияния организация обязана будет внести изменения в бухгалтерскую отчетность на начало года, с кото- рого произошли изменения в учетной политике. Если в бухгалтерской отчетности приводятся данные за несколько лет, то показать измене- ния необходимо и за определенный предшествующий период. Такой метод отражения изменения в учетной политике называется «ретро- спективный».

Ретроспективное отражение последствий изменения учетной по- литики заключается в корректировке входящего остатка по статье

«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, а также значений связанных статей бухгалтерской отчетности. Предполагается, что из- мененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с момен- та возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.

Иногда последствия изменения учетной политики сложно оценить в денежном выражении. В данном случае измененный способ ведения бухгалтерского учета следует применять к хозяйственным операциям, совершенным после введения измененного способа — «перспективно».

Какой применять метод отражения изменений в бухгалтерской от- четности, организация будет выбирать самостоятельно, за исключени- ем случая, когда изменение учетной политики вызвано изменением за- конодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету.

Организация должна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, т. е. те спо-

 

собы, без знания которых заинтересованными пользователями бух- галтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и (или) движения денежных средств. Состав и содержание подлежа- щей обязательному раскрытию в бухгалтерской отчетности информа- ции об учетной политике организации по конкретным вопросам бух- галтерского учета устанавливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.

Способы ведения бухгалтерского учета, а также информация об из- менении учетной политики должны быть отражены в пояснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности организации. Причем данная информация отражается в пояснительной записке при подготовке промежуточной бухгалтерской отчетности, если в учетную политику внесены изменения, которые не нашли отражения в годовой бухгалтерской отчетности.

В случае изменения учетной политики организация должна раскры, вать следующую информацию:

• причину изменения учетной политики;

• содержание изменения учетной политики;

• порядок отражения последствий изменения учетной политики в бухгалтерской отчетности;

• суммы корректировок, связанных с изменением учетной поли- тики, по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из представленных отчетных периодов, а если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну ак- цию, — также по данным о базовой и разводненной прибыли (убыт- ку) на акцию;

• сумму соответствующей корректировки, относящейся к отчет- ным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской отчетности, — до той степени, до которой это практически возможно.

Если же изменение учетной политики связано:

• с применением нового нормативного правового акта или изме- нением действующего, то необходимо зафиксировать факт отражения последствий изменения учетной политики в соответствии с порядком, предусмотренным этим актом;

• с невозможностью раскрытия какой-либо информации, то отме- чается сам факт невозможности такого раскрытия;

• с утверждением и опубликованием нормативного правового акта по бухгалтерскому учету, еще не вступившего в силу, то организация должна раскрыть факт его неприменения.

В пояснительной записке, прилагаемой к годовой бухгалтерской отчетности, в обязательном порядке указываются изменения учетной политики организации на следующий год.

 

Составление учетной политики в области налогообложения регла- ментируется Налоговым кодексом РФ1 (далее — НК РФ). Учетная по- литика составляется и на основании ПБУ 1/2008.

Учетная политика для целей налогообложения — это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оцен- ки и распределения, а также учета иных необходимых для целей нало- гообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика2. По налогу на добавленную стоимость (НДС) в п. 12 ст. 167 гл. 21 НК РФ указывается, что обязательно утверждение и применение налогоплательщиком принятой учетной политики. На- логоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого от- четного (налогового) периода на основе данных налогового учета3.

Налоговый учет осуществляется в целях:

• формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуще- ствленных налогоплательщиком в течение отчетного периода;

• обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевремен- ностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Порядок ведения налогового учета устанавливается налогопла, тельщиком в учетной политике для целей налогообложения, утвержда, емой соответствующим приказом руководителя.

В случае изменения принимаемых методов учета решение о внесе- нии изменений в учетную политику для целей налогообложения при- нимается с начала нового налогового периода, а при изменении зако- нодательства о налогах и сборах — не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.

Существуют особенности при составлении учетной политики орга- низациями, применяющими упрощенную систему налогообложения. Данные организации освобождаются от ведения бухгалтерского учета. Однако при этом организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, должны вести бухгалтерский учет основных средств и нематериальных активов в с соответствии с ПБУ 6/2001 «Учет основных средств»4 и ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»5.

Данные ПБУ предусматривают различные способы начисления амор-

тизации, которые необходимо отразить в учетной политике организа- ции. Также именно в учетной политике должен быть отражен лимит

——————————

1 СЗ РФ. 2000. № 32. Ст. 3340.

2 Пункт 2 ст. 11 НК РФ.

3 Статья 313 НК РФ.

4 Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти.

2001. № 20.

5 РГ. 2008. № 22.

 

стоимости основных средств, которые можно списать единовременно в состав материально-производственных запасов1. Такие организации должны вести Книги учета доходов и расходов, которые также следу- ет указать в учетной политике.

Кредитные организации и бюджетные учреждения тоже утвержда- ют учетную политику. В отличие от коммерческих организаций, прин- ципы формирования учетной политики которых регламентированы ПБУ 1/2008, нормативного документа, четко регламентирующего по- рядок формирования учетной политики для целей организации бух- галтерского учета в кредитных организациях и бюджетных учрежде- ниях, в настоящее время не существует.

Кредитные организации разрабатывают и утверждают учетную по- литику в соответствии с Положением Банка России от 26 марта 2007 г.

№ 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных ор- ганизациях, расположенных на территории Российской Федерации»2

и иными нормативными актами Банка России.

За формирование учетной политики, ведение бухгалтерского уче- та, своевременное представление полной и достоверной бухгалтер- ской отчетности ответственность несет главный бухгалтер кредитной организации. Принятая кредитной организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распоряди- тельной документацией (приказами, распоряжениями и т. п.).

Бюджетные учреждения при составлении учетной политики руко- водствуются Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ

«О бухгалтерском учете», Бюджетным кодексом РФ, приказом Мин- фина России от 30 декабря 2008 г. № 148н «Об утверждении инструк- ции по бюджетному учету» и отраслевыми особенностями бюджетно- го учета (в системе здравоохранения, образовании и т. п.) Российской Федерации, утвержденными соответствующими министерствами.

Учетная политика бюджетного учреждения реализуется через:

• план счетов бюджетного учета;

• порядок отражения операций по исполнению бюджетов и кассо- вому обслуживанию исполнения бюджетов бюджетной системы Рос- сийской Федерации на счетах бюджетного учета;

• перечень счетов бюджетного учета;

• иные вопросы организации бюджетного учета.

Также считается, что некоммерческие организации не должны вес- ти учетную политику. Однако если некоммерческие организации осу- ществляют предпринимательскую деятельность, то они будут вынуж-

——————————

1 Письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 26 февраля 2004 г. № 21-09/12333

«О составлении приказа об учетной политике в организации, применяющей упрощен- ную систему налогообложения» // Московский налоговый курьер. 2004. № 11.

2 Вестник Банка России. 2007. № 20—21.

 

дены установить учетную политику. Учетная политика и состав ее показателей организации будет зависеть от вида осуществляемой ком- мерческой деятельности. Например, если учреждение занимается про- изводственной деятельностью, то в учетной политике можно закре- пить порядок приобретения материалов, способ списания материалов в производство.