Нельзя строить способ оптимизации налогообложения только на смежных с налоговым отраслях права (гражданском, банковском, бухгалтерском и т.д.).

При формировании системы налогового законодательства РФ не учитывалась взаимосвязь и привязка налогового права к нормам и положениям других отраслей права. Налоговое законодательство реализуется практически в собственной правовой плоскости. Наиболее существенный отрыв произошел от сферы гражданского законодательства.

Так, согласно ст. 2 Гражданского кодекса РФ, к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством. Иными словами, по общему правилу нормы гражданского права к налоговым правоотношениям не применяются. И это происходит, несмотря на то, что гражданское законодательство выступает основанием для большинства операций, порождающих обязанность по уплате налогов.

Следовательно, порядок регулирования отношений с точки зрения гражданского законодательства и порядок регулирования тех же отношений установленный налоговым законодательством в целях налогообложения существенно различаются.

Кроме того, согласно п.1 ст.11 Налогового кодекса РФ, "институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом". Иными словами, в ряде случаев фискальное содержание тех или иных терминов в российском законодательстве сохраняется.

C введением в действие с 1 января 2002 года гл. 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ окончательно утверждена самостоятельная учетная система - учет в целях налогообложения или налоговый учет. В настоящее время правила бухгалтерского учета применяются к порядку налогообложения только в случаях прямо предусмотренных налоговым законодательством (например, Инструкция ГНС РФ от 8 июня 1995 г. № 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество юридических лиц" устанавливает перечень счетов бухгалтерского учета, остатки по которым являются базой для исчисления налога на имущество юридических лиц). Во всех остальных случаях соответствия порядка бухгалтерского отражения операции и ее учета в целях налогообложения не существует. В целях налогообложения порядок ведения бухгалтерского учета корректируется с учетом требований налогового законодательства.

В связи с этим при построении любой схемы оптимизации следует учитывать наличие самостоятельной системы налогового учета.

4. Принцип комплексного расчета экономии и потерь. При формировании того или иного способа налоговой оптимизации должны быть проанализированы все существенные аспекты операции, а также деятельности предприятия в целом.

Во-первых, всестороннему анализу должны быть подвергнуты возможные последствия внедрения конкретного метода налогового планирования с точки зрения всей совокупности налогов.

Так, завышение стоимости основных средств путем проведения переоценки является излюбленным способом увеличения себестоимости продукции (работ, услуг) через начисление амортизации. Однако при принятии решения о проведении переоценки необходимо учитывать, что себестоимость продукции многих предприятий и так максимально близка к рыночным ценам (возможным ценам реализации). Также завышение стоимости основных производственных фондов увеличивает базу для исчисления налога на имущество предприятия. Для каждой группы основных средств, отличающихся нормами амортизации, необходим индивидуальный расчет конечного налогового результата, так как завышение стоимости основных средств с точки зрения налогообложения целесообразно только для объектов с высокими нормами амортизации (подробнее см. ниже).

И наоборот, занижение стоимости основных средств предприятия путем переоценки в целях минимизации налога на имущество влечет уменьшение размера амортизации и соответственно увеличивает налогооблагаемую прибыль.

Во-вторых, при выборе метода налогового планирования необходимо учитывать требования иных отраслей законодательства (антимонопольного, таможенного, валютного и т.д.). Например, при выборе места регистрации оффшорного предприятия необходимо учитывать существенные ограничения на вывоз капитала, перемещение товаров и денежных средств, введенные валютным и таможенным законодательством.

5. При выборе способа налоговой оптимизации с высокой степенью риска необходимо учитывать ряд "политических" аспектов: состояние бюджета территории; роль, которую играет предприятие в его пополнении и т.д.

Так, грамотное налоговое планирование операций между филиалами одного юридического лица может позволить существенно снизить налоговые платежи филиалов в местные бюджеты. Однако необходимо быть готовым к тому, что резкое сокращение налоговых поступлений одного из наиболее крупных налогоплательщиков привлечет активное внимание местных контролирующих органов, на которых располагаются филиалы. Принимая решения по налоговой оптимизации, следует учесть налоговые риски, связанные с принятием таких решений.

6.Повышенное внимание к документальному оформлению операций. Небрежность в оформлении или отсутствие необходимых документов может послужить формальным основанием для переквалификации налоговыми органами всей операции и, как следствие, привести к применению более обременительного для предприятия порядка налогообложения.

Особо это касается необходимости соблюдения тождества цифр и формулировок.

Это означает, что суммы, отраженные в документах бухгалтерского учета, должны точно соответствовать цене договора и сумме произведенных платежей. Кроме того, само основание для перечисления денежных средств в платежных документах должно соответствовать формулировке заключенного договора. Данное единство необходимо для более эффективной защиты интересов предприятия перед налоговыми органами в случае возникновения спора по отнесению данной суммы на тот или иной счет бухгалтерского учета, так как в случае каких-либо расхождений очень трудно будет доказать, что платеж осуществлялся именно в соответствии с заключенным договором.

Например, по тексту договора исполнитель осуществляет для заказчика модернизацию линии электропередачи. В платежном поручении заказчика указано - за ремонт ЛЭП. В данной ситуации непонятно, что же на самом деле проводит заказчик - модернизацию или ремонт? Бухгалтер, формирующий себестоимость, не зная текста договора, на основании неправильной записи в платежном поручении отнесет все платежи по данному договору на себестоимость. Таким образом, будет занижена налогооблагаемая прибыль в случае, если выполненные работы действительно являлись модернизацией, так как источником финансирования является чистая прибыль предприятия.

7. Принцип конфиденциальности. Его применение означает, что при использовании методов налоговой оптимизации требует соблюдения требований конфиденциальности. Распространение сведений об удачно проведенной минимизации налогов может иметь ряд негативных последствий.

Во-первых, уменьшение налогов независимо от его вида не входит в перечень одобряемых обществом действий (работниками бюджетной сферы, пенсионерам и т.д.). Предприниматель, распространяющийся о своих удачах в области уменьшения налогов, может столкнуться с возмущением общественного мнения, что в конечном итоге может лишний раз вызвать негативное отношение со стороны государственных органов.

Во-вторых, существует возможность, что примененный налоговым оптимизатором метод будет принят на вооружение другими предпринимателями и приобретет массовое распространение, что впоследствии неизбежно вызовет оперативное изменение законодательства.

В-третьих, неосторожные высказывания налогоплательщика по поводу удачного обхода налогов - это один из источников оперативной информации налоговых органов.

8. Принцип комплексной налоговой экономии (принцип многообразия применяемых способов минимизации налогов).

Как показывает практика, среди руководителей предприятий распространено мнение, что можно снизить налоговые платежи, используя одну чудодейственную схему. Однако, на основании той же практика, наиболее эффективные результаты налоговая оптимизация приносит только при использовании всех методов в комплексе: "Лучше понемногу много, чем много ничего". По словам начальника юридического отдела консалтинговой группы "Русаудит-Мариллион" Олега Корнышева: "Мы, как правило, рекомендуем экономить по мелочам - тут копеечку, там копеечку. Для этого нужна хорошая постановка бухгалтерского учета, эффективный документооборот, чтобы каждый рубль подтвердить договором, актом или другим документом".

 

С учётом этих обстоятельств формируются принципы взаимоотношений между предприятиями и налоговыми органами, которые заключаются в следующем:

§ надо платить налоги в соответствии с действующим законодательством;

§ надо платить минимум налогов, т.е. постоянно рассматривать организацию бизнеса в позиции оптимизации налогообложения;

§ надо платить налоги в последний день установленного дня этого срока, что требует постоянного управления денежными потоками.

 

Соблюдение указанных принципов требует чёткой организации финансового планирования и учёта, направленных на оптимизацию налогообложения.

При выборе способа налогового планирования необходимо учитывать, что законной должна быть не только формальная сторона операции, но и её содержание.

Под оптимизацией налогообложения подразумевается:

§ минимизация налогов в рамках закона на стадии планирования;

§ предотвращение переплаты налогов и штрафных санкций на стадии фактических платежей.

В табл. 2.4. приведены способы оптимизации налогообложения, которые можно разбить на две группы.

Таблица 2.4

Общие способы оптимизации налогов

Специальные способы оптимизации налогов

- Принятие учётной политики и организация достоверного учёта; - оптимизация через совершенствование контрактных отношений (разработка системы типовых хозяйственных операций на основе классификации планируемых сделок с точки зрения налогового законодательства); - разработка и ведение налогового учёта; - использование льгот и налоговых освобождений

Метод замены правоотношений: - замена посреднического договора на договор поставки с отсрочкой платежа; - замена договора купли-продажи ценных бумаг на договор о консультационных услугах; - замена договора простого товарищества (совместной деятельности) на договор долевого участия в строительстве. Метод разделения правоотношений – заменяется не вся хозяйственная операция, а только её часть или хозяйственная операция заменяется на несколько операций: - разделение реконструкции здания на собственно реконструкцию и капитальный ремонт. (Методические рекомендации по бух. Учёту осн. средств, утв. Приказом Минфина 20.07.98 г. № 33н); - разделение договора подряда с физическим лицом на договор купли-продажи материалов и выполнение работ.   Метод отсрочки налогового платежа: - вместо расчётов с авансовыми платежами использование векселей; - перечисление денежных платежей в последний день месяца.   Метод прямого сокращения объекта налогообложения

Примечание: В процессе самостоятельной подготовки изучите способы оптимизации более подробно. Разработайте примеры использования приёмов оптимизации налогообложения на практическом занятии.

Процедуры налогового планирования

Этапы налогового планирования:

I этап - в момент возникновения идеи, когда определяется сфера деятельности.

II этап – при выборе места расположения бизнеса (страна, регион).

III этап – выбор организационно-правовой формы.

IV этап – учёт и анализ льгот.

V этап – анализ всех возможных форм сделок и разработка классификатора хозяйственных операций (сделок) с точки зрения налогового законодательства.

VI этап – рациональное размещение активов и прибыли, которое находит отражение в учётной и финансовой политике.

Разработка методов налогового планирования

Методы стратегического планирования	Методы тактического планирования
· Выбор организационно-правовой формы; · планирование численности и качественный состав работников; · использование оффшорных компаний; · выбор учётной политики; · выбор форм коммерческих сделок	· Минимизация объекта налогообложения; · использование льгот, связанных с исключением из налогооблагаемой базы определённых элементов объекта налога; · использование льгот, связанных с понижением ставки налога

Разработка элементов налогового планирования:

Название элемента	Содержание элемента
Субъект	Налогоплательщик
Носитель	Лицо, фактически уплачивающее налог
Объект	Что облагается
Ставка налога	Величина на единицу обложения
Льготы	· Необлагаемый минимум; · изъятие из обложения определённого элемента; · освобождение определённых категорий плательщиков; · понижение налоговой ставки; · вычеты из налогового оклада; · целевые налоговые льготы (включая налоговый кредит)
Элементы исчисления налога	· Налоговая база; · налоговый период; · порядок исчисления; · порядок и формы уплаты (форма отчётности); · источник; · направления (бюджет или внебюджетные фонды)

 

Следующим этапом является соблюдение политики налоговой оптимизации на стадии фактического исчисления налогов и их платежей.

Для этого следует создать систему внутреннего аудита, обеспечивающую механизм ведения бухгалтерского налогового учета в соответствии с действующим законодательством и требованиями внутрифирменных стандартов.