Понятие аудиторского риска. Неотъемлемый риск, риск средств контроля, риск необнаружения. Взаимосвязь между уровнем существенности и аудиторским риском

Аудиторский риск — это риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой отчетности содержатся существенные искажения.

Требования к оценке аудиторского риска и его компонентов определены стандартом № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом».

Риск аудитора означает вероятность того, что бухгалтерская отчетность организации может содержать существенные необнаруженные ошибки и (или) искажения после подтверждения ее достоверности или признать, что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет. Таким образом, аудиторский риск зависит от 2 факторов:

1) от риска наличия в бухгалтерской отчетности существенных неточностей или ошибок;

2) от риска неверных выводов аудитора об отсутствии в бухгалтерской отчетности существенных неточностей (ошибок или даже завуалированных злоупотреблений) в связи с их необнаружением.

С практической точки зрения, аудиторский риск состоит из набора рисков. Как правило, выделяются следующие основные виды рисков:

1) аудиторский или общий риск;

2) внутренний риск;

3) риск контроля;

4) риск необнаружения;

5) риск анализа;

6) риск при проверках по существу;

7) риск выборочного исследования;

8) предпринимательский риск и т. д.

В правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» различают три вида рисков, имеющих наибольшее значение:

1) риск хозяйственной деятельности;

2) риск организации внутреннего контроля;

3) риск необнаружения.

Данное стандартом определение «неотъемлемый риск» означает подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета или группы однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными, при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля. Однако в практике работы российских аудиторов оценивается и большее количество компонентов аудиторского риска. Аудиторский риск складывается из:

1) риска, который несет аудитор в связи с тем, что отдельный счет бухгалтерского учета содержит материальные ошибки (состоит из двух компонентов – внутрихозяйственный риск и контрольный риск);

2) риска, при котором аудиторские процедуры не позволяют обнаружить реально существующие нарушения (риск необнаружения).

Риск средств контроля — риск того, что искажение, которое может иметь место в отношении остатка средств по счетам бухгалтерского учета или групп однотипных операций и быть существенным, не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

По некоторым или всем предпосылкам подготовки финансовой отчетности риск средств контроля оценивается как высокий, когда:

- системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица неэффективны;

- оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица нецелесообразна.

Определенный риск средств контроля всегда имеет место, так как существуют ограничения систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Риск средств контроля может оцениваться ниже, чем высокий риск, в следующих случаях:

- аудитор имеет доказательства, что конкретные средства внутреннего контроля в отношении предпосылки будут предотвращать, обнаруживать, исправлять существенные искажения;

- аудитор планирует проводить тесты средств контроля для подтверждения оценки.

Неотъемлемый риск и риск средств контроля прямо пропорциональны планируемому количеству доказательств и обратно риску необнаружения.

Риск необнаружения — риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета или групп операций, которое может быть существенным по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или группы операций [25].

При разработке подхода к проведению аудита аудитор принимает во внимание предварительную оценку риска средств контроля, оценку неотъемлемого риска, для того чтобы определить надлежащий риск необнаружения.

Риск необнаружения напрямую связан с процедурами проверки по существу и может учитываться:

- в отношении предпосылок подготовки финансовой отчетности,

- для определения характера, временных рамок, объема аудиторских процедур по существу.

Этот вид риска всегда будет присутствовать, так как большая часть аудиторских доказательств представляет доводы в поддержку некоторого вывода, а не носит исчерпывающего характера.

Аудитор обязан на основе оценки внутреннего и контрольного рисков определить в своей работе риск необнаружения и с учетом того, что он должен иметь приемлемо низкое значение спланировать соответствующие аудиторские процедуры. Независимо от того, насколько низки неотъемлемый риск и риск средств контроля, аудитору необходимо провести некоторые процедуры проверки по существу в отношении существенных остатков на счетах бухгалтерского учета и групп операций.

Существует обратная связь между риском необнаружения и комбинацией неотъемлемого риска и риска средств контроля:

- высокие значения неотъемлемого риска и риска средств контроля обязывают аудитора организовать проверку так, чтобы снизить, насколько возможно, величину риска необнаружения и тем самым свести общий аудиторский риск до приемлемого значения;

- низкие значения неотъемлемого риска и риска средств контроля позволяют аудитору допустить в ходе проверки более высокий риск необнаружения и при этом получить приемлемое значение общего аудиторского риска.

25. Использование работы третьих лиц (эксперта, другого аудитора, внутреннего аудитора). Оформление результатов работы третьих лиц

 

Аудиторы в процессе осуществления аудиторской деятельности могут использовать результаты работы третьих лиц: другого аудитора, внутреннего аудитора, эксперта.

Главный аудитор - это аудитор, отвечающий за подготовку заключения по финансовой отчетности субъекта в случае, когда такая отчетность включает информацию по подразделениям или филиалам, проверяемым другим аудитором. Другой аудитор – это лицо, проверяющее финансовую информацию представительства или филиала и включенную в финансовую отчетность субъекта.

Аудитор должен определить, может ли он действовать в качестве главного аудитора:

- значимость проверяемой им части финансовой отчетности;

- его знания о деятельности филиала или представительства;

- риск искажений в отчетности филиала или представительства.

Главный аудитор должен проанализировать профессиональную компетентность другого аудитора. Например: может обратиться в профессиональную организацию, членом которой является другой аудитор; опросить других аудиторов, которые имели опыт работы с этим аудитором; лично пообщаться с другим аудитором. Главный аудитор может также ознакомиться с рабочими документами, которые составил другой аудитор в ходе проверки.

Если главный аудитор приходит к выводу, что он может использовать результаты работы другого аудитора, то в своей рабочей документации он делает ссылки, что информация была проверена другим аудитором, и указывает все его индивидуальные характеристики. Если работу другого аудитора нельзя использовать, а главный аудитор не может выполнить достаточные процедуры в отношении информации филиала или представительства, то аудитор должен выразить положительное мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения.

Внутренний аудит - это деятельность внутреннего подразделения клиента по оценке работы субъекта, проверке и мониторингу адекватности и эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Внутренний аудит включает следующие элементы:

- обзор системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

- проверку финансовой и хозяйственной информации;

- анализ эффективности деятельности субъекта;

- проверку соблюдения внешних и внутренних нормативных актов.

Цель и задачи внутреннего аудита определяются руководством субъекта. При предварительной оценке функций внутреннего аудитора учитываются:

- организационный статус внутреннего аудитора;

- объем выполняемых им функций;

- компетентность.

Если внешний аудитор намеривается использовать результаты работы внутреннего аудита, то он должен рассмотреть планируемые виды деятельности отдела внутреннего аудита; выявить факторы, которые могли повлиять на работу отделов. В частности, аудитором учитываются:

- профессионализм работников отдела;

- достаточность и уместность полученных ими доказательств;

- качество подготовленных отчетов по результатам работы отдела;

- тщательность рассмотрения вопросов отделом.

Если аудитор придет к выводу, что он может использовать результаты работы внутреннего аудита, то это снизит количество затраченного времени, и, следовательно, стоимость аудиторских услуг.

Международными стандартами предусмотрено использование работы эксперта в качестве третьего лица. Эксперт - это физическое лицо или организация, обладающая специальными навыками, знаниями и опытом в какой-либо конкретной области, отличной от бухгалтерского учета и аудита.

Аудитор не обязан обладать знаниями эксперта. Эксперт может являться штатным сотрудником субъекта или аудиторской организации либо привлекаться к работе одним из них на договорной основе. Например, работа эксперта может быть использована для оценки отдельных видов активов, для определения объема выполненных и незавершенных работ, для юридического толкования договоров и нормативных актов.

Аудитором оценивается компетентность эксперта, в частности: его профессиональная аттестация, наличие лицензии, членство в профессиональной организации. Кроме того, эксперт должен быть максимально независим от субъекта.

Если аудитор составляет безоговорочно-положительное аудиторское заключение, то он не должен ссылаться на работу эксперта, так как это может расцениваться как разделение ответственности аудитора с лицом, проводившим экспертизу, и, следовательно, как неуверенность аудитора в определении достоверности финансовой отчетности проверяемого субъекта.