Бухгалтерский баланс как основная форма отчетности предприятия

Прежде чем говорить о бухгалтерском балансе, следует разобрать понятие «баланс» вообще.

Термин «баланс» происходит от латинских слов bis- дважды и lanx- чаша весов, буквально означает двучашие и употребляется как символ равновесия, равенства. Этот термин принят в экономи­ческой науке, как правило, для обозначения системы интервальных показателей, характеризующих источники образования каких-ли­бо ресурсов и направление их использования за определенный пе­риод (интервал). Например, баланс производства и распределения валового внутреннего продукта, материальные балансы (ме­талла, хлеба и др.), баланс денежных доходов и расходов государст­ва (государственный бюджет), населения, организации и т. п.

Балансовый метод как способ представления данных в виде двусторонних таблиц с равными итогами широко используется в планировании, учете и экономическом анализе.

В систему плановых балансов входят материальные, денеж­ные и трудовые. При помощи этих балансов планируются обра­зование и распределение отдельных видов материалов, продук­ции, денежных средств и трудовых ресурсов. Балансы использу­ются для проведения факторного анализа при изучении жестко детерминированных зависимостей. Так, при сравнительном изу­чении планового и отчетного товарных балансов выявляется влияние на изменение реализации товаров таких факторов, как запа­сы на начало и конец анализируемого периода, объем поступле­ния товаров, величина не документируемого расхода. В подобных балансах может и не быть равенства итогов. Например, могут быть балансы активные (превышение вывоза товаров над ввозом) и пассивные (с перевесом ввоза над вывозом).

В бухгалтерском учете слово «баланс» имеет двоякое значение.

а) Равенство итогов, когда равны итоги записей по дебету и кредиту счетов, итоги записей по аналитическим счетам и соот­ветствующему синтетическому счету, итоги актива и пассива бух­галтерского баланса и т. д.

б) Наиболее важная форма бухгалтерской отчетности, показы­вающая состояние средств организации в денежной оценке на оп­ределенную дату. Равные итоги формы по активу и пассиву распо­лагаются по большей части на одном уровне, занимая строго го­ризонтальное положение, подобно коромыслу весов, находящих­ся в состоянии равновесия. В отличие от балансов, используемых при планировании и анализе, бухгалтерский баланс представляет собой систему моментных показателей, характеризующих состоя­ние средств предприятия на определенную дату (момент).

Как бухгалтерское понятие слово «баланс» существует уже почти 600 лет. В литературе по истории бухгалтерского учета мож­но встретить различные сведения о времени появления этого тер­мина, относящиеся к концу XIV — началу XV века. Так, по свидетель­ству Рувера, слово «баланс» было впервые применено к финансо­вым отчетам 1427 г. независимо оттого, были эти отчеты на самом деле балансы в современном понимании этого термина или нет [Соколов, 1985, с.53—54]. В настоящей книге мы будем рассматри­вать бухгалтерский баланс именно как форму отчетности.

Значение бухгалтерского баланса настолько велико, что его часто выделяют в самостоятельную отчетную единицу, дополне­нием к которой является отчет, т.е. совокупность всех других форм бухгалтерской отчетности. Роль отчета состоит в дополне­нии, расшифровке тех данных, которые содержатся в балансе; ба­ланс - стержень, вокруг которого группируются в качестве при­ложений к нему все остальные формы бухгалтерской отчетности, составляющие в совокупности бухгалтерский отчет. Если в ука­занных отчетных формах отражаются показатели, характеризую­щие ту или иную сторону деятельности организации, то в балан­се представлено состояние всех средств организации. В основу построения бухгалтерского баланса положена классификация хо­зяйственных средств.

Классификация хозяйственных средств - основа построения ба­ланса. В бухгалтерском балансе показывается состояние средств организации в денежной оценке на определенную дату. Эти сред­ства классифицируются по составу, источникам формирования, размещению, юридической принадлежности и т. д. Перечислим наиболее важные в бухгалтерском учете классификационные признаки хозяйственных средств:1) состав (вид); 2) источники формирования.

Хозяйственные средства по составу (рисунок 2) подразделяются на внеоборотные и оборотные.

 

Хозяйственные средства

По составу

По источникам формирования

 

Внеоборотные

Оборотные

Собственные

Привлеченные

 

Рисунок 2 - Классификация хозяйственных средств

По источникам формирования хозяйственные средства под­разделяются на собственные и привлеченные. Что такое собст­венные средства, видно из названия. Привлеченные средства не находятся в собственности организации; используют их временно в течение определенного срока, по окончании которого они возвращаются собственникам.

Подробная характеристика каждого вида средств по составу и источникам формирования будет дана в разделах, раскрывающих содержание бухгалтерского баланса.

Бухгалтерский баланс по­строен в соответствии с классификацией хозяйственных средств, т. е. он состоит из двух равновеликих частей: в одной отражаются средства по их составу (основные средства, производственные за­пасы, готовая продукция, касса и т. д.), а в другой — по источни­кам формирования (уставный капитал, ссуды банка, задолжен­ность поставщикам и т. д.).

Первая часть баланса называется активом, а вторая — пасси­вом. Актив от латинского activus — деятельный, действующий; пассив от латинского passivus— страдательный, недеятельный. Применительно к балансу данные термины утратили первона­чальный смысл и имеют условное значение.

Важнейшей особенностью бухгалтерского баланса является равенство итогов актива и пассива, поскольку и в активе, и в пас­сиве отражается одно и то же — хозяйственные средства органи­зации, но с разных сторон: в активе показывается состав средств, а в пассиве — источники, за счет которых они сформированы.

Каждый элемент актива и пассива (вид средств или источни­ков) называют статьей баланса. Статьи баланса, как в активе, так и в пассиве сгруппированы в разделы.

Связь структуры бухгалтерского баланса с классификацией хозяйственных средств видна из таблицы 1.

Таблица 1 - Связь баланса с хозяйственными средствами

Состав хозяйственных средств	В каком разделе актива баланса отражаются	Источники формирования средств	В каком разделе пассива баланса отражаются
Внеоборотные Оборотные	I II	Собственные   Привлеченные: а) долгосрочные б) краткосрочные	III     IV V

Каждая строка баланса имеет свой порядковый номер, что об­легчает ее нахождение и ссылки на отдельные статьи.

Для отражения состояния средств в балансе предусмотрены две графы: «На начало года» и «На конец отчетного периода». Во второй графе показывается состояние видов средств и их источ­ников на дату составления баланса.

С технологической точки зрения функционирование системы бухгалтерского учета в организации представляет собой процесс непрерывного агрегирования данных. Важно найти оптимум в этом процессе. Малая степень агрегирования приводит к бессис­темности и неуправляемости огромными объемами циркулирую­щих в системе сведений. Напротив, слишком большая агрегированность данных, в том числе и отчетных, может привести к рез­кому сокращению их информативности и аналитичности. В пол­ной мере этот тезис относится и к бухгалтерской отчетности. Уро­вень агрегированности данных определяет степень аналитичнос­ти баланса. Причем связь здесь обратно пропорциональная: чем выше уровень агрегированности, тем менее аналитичен баланс. Поэтому извечен вопрос о целесообразности и необходимой сте­пени сложности баланса, необходимости расширения состава статей, введении дополнительных группировок.

В западной учетной практике проблема агрегированности от­четных данных также широко обсуждается специалистами. При этом нередко высказываются самые разные точки зрения. По мнению Р. Фокса, бухгалтерский отчет должен быть кратким и умещаться на визитной карточке. Напротив, В. Бивер считает, что финансовая отчетность не должна упрощаться исходя из уров­ня ее понимания наивным непрофессиональным инвестором. Как всегда, истина находится посередине. Целесообразно запол­нять несколько форм баланса, ориентированных на различных пользователей. Именно такой подход принят в странах с рыноч­ной экономикой. Структура бухгалтерской отчетности не регла­ментируется. В учетных стандартах описываются лишь перечень и экономическое содержание основных статей; степень детализа­ции определяется бухгалтером организации самостоятельно.

Основной тенденцией развития баланса в нашей стране бы­ло его постоянное усложнение. В последние годы происходит обратный, процесс - упрощение структуры баланса. Так, за по­следние три десятилетия число статей баланса уменьшилось примерно в два раза.

Источник информации для составления баланса - бухгал­терские счета. Чтобы руководить организацией, надо знать, во-первых, какими видами средств располагает организация и ис­точники их формирования; во-вторых, на какую величину увели­чились или уменьшились средства за тот или иной период. С этой целью по каждому объекту учета (виду или источнику средств) открывается бухгалтерский счет.

Название счета

                 (наименование объекта учета)

      Дебет                                         Кредит

Рисунок 3 – Название счета

Название счета (рисунок 3) обычно совпадает с названием объекта учета, например счета «Основные средства», «Касса», «Уставный капи­тал» и т. д. Из схемы видно, что любой счет состоит из двух частей: левой - дебета и правой - кредита. Названия частей счетов ла­тинского происхождения («дебет» - от debet- он должен, «кре­дит» — от credit— он верит) и имеют условное значение. Деление счета на две части объясняется движением хозяйственных средств - их увеличением или уменьшением. Поскольку эти из­менения средств должны отражаться отдельно, то в одной части счета отражается увеличение того или иного вида средств или ис­точника, а в другой его уменьшение. На каждом бухгалтерском счете отражается начальный остаток (остаток в бухгалтерском учете называется сальдо ) того или иного объекта учета, а затем его увеличение или уменьшение. Таким образом, можно определить на любой момент новый конечный остаток (конечное сальдо) по учитываемому объекту. Для этого к начальному остатку средств прибавляют сумму их увеличения и из полученной величины вы­читают сумму уменьшения. Сальдо, записанное в левой части счета, называется дебетовым, в правой части - кредитовым. Каждый бухгалтерский счет имеет дебетовый и кредитовый обороты.

Дебетовый оборот – итог сумм, записанных по дебету, без начального сальдо.

Кредитовый оборот— итог сумм, записанных по кредиту, без начального сальдо.

В последующем будем применять следующие условные обо­значения: Сн — сальдо начальное; Ск — сальдо конечное; Од — оборот дебетовый; Ок — оборот кредитовый.

Бухгалтерские счета, на которых учитываются хозяйственные средства, делятся на три группы: активные; пассивные; активно-пассивные.

Активные счета (рисунок 4) — это счета, на которых отражают­ся виды хозяйственных средств («Касса», «Товары», «Основные средства» и т. п.). Сальдо активных счетов может быть только де­бетовым, так как уменьшение средств ограничивается их разме­рами. Например, если в кассе имеется 300 тыс. руб., то можно вы­дать денег не больше этой суммы. При выдаче всех 300 тыс. руб. счет «Касса» будет иметь конечное сальдо, равное нулю.

Пассивные счета(рисунок 5) — это счета, на которых учитываются источники формирования хозяйственных средств («Уставный капитал», «Резервный капитал», «Расчеты по краткосроч­ным кредитам и займам» и т. п.). Как видно из схемы, строение пассивных счетов совершенно противоположно строению активных счетов, поскольку на дебете последних отражаются сальдо и увеличение средств, а на кредите — их уменьшение. В пассивных счетах на дебете отражается уменьшение средств, а на кредите — их сальдо и увеличение. Сальдо пассивных счетов может быть только кредитовым, так как уменьшение источников средств так­
же ограничивается их размерами.

                                 Название счета

         Д-т                                                                               К-т

Сн	Уменьшение (-) Ок
Од Увеличение (+)
Ск

                                          Ск = Сн + Од - Ок

                          Рисунок 4 - Схема активного счета

 

                                     Название счета

          Д-т                                                                                          К-т

Од уменьшение  (-)	Сн
	Увеличение  (+)                 Ок
	Ск

                                             Ск = Сн + Ок - Од

                          Рисунок 5 - Схема пассивного счета

Активно-пассивные счета— это счета, на которых учитывают­ся как виды хозяйственных средств, так и источники их форми­рования. К ним относятся счета расчетов с юридическими и фи­зическими лицами (поставщиками, бюджетом, подотчетными лицами и т. п.). В процессе расчетов эти лица могут выступать в роли должников организации и в роли ее кредиторов. В первом случае активно-пассивные счета имеют структуру активного сче­та, а во втором случае — пассивного. Отсюда сальдо активно-пас­сивного счета может быть: а) дебетовым; б) кредитовым; в) одно­временно и дебетовым, и кредитовым. Последний вариант воз­можен только по тем счетам, на которых учитываются расчеты с несколькими контрагентами; одни из них — должники организа­ции, а другие - ее кредиторы. Содержание оборотов активно- -пассивных счетов зависит от того, функцию какого счета (актив­ного или пассивного) в данный момент они выполняют.

Для получения различных по степени детализации показате­лей существуют два вида счетов: синтетические и аналитические.

Синтетические счетадают обобщенные показатели, характе­ризующие хозяйственные средства. Например, дебетовое сальдо синтетического счета «Материалы» 12 млн. руб. означает, что ос­таток всех материалов в организации составляет 12 млн. руб. Син­тетические счета ведутся только в денежном выражении.

Аналитические счетаслужат для более подробной характери­стики объектов учета. При помощи аналитических счетов детали­зируются (конкретизируются) данные, учтенные на синтетичес­ких счетах. Например, к синтетическому счету «Материалы» от­крываются аналитические счета отдельно на каждое наименование и сорт материалов; к синтетическому счету «Расчеты с по­ставщиками и подрядчиками» — отдельно на каждого поставщи­ка и т. д. Аналитические счета, на которых учитываются товарно-материальные ценности, содержат не только денежные, но и на­туральные показатели.

На счетах бухгалтерского учета отражаются факты хозяйст­венной жизни, т.е. изменение средств. Отражение фактов хозяй­ственной жизни на синтетических счетах называется синтетиче­ским, а на аналитических счетах — аналитическим учетом. Одни и те же факты хозяйственной жизни отражаются и на синтетичес­ких, и на аналитических счетах. Поэтому итоги записей по тому или иному синтетическому счету должны совпадать с итогами за­писей по аналитическим счетам, которые ведутся к данному син­тетическому счету. Кроме синтетических и аналитических счетов в бухгалтерском учете применяются субсчета.

Субсчета — промежуточное звено между синтетическим сче­том и аналитическими счетами. При помощи субсчетов осуще­ствляется промежуточная группировка данных аналитического учета с целью получения дополнительной информации об учиты­ваемых объектах. Например, к синтетическому счету «Финансо­вые вложения» открывают субсчета: «Паи и акции», «Долговые ценные бумаги», «Предоставленные займы» и т.д. Для упрощения учета, облегчения машинной обработки учетной информации каждому синтетическому счету присвоен двузначный номер, т.е. условное числовое обозначение. Например, счет «Основные средства» имеет номер 01, счет «Касса» — 50 и т.д. Номера субсче­тов составляются путем добавления к номеру соответствующего синтетического счета номера данного субсчета. Номер синтети­ческого счета «Финансовые вложения» — 58, субсчетов: 58-1 — «Паи и акции», 58-2 — «Долговые ценные бумаги», 58-3 — «Пре­доставленные займы» и т. д.

Перечень синтетических счетов и субсчетов приводится в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной де­ятельности организаций. В настоящее время практически во всех отраслях народного хозяйства действует единый План счетов, и это важная предпосылка правильной организации бухгалтерско­го учета, так как обеспечивает его единообразие (денежные сред­ства в кассе учитываются на счете 50 «Касса», расчеты с поставщиками - на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчика­ми» и т.д.), освобождает счетных работников от самостоятельной разработки системы счетов, облегчает переход бухгалтеров из од­ной отрасли народного хозяйства в другую.

Бухгалтерский баланс, по сути, есть свод сальдо бухгалтер­ских счетов. При этом в активе указывается сальдо активных сче­тов, а в пассиве — сальдо пассивных счетов. Сальдо активно-пас­сивных счетов отражается в балансе: дебетовые - в активе, кре­дитовые — в пассиве.

По каждой статье баланса проставляется сумма остатка соответствующего счета, но понятия статьи баланса и статьи бухгалтерского счета не всегда идентичны. Сальдо некоторых счетов (например, счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») показывают по нескольким статьям баланса. В то же время некоторые средства, учитываемые на разных счетах, за­писывают на одной статье баланса общей суммой (например, сальдо счетов 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости мате­риальных ценностей» отражают общей суммой на статье «Сырье, материалы и другие аналогичные ценности»).

В результате производствен­но-хозяйственной деятельности происходят непрерывные изме­нения в средствах организации и источниках их образования. Это находит отражение в изменении статей баланса в динамике.

По направлениям и степени влияния на размер и структуру валюты (итога) баланса все множество фактов хозяйственной жизни подразделяется на четыре типа.

Первый тип вызывает увеличение валюты баланса, т.е. одно­временное и равновеликое увеличение актива и пассива баланса. К нему относятся: оприходование ценностей, поступивших от поставщиков; получение на расчетный счет банковского кредита и т. п. Если сумму изменения средств под влиянием первого типа фактов хозяйственной жизни обозначить «X», то первый тип хо­зяйственных изменений можно представить уравнением (1):

А+Х1 = П+Х1,                                                   (1)

где А - показатель актива;

П - показатель пассива баланса.

Второй тип фактов хозяйственной жизни вызывает уменьше­ние валюты баланса. Примеры: перечисление в бюджет налогов, погашение с расчетного счета кредиторской задолженности в уравнении (2). 

Этот тип изменений в балансе записывают так:

А-Х2 = П-Х2.                                                                (2)

Третий тип фактов хозяйственной жизни вызывает измене­ния в составе хозяйственных средств при неизменной валюте ба­ланса, когда одна статья актива баланса увеличивается за счет уменьшения другой. Например, отгрузка со склада готовой про­дукции покупателю, получение денег в кассу с расчетного счета, открытие аккредитива за счет собственных оборотных средств. Для третьего типа балансовых изменений уравнение (3):

А+Х3-Х3 = П.                                                   (3)

 Четвертый тип фактов хозяйственной жизни аналогичен третьему и вызывает изменения в составе источников средств. К таким операциям относятся: погашение задолженности поставщикам за счет кредита банка, удержание подоходного налога с оплаты труда работников и т. д. Математически эти изменения можно выразить в уравнении (4):

А =  П +Х4 -Х4.                                                                               (4)

Двойственный характер влияния описанных операций предо­пределен самой природой баланса, заложенной в его структуру принципом двойного (двустороннего) показа одной и той же со­вокупности средств, закрепленных за организациями.

 

Рассмотренные выше четыре типа изменений в балансе пред­ставлены на рисунке 6 [Палий].

Хозяйственные средства			Источники хозяйственных средств
Увеличение	Уменьшение		Увеличение	Уменьшение
Активные счета			Пассивные счета
III тип		I тип
		II тип     IV тип

 

Рисунок 6 - Четыре типа изменений в балансе