Основные правила поведения аудитора

1. Изначально аудитор должен быть настроен на положительный результат аудита. Каждый раз, приступая к работе, аудитор должен исходить из предположения, что объект его обследования организо­ван и функционирует в соответствии с предъявляемыми к нему тре­бованиями. Это подобно презумпции невиновности, под которой в правовой практике понимается признание факта юридической до­стоверности, пока не будет доказано обратное. То есть исходная пси­хологическая установка аудитора на каждый аудит должна быть по­зитивной, а не негативной. Именно такой подход к аудиту коренным

Рис. 7. Задачи, включаемые в план аудита персонала и нормативные акты их регламентирующие

 

Локальные задачи аудиторской проверки	Законодательные и нормативно-правовые документы
1. Проверка права на трудоустройство и занятость	Конституция РФ Трудовой Кодекс РФ Федеральный закон «О занятости населения» с дополнениями и изменениями
2. Проверка доплат к тарифным ставкам и разрядам за работу в опасных и/или вредных и иных особых условиях труда	Налоговый кодекс РФ (ст.255) Трудовой кодекс РФ (ст. 146,147, 156) Федеральный закон №181-ФЗ (ст. 4,8)
Проверка прав работников: • на дополнительный отпуск • на сокращенный рабочий день	Трудовой кодекс РФ (ст. 116,117) Федеральный закон № 181-ФЗ (ст. 4,8) Федеральный закон №122-ФЗ от 22.08.2004
4. Проверка прав работников: • на бесплатное обеспечение лечебно- профилактическим питанием • на бесплатное обеспечение молоком и другими равноценными пищевыми продуктами	Трудовой кодекс РФ (ст. 222) Федеральный закон №181 -ФЗ (ст.8) Федеральный закон №122-ФЗ от 22.08.2004 Налоговый кодекс РФ (ст. 254, п.1, пп. 3) Постановление Минтруда РФ от 31.03.03 (№13, 14) Приказ Минздрава РФ от 28.03.2003 (№126)

образом отличает его от порочной практики различного рода про­верок, которые были столь широко распространены в командно-ад­министративной экономике и которые априори рассматривали лиц, связанных с объектом проверки, как виновников установленных на­рушений.

2. Всем своим поведением аудитор должен демонстрировать со­трудникам аудитируемого подразделения, что свою главную задачу он видит в сборе убедительных доказательств и в представлении объ­ективного заключения о состоянии аудитируемого объекта, а не в об­наружении несоответствий. Такая позиция способствует повышению доверия к работе аудитора со стороны персонала аудитируемого под­разделения и обеспечивает большую открытость при представлении ему информации о состоянии аудитируемого объекта.

3. Аудитор должен уметь убедить сотрудников аудитируемого подразделения, что проведение аудита выгодно для подразделения. Исходя из этого, аудитор должен доказывать, что устранение причин каждого обнаруженного в ходе аудита несоответствия будет способ­ствовать улучшению деятельности аудитируемого подразделения. Чем успешнее будет решаться эта задача аудитора, тем эффективнее

будет его взаимодействие с сотрудниками аудитируемого подразде­ления.

4. Предмет аудита — деятельность, а не осуществляющие ее со­трудники. Аудитор ищет факты, а не несоответствия и их виновни­ков. Он анализирует и оценивает их, а не личные достоинства и не­достатки сотрудников. В соответствии с этим аудитор не должен вступать в обсуждение поведения тех или иных персон и в определе­ние степени их виновности в обнаруженных несоответствиях.

5. Аудитор должен уметь слушать. И в самом деле — это одно из важнейших его умений. Восточная мудрость гласит: «Истина ле­жит не в устах говорящего, а в ушах слушающего». Внимательно слу­шая собеседника, аудитор не только получает нужную ему инфор­мацию, но и внушает собеседнику доверие, располагая его к себе. В этом случае аудитор как бы «раскрывает» собеседника и получает наиболее важные сведения. Умение слушать включает в себя и спо­собность фильтровать полученную информацию, беречь свой мозг от его перегрузки избыточной информацией. Вместе с тем, переда­вая информацию аудитируемым сотрудникам, аудитор должен иметь в виду, что среди них могут быть и люди, не умеющие слушать.

6. В ходе общения аудитору следует полностью концентрировать­ся на высказываниях собеседника. Длительные или особо важные высказывания собеседника целесообразно подытоживать — чтобы быть уверенным в правильности понимания. Это позволяет избе­жать недоразумений, связанных с неправильным пониманием со­беседника, и продемонстрировать ему, что сказанное им вызывает интерес у аудитора. Аудитор должен выражать поддержку собесед­нику как на словах (используя, например, поощрительные выраже­ния типа: «Да, я вас понимаю»), так и мимикой и жестами. Аудитору не следует бояться молчания собеседника. Целесообразно дать со­беседнику время подумать и использовать возникшую паузу, чтобы передать собеседнику заинтересованность в его информации и по­требность узнать больше.

7. Аудитор должен направлять беседу (опрос) в нужное русло по заранее обдуманному плану. Он не должен допускать ситуации, способной сбить его с толку. Для этого беседу следует вести конкрет­но, не отвлекаясь на посторонние темы, не допускать общих фраз. Время от времени целесообразно делать короткие перерывы, в ходе которых можно расслабиться, поговорить о не относящихся к делу вещах.

8. При общении с сотрудниками аудитируемого подразделения аудитор не должен допускать никаких эмоциональных «всплесков». В любых ситуациях следует сохранять спокойствие и деловой тон,

не поддаваясь эмоциям. Надо терпеть отговорки или запальчивость собеседника. И тем более следует избегать агрессивности со своей стороны.

Нельзя позволять себе пренебрежительных жестов, даже в мину­ты крайнего раздражения (ничто так отрицательно не влияет на ат­мосферу беседы, как пренебрежение к аргументам собеседника). Нельзя вступать в открытый и грубый спор с собеседником, даже если он явно не прав и продолжает настаивать на своей точке зре­ния: психологи свидетельствуют, что эмоциональный спор никого не убеждает, а лишь вызывает раздражение спорящих и заводит их общение в тупик.

9. Аудитору не следует акцентировать внимание сотрудников ау-
дитируемого подразделения только на негативных положениях, об­
наруженных в ходе аудита. Целесообразно отмечать и позитивные
моменты, чтобы не лишать проверяемых побудительных мотивов
к улучшению работы.

10. При оценке значимости обнаруженных несоответствий ауди­тор должен прислушиваться к мнению профессионалов. Главное — обнаружение несоответствия, а не определение его значимости. В сомнительном же случае обнаруженное несоответствие следует от­метить без определения его значимости.

11. Общаясь с аудитируемым персоналом, аудитор должен созда­вать атмосферу доброжелательности и сотрудничества. Никогда не следует демонстрировать свою независимость по отношению к пер­соналу, что может стать причиной отчуждения и недоброжелатель­ности. Наоборот, необходимо всячески способствовать возникнове­нию и углублению общих профессиональных интересов между собой и персоналом. Целесообразно мысленно ставить себя на место ауди-тируемого и помнить, что никто не любит находится в этой роли.

12. Аудитор не должен предумышленно демонстрировать свою
компетентность или экзаменовать (проверять грамотность) собе­
седника. Недопустимо давать высказываниям собеседника оценки
типа: «Ведь это явная глупость» или делать такие категорические за­
явления: «Это же всем известно», «Нет, дело обстоит совсем иначе».

Подобная манера поведения способна «подавить» собеседника и сделать его «замкнутым» для «добывания» аудитором необходи­мой информации. Предпочтительна более мягкая реакция аудитора на ошибочные суждения собеседника типа: «Полагаю, что ваше по­нимание проблемы не совсем правильно» или «Давайте посмотрим на проблему следующим образом».

Зачастую аудитору трудно избежать поучающего (менторского) тона и играть лишь роль собирателя фактов. Однако надо помнить:

в деятельности аудитора важнее не поучать, а констатировать упу­щения собеседника и наводить его на поиск правильных решений. Производственник не терпит менторского тона, ему не нравится, когда беседа ведется по принципу «взрослый — ребенок».

Аудитор не должен говорить слишком много (не более 20 % всего времени беседы), поскольку во время своей речи аудитор не получа­ет никакой информации.

13. Аудитор должен побуждать своих собеседников к поиску пра­вильных решений. Это достигается разъяснением допущенных оши­бок. Побуждая собеседников к поиску правильных решений, аудитор не только повышает свой авторитет в их глазах, но и подтверждает тезис: аудит выгоден аудитируемому подразделению. Если аудитору не удается избежать спора, ему следует сохранять выдержку и проде­монстрировать профессиональные знания и убежденность.

14. Аудитор должен признавать и одобрять все, заслуживающее доверия. Подозрительность, сомнения не должны брать верх над объективностью оценок аудитора. Во всех случаях, когда, напри­мер, аудитором установлена эффективность неформальных проце­дур, они должны быть одобрены и рекомендованы для надлежащего документирования. При этом целесообразно, чтобы положительная оценка аудитора была сделана публично, например, на заключитель­ном совещании. Аудитор не должен бояться хвалить.

15. Аудитору следует избегать резкого тона замечаний и оценок. Предпочтительны замечания типа: «Мы внимательно изучили все представленные вами документы по проектированию, но не нашли в них документа, в котором были бы отражены критерии оценки ка­чества проекта. Просим включить эти критерии в Руководство по ка­честву». Следует избегать формулировок, осложняющих беседу. Вме­сто «Я считаю...» целесообразно спросить: «Вы не находите, что...»; вместо «Сейчас я вам, наконец, докажу...» лучше сказать «Сейчас вы сможете убедиться в том, что...».

16. Аудитор должен быть готов к различным уловкам персонала аудитируемого подразделения, ведущим к потере времени и отвле­чению от решения стоящих перед аудитором задач. Это может вы­ражаться в попытках вовлечь аудитора в разговоры на отвлеченные темы, заставить аудитора ждать прихода сотрудников для беседы или предъявления необходимых документов, приукрасить состояние дел перед началом аудита и др.

В случае явной затяжки времени аудитору следует поставить в известность руководителя аудитируемого подразделения о прод­лении срока аудита. В случае сокрытия запрашиваемых документов аудитор, не теряя времени, должен перейти к рассмотрению других

документов. При попытке приукрасить состояние дел аудитору сле­дует установить их фактические состояние с помощью соответству­ющих вопросов и обратить на это внимание сотрудников аудитируе-мого подразделения.

17. При открытом сопротивлении или личной враждебности по отношению к аудитору со стороны сотрудников аудитируемого подразделения аудитор должен об этом проинформировать главного аудитора или руководителя службы качества.

Получив такую информацию, главный аудитор должен принять меры, чтобы аудит был завершен, хотя и другим аудитором.

Для оценки или самооценки способностей аудитора с точки зре­ния этических особенностей его работы могут быть использованы данные табл. 5.

Аудиторы сталкиваются с множеством меняющихся обстоя­тельств, поэтому они должны уметь распознавать общие тенденции и обычные причины проблем, иметь хороший шанс найти правиль­ное решение; уметь подходить к новым проблемам и возможно­стям, постоянно следить за литературой по проблемам оценивае­мой деятельности, включая разработки в университетах и научных институтах, иметь широкий взгляд на исследуемые проблемы в их взаимосвязи с проблемой общеорганизационной эффективности. В финансовой сфере «предполагается, что благоразумный практик (аудитор) знает теорию и практику аудита, имеет определенный уро­вень подготовки, опыта и квалификации, необходимых независи­мому аудитору, может распознать нарушения установленных норм и информирован о последних исследованиях, касающихся выявле­ния этих нарушений.

Профессионализм требует, чтобы аудитор «... быстро реагировал на неожиданные события и осваивался в незнакомых условиях, про­водил исследования до тех пор, пока у него не останется сомнений в существовании (или отсутствии) значительных нарушений, пред­усмотрительно инструктировал своих помощников и проверял их работу»²⁹.

• Доказательность. Задача аудиторов — собрать и оценить до­статочное количество компетентных сведений, чтобы создать логически обоснованную базу для принятия решений.

• Точность представления положения и результатов операций в аудиторском отчете (заключении).

Значительную роль в регулировании аудиторской деятельности играют профессиональные аудиторские организации — Ассоциация

²⁹ РобертсонДж. Аудит / Пер. с англ. М., 1993. С. 17-18.

бухгалтеров и аудиторов «Содружество», Институт профессиональ­ных аудиторов (ИПАР), Союз профессиональных аудиторских ор­ганизаций (СПАО), Российская коллегия аудиторов (РКА), Нацио­нальная федерация консультантов и аудиторов (НФКА), Центральная аттестационно-лицензионная аудиторская комиссия (ЦАЛАК) Минфина России, Комиссия по аудиторской деятельности при Пре­зиденте Российской Федерации и др.

Эти объединения выступают инициаторами формирования и принятия в практику аудиторских стандартов, следование которым обязанность членов этих организаций. Членство в этих ассоциациях ограничено и именно оно (в отличие от практики лицензирования финансового аудита в России) в странах с развитым аудиторским де­лом дает право занятия аудиторской деятельностью.

Таким образом, сущность аудита — независимость суждения по отношению к объекту проверки специалиста-профессионала в области предмета проверки. Независимость и научный подход (означающий профессионализм) к работе основные средства обе­спечения достоверности информации, предоставляемой аудитором.

1.3. Классификация аудиторской деятельности Виды аудита

Аудиторы могут оказывать организации различные виды услуг, не обязательно связанные с составлением официального аудиторско­го заключения. В теории их часто объединяют в системы в зависимо­сти от цели, поставленной клиентом, и называют видами аудита.

По отношению к пользователям информации выделяют внешний и внутренний аудит. Отличительные черты внутреннего и внешнего аудита показаны в табл б.³¹

Цель внешнего аудита — предоставление гарантии достоверности отчетности (чаще всего — бухгалтерской).

Наиболее яркий пример внешнего аудита — финансовый ау­дит — нацелен на определение степени достоверности финансовой отчетности для ее внешних пользователей и имеет следующее опре­деление: «Аудит — это процесс уменьшения до приемлемого уровня ин­формационного риска для пользователей финансовых отчетов»³².

Внутренний аудит (аудит первой стороной) — важный инстру­мент оценки эффективности системы менеджмента, существующей

³¹ Основы аудита / Под ред. проф. Соколова Я.В. М.: Бухгалтерский учет
2000. Гл.7.

³² РобершсонДж. Аудит/ Пер. с англ. М., 1993. С. 5.

Таблица 6. Отличительные черты внутреннего и внешнего аудита

 

Элемент	Внутренний аудит	Внешний аудит
Объект	Определяется руководством	Определяется договором
Квалификация персонала	Определяется администрацией. Независимость ограничена	Предъявляются жесткие требования со стороны профессиональных организаций. Большая независимость
Методы	Имеется большое сходство в используемых методах. Различия существуют в степени детализации проверок и в необходимой точности получаемых данных
Цели	Определяются руководством либо явным образом, либо вытекают из планов	Проистекают из законоположений документов судебных инстанций, а также из внешних потребностей
Отчетность	Перед руководством	Перед третьими лицами

в организации — представляет собой проверку соответствия функ­ционирования системы ее описанию в документации. Он прово­дится сотрудниками предприятия или от его имени. При этом аудит осуществляют сотрудники, не несущие прямой или косвенной от­ветственности за работу проверяемых подразделений.

Организация должна проводить внутренние аудиты (проверки) через запланированные интервалы, чтобы установить, что система менеджмента:

• соответствует запланированным мероприятиям международ­ных стандартов И СО—9000 и требованиям к системе менед­жмента качества, разработанным организацией;

• внедрена результативно и поддерживается в рабочем состоя­нии.

Программа аудитов должна планироваться с учетом статуса и важ­ности процессов и участков, подлежащих аудиту, а также результатов предыдущих аудитов. Критерии, область применения, частота и ме­тоды аудитов должны быть определены. Выбор аудиторов и проведе­ние аудитов должны обеспечить объективность и беспристрастность процесса аудита. Аудиторы не должны проверять свою собственную работу.

Руководство, ответственное за проверяемые области деятельности, должно обеспечить, чтобы действия предпринимались без излишней отсрочки для устранения обнаруженных несоответствий и вызвав­ших их причин. Последующие действия должны включать верифи­кацию предпринятых мер и отчет о результатах верификации.

Вопросы внутреннего аудита в России определены Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Изучение и использование

работы внутреннего аудита» (одобренном Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 27 апреля 1999 г., протокол № 3). В нем дается следующее определение: «Внутренний аудит — это орга­низованная на экономическом субъекте в интересах его собственников и регламентированная его внутренними документами система контроля над соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского уче­та и надежности функционирования системы внутреннего контроля».

Основные объекты внутреннего аудита — решение отдельных функциональных задач управления, разработка и проверка инфор­мационных систем предприятия. Объекты внутреннего аудита раз­личаются в зависимости от особенностей экономического субъекта и требований его руководства и (или) собственников. Внутренний аудит — один из способов контроля за эффективностью деятельно­сти звеньев структуры экономического субъекта — может быть и не­зависимым, т.е. подчиняться не исполнительному органу предприя­тия, а внешним учредителям.

Проведение внутреннего аудита имеет для руководства и соб­ственников экономического субъекта информационное и консульта­ционное значение, поскольку призвано содействовать оптимизации деятельности экономического субъекта и выполнению обязанно­стей его руководства. Потребность во внутреннем аудите возникает на крупных предприятиях, поскольку высшее руководство не зани­мается повседневным контролем деятельности организации и низ­ших управленческих структур. Внутренний аудит дает информацию об этой деятельности и подтверждает правильность и достоверность отчетов менеджеров. Используя информацию внутреннего аудита, руководство предприятия может оперативно и своевременно осу­ществлять необходимые изменения внутри предприятия. Объектив­ность внутреннего аудита обеспечивается степенью независимости в структуре управления экономического субъекта.

Внутренние аудиторы — это сотрудники в штате предприятия и подчиненные его руководству. Квалифицированный внутренний аудитор должен:

• иметь углубленные знания о своей организации и бизнесе;

• знать содержание нормативных документов, действующих в данный период, а также области и порядок их применения;

• уметь обращаться с программными средствами, используемы­ми для обработки документов;

• уметь определять эффективность организации и функциони­рования бухгалтерии;

• быть компетентным в методологических вопросах аудитор­ской деятельности;

 

• знать основные требования российских правил (стандартов) аудиторской деятельности и в соответствующих ситуациях ру­ководствоваться ими;

• владеть терминологией аудита для осуществления деловых контактов с внешними аудиторами и техникой составления основных отчетных форм;

• уметь осуществлять выбор критериев для оценки эффектив­ности исследуемых систем управления и контроля;

• формировать информационно-нормативное обеспечение сво­ей работы.

Круг и объем задач аудиторской проверки значительно варьи­руется в зависимости от статуса внутренних аудиторов. Группа внут­реннего аудита может состоять из одного-двух человек, у которых большая часть времени уходит на проверки бухгалтерской отчетно­сти на достоверность и соответствие. При развитой организацион­ной структуре, когда на предприятии создается специализированное управление внутреннего аудита, укомплектованное высококвали­фицированными специалистами различного профиля (экономисты, юристы, психологи, финансисты, бухгалтеры). В этом случае вну­тренний аудит решает (кроме стандартного перечня задач) сложно структурированные проблемные вопросы управления. Объемы внут­реннего аудита в мировой управленческой практике за последние годы значительно возросли. Считается, что внутренние специали­сты предпочтительнее для решения проблем, требующих глубокого знания сложной системы внутренних взаимоотношений и связей в организации. В крупных организациях широкое распространение получило формирование внутренних служб аудита. Причины дина­мичного развития внутреннего аудита:

• признание эффективности аудиторского подхода, его техни­ческих и методологических преимуществ при совершенство­вании выполнения деятельности, осуществлении усилий по росту его эффективности;

• возможность управлять уровнем объективности и профессио­нализма внутренних услуг;

• доступность внутреннего аудита — он не столь дорогостоя­щий, как внешний. При возможности обеспечения специали­стам полной загруженности в организации, их услуги дешевле на 30—50 %. Услуги внутренних специалистов могут быть вос­требованы в любой момент;

• глубокое знание внутренними аудиторами ситуации в органи­зации, стиля работы и управления, культуры и политики;

• привлечение в организацию, через персонал подразделений
по внутреннему аудиту высококвалифицированных специа­
листов, требующих особого управленческого подхода по от­
ношению к себе.

Приведем пример морального кодекса внутреннего аудитора³³.

«Принимая на себя обязательства внутреннего аудитора, под­тверждаю готовность соблюдать следующие этические правила и нор­мы поведения:

• Действовать заслуживающим доверие и непредубежденным образом по отношению к аудитируемому персоналу.

• Ставить в известность руководителя службы внутреннего ау­дита качества о характере своих отношений с аудитируемым подразделением перед тем как проводить аудит этого подраз­деления.

• Не действовать в ущерб репутации аудитируемого подразде­ления.

• Не раскрывать выявленную в ходе аудита информацию, кото­рая может нанести моральный ущерб персоналу аудитируемо­го подразделения.

• Проявлять уважение к персоналу аудитируемого подразде­ления, создавать атмосферу сотрудничества и доброжелатель­ности.

• Избегать резкого тона замечаний и оценок. Замечания выска­зывать только по отношению к предмету аудита, но ни в коем случае не в адрес сотрудников аудитируемого подразделения.

• Постоянно сохранять позитивную психологическую установ­ку на проведение аудита.

• В конфликтных ситуациях сохранять спокойствие и деловой тон, не поддаваясь эмоциям и избегать агрессивности со своей стороны.

• Способствовать поддержанию авторитета аудиторской службы.

Факторы завоевания и поддержания авторитета аудитора:

• сдержанность и уравновешенность суждений;

• непредвзятая оценка фактических свидетельств;

• уважительное отношение к персоналу аудитируемого под­разделения (вне зависимости от состояния работ по предме-

³³ На основе рекомендаций ИСО 10011-2 предприятие само разрабатывает инструкции для внутреннего аудитора и внутреннего Главного аудитора, в ко­торых устанавливает их обязанности, права и ответственность.

 

ту аудита, личного настроения аудитора и отношения к нему со стороны персонала);

• аккуратность обращения с документами аудитируемого под­разделения;

• приветливость и доброжелательность;

• корректность обращения с сотрудниками (единственной фор­
мой обращения должно быть «Вы»).

Часто внешние аудиторы выражают мнение, что внутренние услу­ги нельзя отнести к аудиту вообще, из-за отсутствия независимости и объективности, т.е. внутренний аудит — функция центрального ап­парата управления организацией. Кроме того, у внутренних специа­листов нет столь богатого опыта работы в различных ситуациях, как у внешних. Однако потерю независимости и объективности можно рассматривать как следствие неправильной практики управления внутренними услугами: не определены роли и взаимные обязанно­сти клиента и специалиста в пределах организации; у службы аудита нет достаточного статуса в организации, доступа к ее руководству. Во многом сохранение независимости и объективности является ха­рактеристикой профессионализма.

«Внутренний аудит — это независимая деятельность по проверке и оценке работы организации в ее интересах. Цель внутреннего ауди­та — помочь членам организации эффективно выполнять свои функции. Внутренние аудиторы представляют своей организации данные анализа и оценки, рекомендации и другую необходимую информацию, являющу­юся результатом проверок».

Ход внутреннего аудита показан на рис. 8 и в приложении 3.

Несмотря на кажущиеся различия, внутренний и внешний аудит дополняют друг друга, между ними существуют области частичного совпадения. Многие функции внутренних аудиторов могут выпол­няться приглашенными независимыми аудиторами; при решении многих задач внутренние и внешние аудиторы могут использовать одинаковые методы. Разница заключается лишь в степени точности и детальности применения этих методов.

Услуги внутренних специалистов не смогут заменить внешний аудит, которому всегда будет отдаваться предпочтение по причине большей беспристрастности (независимости) и профессионализма, обеспечиваемого богатейшим опытом разнообразных управленче­ских ситуаций и характеризуемого конфиденциальностью работы консультанта, как профессионала.

Робертсон Дж. Аудит/ Пер. с англ. М, 1993. С. 6.

Рис. 8. Стандарт предприятия (СТП) «Организация внутреннего аудита

согласно требованиям ИСО серии 9000»

 

Внешний аудит проводится внешними по отношению к предпри­ятию организациями — заказчиком продукции или, например, орга­ном сертификации³⁵.

Практикуются следующие формы аудита:

• полный аудит на соответствие определенному стандарту,

• частичный аудит, касающийся какого-либо аспекта деятель­ности предприятия,

• вспомогательный аудит, проводимый заказчиком при наличии нескольких претендентов на заключение контракта,

• аудит соблюдения требований контракта.

Проведение внешнего аудита предприятия с процедурной и ме­тодической точек зрения принципиально не отличается от проведе­ния внутреннего аудита. Но тем не менее при этом следует учиты­вать определенные отличительные особенности внешнего аудита, обусловленные его спецификой.

Внешний аудит всегда нейтрален по отношению к аудитируемому предприятию, поскольку осуществляющие его специалисты не рабо­тают на этом предприятии, а пришли либо от заказчика, либо от не­зависимой организации («третьей стороны»). В силу этого заключе­ния внешних специалистов, не подверженные воздействию местных факторов и обычаев, более объективные. Вместе с тем внешний ау­дит обладает по сравнению с внутренним не только достоинствами, но и недостатками (см. табл. 7).

Внешний аудит (в отличие от внутреннего) проводится только по заявке. Предприятие, выступающее в роли заказчика внешнего аудита, само определяет цели аудита и документ, на соответствие ко­торому аудит должен проводиться. Программа внешнего аудита от­личается от программы внутреннего обязательным указанием в ней языка аудита и гарантией соблюдения конфиденциальности.

Участниками аудита системы качества согласно ИСО 10011—1 яв­ляются: заказчик, аудитируемая организация или аудитируемое под­разделение, аудитор и главный аудитор.

Заказчик (клиент) — лицо или организация, по заказу которого проводится аудит.

Обязательный и инициативный аудит

С позиции нормативного регулирования предпринимательской деятельности, аудит подразделяется на обязательный и инициатив-

³⁵ Внешний аудит, проводимый независимой от предприятия и заказчика организацией, называется аудитом третьей стороной. Данный вид аудита ис­пользуется при сертификации.

Таблица 7. Достоинства и недостатки внешнего аудита

 

Достоинства

Недостатки

1. Более высокий, чем при внутреннем аудите, уровень объективности заклю­ чения, обусловленный непредвзятос­ тью внешних аудиторов. 2. Более высокая, чем при внутреннем аудите, эффективность работы аудито­ ров, обусловленная жесткими времен­ ными рамками. 3. Критику со стороны выдержать легче, чем критику своего сотрудника. 4. Внешние аудиторы, как правило, яв­ ляются хорошо подготовленными спе­ циалистами, в противном случае они лишаются своей работы. 5. Результаты аудита можно использовать для рекламы предприятия. 6. Результаты аудита можно продемон­ стрировать не только одному заказ­ чику. 7. Расходы на аудит могут быть лучше определены, чем при внутреннем ау­ дите

1. Незнание внешними аудиторами про­ изводственных особенностей аудити- руемого предприятия. 2. Предубежденность сотрудников ауди- тируемого предприятия к аудиторам, как посторонним лицам. 3. Отсутствие у внешних аудиторов ин­ формации о специфических путях коммуникации на аудитируемом пред­ приятии. 4. Незнание внешними аудиторами не­ формальных лидеров аудитируемого предприятия. 5. Конфиденциальная информация не может быть использована в отчете об аудите. 6. Дефицит времени при аудите, ограни­ чивающий возможность более деталь­ ного обследования системы. 7. Зависимость работы внешних аудито­ ров от сверхсрочной работы сотрудни­ ков аудитируемого предприятия. 8. Выборочность аудита, исключающая возможность полного исследования системы качества.

ный. Обязательные аудиторские проверки проводятся в определен­ных нормативным регулированием случаях³⁶, а также по поручению органов государственного управления, например, в финансовой сфе­ре при расследовании налоговых преступлений. Объем и порядок осу­ществления обязательного аудита регламентируется законодательно. Инициативный (добровольный) аудит, проводимый по решению экономического субъекта и служащий реализации его внутренних целей, обычно имеет место:

• когда происходит покупка предприятия и новый собственник хочет проверить стоимость приобретаемого;

• когда собственники не доверяют своим управляющим и хотят проконтролировать их работу.

Характер и масштабы аудиторской проверки, при сохранении за аудитором его независимости, определяет клиент.

Например, в отношении финансового аудита в России действует поста­новление Правительства РФ от 7 декабря 1994 г. № 1355 «Об основных критери­ях (системе показателей) деятельности экономических субъектов, по которым их бухгалтерская (финансовая) отчетность подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке».

 

Рис. 9. Виды аудита в системе направлений аудиторской деятельности

Регулярный и разовый аудит

По периодичности проведения аудит бывает:

• первоначальным (проводится аудиторской фирмой впервые для данного клиента);

• текущим (по заранее установленному регламенту);

• оперативным (по распоряжению руководства);

• систематическим (в установленное время и повторяющийся через определенные промежутки времени); Повторяющийся аудит базируется на знании специфики деловой активности организации-клиента, ее положительных и отрицательных сторон. Регулярный аудит, как показывает практика аудитор­ского дела, имеет значительные преимущества как для эконо­мического субъекта, так и для аудитора.

• панельным (периодический анализ с неизменным инструмен­том и методикой на тех же объектах и тех же группах людей);

• разовым.

Направления аудита

Потребности совершенствования деятельности определяют су­ществование множества направлений использования метода ауди­торской проверки. Однако на сегодняшний день практическое ис­пользование аудиторской формы диагностического исследования совершенствуемой деятельности крайне ограниченно. Из мировой практики можно выделить три основных направления аудиторской деятельности. Каждое из них содержит в себе множество разновид­ностей в зависимости от формы, статуса, цели конкретной аудитор­ской проверки (см. рис. 9):

• финансовый аудит;

• государственный аудит;

• управленческий аудит (комплексный).

Кратко остановимся на особенностях каждого из этих направле­ний.

Финансовый аудит

Наибольшее распространение аудиторская деятельность полу­чила в финансовой сфере, где аудиторы дают независимую оценку достоверности финансовой отчетности организации и соответствия совершенных хозяйственных операций законодательству. Оценка ау­дитора, выражаемая в аудиторском заключении, позволяет снизить риск внешних пользователей финансовой отчетности организации при принятии решений на ее основе. Именно повышение качества

управленческих решений, опирающихся на данные финансовой от­четности, определяет общественное значение аудиторской деятель­ности в области финансов в современном обществе. Неукоснитель­ное следование аудиторским стандартам, определяющее аудит как метод, сохраняет полезность аудита в повышении качества управ­ленческих решений и при переносе аудиторского подхода на новые объекты приложения.

Американский институт дипломированных общественных бух­галтеров так определяет основную цель финансового аудита: «Со­ставить мнение о точности, с которой в финансовых отчетах пред­ставлены финансовое положение, результаты операций, и движение денежных средств экономической единицы в соответствии с обще­принятыми бухгалтерскими принципами. Отчет аудитора есть сред­ство выражения его мнения или, в зависимости от обстоятельств, отказ дать заключение. Причем в любом случае аудитор сообщает,

 

была ли проведена проверка в соответствии с общепринятыми ауди­торскими стандартами»³⁷.

В рыночной экономике финансовый аудит:

• предоставляет достоверную (проверенную) финансовую ин­формацию;