В системе хозяйственного учета

 

Для эффективного и рационального управления любым хозяйству- ющим субъектом, для принятия управленческих решений недостаточ- но только информации бухгалтерского учета. Система бухгалтерского учета — это важнейший, но не единственный элемент хозяйственного учета организации. Хозяйственный учет — конгломерация различ8 ных видов учета: оперативного, бухгалтерского, статистического и налогового.

——————————

1 См.: Достоевский Ф. М. Полн. собр. соч. М., 1980. Т. 21. С. 270.

2 Бухгалтерский учет: учебник / под ред. Я. В. Соколова. С. 19.

 

Данные хозяйственного учета используются не только самим хо- зяйствующим субъектом, но и обществом в целом для анализа произ- водственно-финансовой и финансово-хозяйственной деятельности организаций и предприятий, а также для осуществления контрольно- ревизионной работы, аудиторских проверок, судебно-бухгалтерской экспертизы.

Учет — это установление наличия чего8нибудь, его измерение и регистрация с количественной и качественной стороны. Учет обес8 печивает постоянную информацию о всех сферах хозяйственной де8 ятельности и общественной жизни. Учет является составной частью управления экономическими процессами и объектами 1.

В соответствии с п. «р» ст. 71 Конституции РФ официальный ста- тистический и бухгалтерский учет находятся в ведении Российской Федерации, т. е. являются государственными видами учета.

Система хозяйственного учета показана на рис. 1.1, из которого видно, что именно бухгалтерскому учету принадлежит главенствую- щая роль по отношению к другим видам учета.

Рассмотрим подробнее различные виды хозяйственного учета в их взаимосвязи с учетом бухгалтерским.

Оперативный учет. Первичным по отношению к другим видам хо- зяйственного учета является учет оперативный.

Оперативный учет представляет собой регистрацию и подсчет результатов отдельных хозяйственных операций и процессов без при, менения какой,либо системы и специальных методов. Оперативный учет ведется непосредственно в местах выпуска продукции, выполне- ния работ, оказания услуг или осуществления должностными лицами управленческих функций. В оперативном учете применяются нату- ральные, трудовые и стоимостные показатели. Данный вид учета пре- рывен во времени. Периодичность передачи информации устанавли-

 

Оперативный учет

 

 

Статистический учет

Бухгалтерский учет

Налоговый учет

Финансовый учет

Управленческий учет

 

 

 

——————————

Рис. 1.1. Система хозяйственного учета

1 Краткий экономический словарь / под ред. А. Н. Азрилияна. М.: Институт новой экономики, 2001. С. 966.

 

вается по мере производственной необходимости. Форма передачи информации может быть любая, как устная, так и письменная. Опера- тивный учет может вестись в регистрах, разрабатываемых в самой ор- ганизации. По усмотрению организации для целей оперативного уче- та могут применяться формы первичных документов и регистры бухгалтерского учета. Важно обеспечить не только оперативность пе- редачи информации данного вида учета, но и обеспечить ее достовер- ность. «Оперативный учет от других видов учета отличает большая оперативность и сравнительно более низкая информативность. Это определяет использование данных этого вида учета для решения от- дельных управленческих задач, носящих, как правило, текущий и ло- кальный характер»1.

Часть информации, получаемой в результате оперативного учета, зафиксированной в первичных оправдательных документах, находит свое отражение в бухгалтерском и статистическом учете.

Система бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет — наиболее полный, непрерывный, достоверный и всеобъемлющий учет фактов хозяйственной деятельности организации. Около 90% информации о хозяйственном субъекте формируется в данной системе учета.

В соответствии с международным опытом в системе бухгалтерско-

го учета выделяют две подсистемы — финансовый и управленческий учет.

Под финансовым учетом понимается собственно бухгалтерский учет.

Управленческий учет — подсистема бухгалтерского учета, направ,

ленная преимущественно на сбор и обобщение информации о составе и динамике затрат организации на выпуск продукции, выполнение ра, бот или оказание услуг.

Формирование управленческого учета не является обязательным

для организации. Для того чтобы подобный учет был организован, не- обходимо выполнение как минимум следующих условий:

1) управленческий учет имеет смысл создавать на предприятии только тогда, когда он может принести какой-то экономический эф- фект (коммерческую выгоду);

2) управленческий учет может быть поставлен должным образом только в том случае, если в организации работают специалисты-ана- литики, обладающие специальными знаниями и навыками, так как для управленческого учета характерно использование методов и спо- собов обработки информации, отличных от методов, применяемых в финансовом (бухгалтерском) учете;

3) система документооборота в организации должна быть постро-

ена с учетом потребностей управленческого учета, поскольку для це-

——————————

1 Захарьин В. Р. Теория бухгалтерского учета. М.: Форум—Инфра-М, 2002. С. 10.

 

лей управленческого учета используются данные не только бухгалтер- ского учета, но и оперативного, статистического и налогового учета;

4) в целях эффективного управленческого учета должны быть чет- ко сформулированы функциональные обязанности должностных лиц, участвующих в учетном процессе.

Важнейшим элементом управленческого учета является внутрихо- зяйственная отчетность, которая выполняет управленческие и инфор- мационные функции в организации. Состав показателей, порядок их формирования и иные особенности могут варьироваться в зависимос- ти от информационных потребностей, а также от отраслевой принад- лежности организации.

Статистический учет. В соответствии со ст. 15 Закона о бухгалтер- ском учете все организации, за исключением бюджетных, представляют годовую бухгалтерскую отчетность, помимо других адресатов, террито- риальным органам государственной статистики. В органы статистики также представляется статистическая отчетность по формам, установ- ленным Росстатом. Государственное статистическое наблюдение осу- ществляется путем сбора от отчитывающихся субъектов статистичес- кой информации (первичных статистических данных по формам государственного статистического наблюдения (государственной ста- тистической отчетности) в виде документированной информации) в це- лях формирования сводной официальной статистической информации о социально-экономическом и демографическом положении страны1.

Статистический учет представляет собой систему сбора, анализа, накопления информации, выявления тенденций, позволяющих делать выводы о развитии общества, предприятия, явления 2.

Это учет массовых явлений и процессов во всех сферах человечес- кой деятельности: экономике, культуре, образовании, науке, здраво- охранении, правоохранительной деятельности и др.

В соответствии с ч. 3 ст. 14 Федерального закона от 27 июля 2006 г.

№ 149-ФЗ «Об информации, информационных технологиях и о защи- те информации»3 государственные информационные системы созда- ются и эксплуатируются на основе статистической и иной документи- рованной информации, предоставляемой гражданами (физическими лицами), организациями, государственными органами, органами ме- стного самоуправления.

Целью проведения официального статистического учета в Россий- ской Федерации является формирование в соответствии с государст- венной статистической методологией полной, объективной, актуаль- ной и надежной статистической информации, необходимой для

——————————

1 Постановление Госкомстата России от 15 июля 2002 г. № 154 // РГ. 2002. 4 сент.

2 Краткий экономический словарь / под ред. А. Н. Азрилияна. С. 977.

3 СЗ РФ. 2006. № 31 (ч. 1). Ст. 3448.

 

решения задач информационного обеспечения общества, управления социально-экономическими и демографическими явлениями и про- цессами в обществе.

Анализ данных статистического учета и принятия управленческих решений на основе этого анализа осуществляется, как правило, не на уровне хозяйствующего субъекта, а на уровне государственного и му- ниципального управления.

В масштабах отдельной организации статистический учет органи- зуется прежде всего в целях формирования статистической отчетнос- ти. Статистическая отчетность — комплекс показателей (обобщенных, как правило, по отраслям или видам хозяйственных операций), имею- щий целью предоставление информации в органы государственной статистики для ее обобщения на региональном и федеральном уровне.

Статистика широко применяет выборочный метод наблюдения и регистрации, проводит переписи и систематизирует данные бухгал- терского и оперативного учета.

Система налогового учета. Введение в действие с 1 января 2002 г. гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» законодательно уре- гулировало необходимость формирования самостоятельного вида учета — налогового. Однако понятие «налоговый учет» стало приме- няться с начала 90-х гг. прошлого века — в период формирования на- логового законодательства и в связи с различием требований налого- вого и бухгалтерского законодательства в отношении отражения результатов одних и тех же хозяйственных операций и процессов.

В соответствии со ст. 313 НК РФ налоговый учет — система обоб, щения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с по, рядком, предусмотренным НК РФ.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложе- ния хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение налогового периода, а также обеспечения информацией вну- тренних и внешних пользователей для контроля за правильностью ис- числения, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты налога.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком са- мостоятельно. Порядок ведения налогового учета устанавливается на- логоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утвержденной приказом руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Подтверждением данных налогового учета являются:

1) первичные учетные документы;

2) аналитические регистры налогового учета;

3) расчет налоговой базы.

 

Одним из аргументов относительно самостоятельности налогового учета по отношению к бухгалтерскому является наличие специальных регистров аналитического налогового учета, которые ведутся без при- менения метода бухгалтерского счета и двойной записи (ст. 314 НК РФ). Налоговый учет располагает другими инструментами, аналогич- ными соответствующим инструментам бухгалтерского учета, — систе- мой учетных принципов, учетной политикой для целей налогообложе- ния, документацией и регистрацией (первичные документы, регистры налогового учета), налоговой отчетностью (налоговые декларации)1.

Профессор Е. М. Ашмарина выделяет следующие принципы орга- низации налогового учета2:

• последовательность применения норм и правил налогового уче- та, т. е. последовательно от одного налогового периода к другому;

• обеспечение непрерывного отражения в хронологическом поряд- ке фактов хозяйственной деятельности, которые в соответствии с ус- тановленным НК РФ порядком влекут за собой или могут повлечь из- менение размеров налоговой базы;

• самостоятельность определения налогоплательщиком порядка документооборота и последовательности выполнения операций по формированию показателей налогового учета, а также форм представ- ления данных на бумажных носителях.

Хотя законодатель использует понятие «налоговый учет» только в отношении налога на прибыль, тем не менее на практике в систему налогового учета включаются отношения по формированию информа- ции для определения налогооблагаемой базы для всех налогов, уста- новленных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Основанием для отражения информации в налоговом учете явля- ются те же первичные учетные документы, которые используются в бухгалтерском учете. Данные налогового учета по отношению к дан- ным бухгалтерского учета во многом являются вторичными, так как налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета.

В то же время налоговый учет как самостоятельная система учета предусматривает и дополнительное к бухгалтерскому учету первич- ное документирование. Так, первичным документом налогового учета по налогу на прибыль является справка бухгалтера, в которой группи- руется информация об объектах налогообложения (например, справ- кой может быть подтвержден расчет налогооблагаемой базы по налогу на прибыль).

——————————

1 Борисов А. Н. Комментарий к Федеральному закону «О бухгалтерском учете». М.: Юстицинформ, 2007. С. 4.

2 См.: Правовые основы бухгалтерского и налогового учета, аудита в Российской

Федерации: учеб. пособие / под ред. Е. М. Ашмариной. М.: Юристъ, 2006. С. 231.

 

В целях налогового учета по налогу на добавленную стоимость и акцизов налогоплательщики обязаны оформлять счета-фактуры1. Счет-фактура является документом, служащим основанием для при- нятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуще- ствляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени), сумм НДС к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21

НК РФ2. Перечень обязательных реквизитов, которые должна содер- жать счет-фактура, установлен в п. 5 ст. 169 НК РФ. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распо- рядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Первичными документами налогового учета доходов физических лиц налоговыми агентами (работодателями) являются «Налоговые карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц»3.

В целях проверки достоверности данных налогового учета и нало- говой отчетности может проводиться налоговая инвентаризация.

В процессе налоговой инвентаризации выявляется фактическое наличие имущества и неучтенных объектов, подлежащих налогообло- жению; сопоставляется фактическое наличие имущества с данными налогового учета; осуществляется проверка полноты отражения в уче- те всех финансовых активов.

Уполномоченным должностным лицам налоговых органов, осуществ- ляющим выездную налоговую проверку, предоставлено право прово- дить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества4. Порядок проведения инвентаризации имущества налогоплательщика при налоговой проверке регламентируется Положением о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при на- логовой проверке, утвержденным приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. № 20н /ГБ-3-04/395 (далее — Положение).

В соответствии с п. 1.2 Положения распоряжение о проведении ин- вентаризации имущества налогоплательщика при выездной налого- вой проверке, порядке и сроках ее проведения, составе инвентариза- ционной комиссии принимает руководитель налогового органа (его заместитель) по местонахождению налогоплательщика, а также по местонахождению принадлежащего ему недвижимого имущества

——————————

1 Пункт 3 ст. 168 НК РФ.

2 См.: п. 1 ст. 169 НК РФ.

3 Приказ МНС России от 31 октября 2003 г. № БГ-3-04/583 «Об утверждении форм отчетности по налогу на доходы физических лиц за 2003 год» // РГ. 2003. 24 дек.

4 Пункт 13 ст. 89 НК РФ.

5 Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти.

1999. № 27.

 

и транспортных средств. Перечень имущества, проверяемого при на- логовой проверке, устанавливается руководителем налогового органа (его заместителем).

В соответствии с п. 5 Положения при налоговой проверке по ре- зультатам инвентаризации имущества налогоплательщика составля- ется ведомость результатов, выявленных при инвентаризации. Выяв- ленные в результате налоговой инвентаризации расхождения фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета ре- гулируются в соответствии с Законом о бухгалтерском учете и Поло- жением по ведению бухгалтерского учета.

В соответствии со ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок в исчис- лении налогооблагаемой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем отчетном (налоговом) периоде пере- расчет производится за период совершения ошибки. Согласно данной норме налоговый орган доначислит налог на имущество за период с даты, когда имущество, выявленное при инвентаризации, должно было быть учтено в расчете стоимости имущества для расчета налога на имущество, т. е. с начала налогового периода; при этом будут также начислены пени в соответствии со ст. 75 НК РФ со срока уплаты на- лога на имущество за соответствующий налоговый период.

Бухгалтерская инвентаризация1 отличается от налоговой:

• по субъектам, которые ее инициируют (бухгалтерская — руково- дитель предприятия; налоговая — начальник налоговой службы или его заместитель по местонахождению налогоплательщика или его имущества);

• по субъектам, имущество которых подлежит инвентаризации (бухгалтерская — имущество юридических лиц, за исключением кре- дитных организаций; налоговая — имущество юридических лиц и ин- дивидуальных предпринимателей);

• по составу лиц, привлекаемых к инвентаризации (бухгалтер- ская — материально ответственные, а также должностные лица и глав- ный бухгалтер организации; налоговая — могут привлекаться для уча- стия в инвентаризации только материально ответственные лица налогоплательщика).

При этом цели бухгалтерской и налоговой инвентаризации совпа- дают.

Завершающим этапом налогового учета является налоговая отчет- ность — комплекс показателей, необходимых для определения вели- чины налоговых платежей. Налоговая отчетность по форме представ- ляет собой налоговую декларацию.

В соответствии с подп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики

(плательщики сборов) обязаны представлять в установленном поряд-

——————————

1 Вопросам бухгалтерской инвентаризации посвящен отдельный параграф учебника.

 

ке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах. Налоговая декларация представляет собой письменное заяв- ление налогоплательщика об объектах налогообложения, о получен- ных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о на- логовой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уп- латы налога. Налоговая декларация представляется каждым налого- плательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налого- плательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах1.

 

 

Вопросы для самоконтроля

 

1. Где были обнаружены следы развитых систем учета?

2. В чем заслуга Луки Пачоли перед человечеством?

3. Как развивалась бухгалтерская наука в советской России?

4. Дайте понятие бухгалтерского учета.

5. Какие задачи поставлены перед бухгалтерским учетом?

6. Назовите основных пользователей бухгалтерской информации.

7. Дайте краткую характеристику основным элементам метода бух- галтерского учета.

8. Перечислите основные принципы бухгалтерского учета.

9. Дайте понятие хозяйственного учета.

10. В чем основные отличия бухгалтерского и налогового учета?

 

——————————

1 Пункт 1 ст. 80 НК РФ.

 

 

Глава 2