Облік належної до сплати за даними бухгалтерського обліку суми

Податку на прибуток від звичайної діяльності та надзвичайних подій

Характеристика П(С)БО 17 "Податок на прибуток"

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про податок на прибуток визначені П(С)БО 17 "Податок на прибуток".

П(С)БО 17 надає тлумачення наступним термінам:

Витрати (дохід) з податку на прибуток - загальна сума витрат (доходу) з податку на прибуток, яка складається з поточного податку на прибуток з урахуванням відстроченого податкового зобов'язання і відстроченого податкового активу.

Відстрочений податковий актив - сума податку на прибуток, що підлягає відшкодуванню у наступних періодах внаслідок:

– тимчасової різниці, що підлягає вирахуванню;

– перенесення податкового збитку, не включеного до розрахунку зменшення податку на прибуток у звітному періоді;

– перенесення на майбутні періоди податкових пільг, якими скористалися у звітному періоді неможливо.

Відстрочене податкове зобов'язання - сума податку на прибуток, який сплачуватиметься в наступних періодах з тимчасових різниць, що підлягають оподаткуванню.

Відстрочений податок на прибуток - сума податку на прибуток, що визначена відстроченим податковим зобов'язанням і відстроченим податковим активом.

Обліковий прибуток - сума прибутку (збитку) до оподаткування, визначеного в бухгалтерському обліку і відображена в звіті про фінансові результати за звітний період.

Податковий прибуток (збиток) - сума прибутку (збитку), визначена за податковим законодавством об'єктом оподаткування за звітний період.

Тимчасова різниця - різниця між оцінкою активу або зобов'язання за даними фінансової звітності та податковою базою цього активу або зобов'язання.

 

Характеристика рахунку 98 "Податок на прибуток"

Облік податку на прибуток від звичайної діяльності та надзвичайних подій ведеться на рахунку 98 "Податок на прибуток".

За дебетом рахунку відображається нарахована сума податку на прибуток за даними бухгалтерського обліку, за кредитом - списання на рахунок 79 "Фінансові результати".

Рахунок 98 "Податок на прибуток" має такі субрахунки:

– 981 "Податок на прибуток від звичайної діяльності" - відображається нарахована сума податку на прибуток від звичайної діяльності, що визначається відповідно до вимог П(С)БО України (незалежно від суми прибутку для цілей оподаткування;

– 982 "Податок на прибуток від надзвичайних подій" - ведеться облік нарахованої суми податку на прибуток від надзвичайних подій, розрахована за вимогами П(С)БО.

Первинними документами при відображенні нарахування та списання відповідних витрат з податку на прибуток на фінансові результати є довідка (розрахунок) бухгалтерії.

Дані рахунку 98 "Податок на прибуток" знаходять відображення в Журналі 5 (5А) і в ф. № 2 "Звіт про фінансові результати" та відповідають сумі визначеного податку на прибуток за даними бухгалтерського обліку (обліковий прибуток).

 

Особливості визначення податку на прибуток відповідно до податкового

Законодавства

Різниця у підходах П(С)БО та податкового законодавства до визначення прибутку до оподаткування вимагає відображення в бухгалтерському обліку. Для цього коригуються витрати, що обліковуються на рахунку 98 "Податок на прибуток".

Сплата податку на прибуток до бюджету здійснюється відповідно до вимог податкового законодавства й відображається за дебетом субрахунку 641 "Розрахунки за податками". Найчастіше вона відрізняється від суми податку на прибуток за П(С)БО. Незважаючи на існуючі відмінності, в обліку слід відобразити на рахунках суму сплаченого до бюджету зобов'язання. Для цього необхідно дотримувати наступного порядку визначення податку на прибуток в податковому обліку, наведеного на рис. 27.6.

 

Рис. 27.6. Порядок визначення податку на прибуток згідно з податковим законодавством

Різниці між прибутком, визначений за податковим законодавством та П(С)БО, виникають у зв'язку з двома головними причинами:

різницею у періодах визнання доходів і витрат (тимчасові різниці);

різницею у видах доходів і витрат, які є валовими (постійні різниці). Постійна різниця - це різниця між податковим прибутком (збитком)

і обліковим прибутком (збитком) за певний період, яка виникає в поточному звітному періоді і не анулюється в наступних звітних періодах. Тобто, це різниця між податковим і обліковим прибутком, яка ніколи не буде погашена. Наприклад, суми визнаних економічних санкцій (штрафи, пені, неустойки) за недотримання підприємством законодавства і умов договорів, які обліковуються в складі поточних витрат операційної діяльності та відображаються на субрахунку 948 "Визнані штрафи, пені, неустойки" і ніколи не відносяться до складу валових витрат в податковому обліку, а отже й не зменшують податок на прибуток. Постійні різниці виникають у зв'язку з:

1) витратами, які визнаються такими згідно з П(С)БО й не є валовими;

2) доходами, які є валовими й не визнаються відповідно до П(С)БО;

3) доходами, які виникають при формуванні облікового прибутку, але не включаються до складу валових доходів;

4) витрати, що є валовими, але не визнаються витратами за П(С)БО.

Основними постійними різницями є невизнання:

1) валовими витратами наступних витрат бухгалтерського обліку: штрафи, пені, неустойки сплачені; амортизація вартості основних невиробничих фондів; благодійні внески; витрати від участі в капіталі; витрати на сплату відсотків за борговими зобов'язаннями, не пов'язані з веденням господарської діяльності; витрати на придбання товарів (робіт, послуг) за бартерним договором або в пов'язаних осіб у сумах, що перевищують звичайні ціни тощо

2) валовими доходами наступних доходів бухгалтерського обліку: дохід за методом участі в капіталі, дохід від спільної діяльності без створення юридичної особи.

Тимчасові різниці є витратами або доходами, які визнаються такими за П(С)БО та податковим законодавством, однак у різний момент часу.

Основними тимчасовими різницями є отримання (перерахування) авансів (передоплат), створення резервів сумнівних боргів і списання безнадійних боргів, доходи та витратами майбутніх періодів.

Основні відмінності у формуванні доходів та витрат у бухгалтерському та податковому обліку наведені в таблиці 27.17.

Таблиця 27.17. Тимчасові та постійні різниці в бухгалтерському та податковому обліку

№ з/п	Показники	Бухгалтерський облік	Податковий облік	Тип різниць
	Доходи від реалізації товарів	За фактом відвантаження продукції	У разі, коли відвантаження продукції, надання послуг є першою подією	Тимчасові
	Аванси отримані	Не відображаються в складі доходів	У разі, коли отриманий аванс є першою подією	Тимчасові
	Витрати на придбання ТМЦ і послуг	За фактом списання на витрати	За фактом придбання, якщо подія є першою	Тимчасові
	Аванси видані	Не відображаються в складі доходів	У разі, коли виданий аванс є першою подією	Тимчасові
	Інші статті витрат (безоп­латна передача, витрати на пальне тощо)	Визнаються витратами	Враховуються (зважаючи на обмеження)	Постійні на суму обмежень, визначених податковим законодавством
	Модернізація основних засобів	Не відобра­жаються в складі доходів	Враховуються (зважаючи на обмеження)	Тимчасові
	Вартість торгових патентів	Визнаються витратами	Не відображаються в складі валових витрат	Постійні
	Амортизація основних засобів	За даними бухгалтерського обліку	За даними податкового обліку	Тимчасові (за "невиробничою" амортизацією виникають постійні)

 

Тимчасова різниця між податковим і обліковим прибутком помножена на встановлену законодавством ставку податку на прибуток є відстроченими податковими активами або відстроченими податковими зобов'язаннями.

Постійні різниці не враховуються при визначенні відстрочених податкових активів і зобов'язань.

Відстрочені податкові активи (ВПА) зменшують витрати з податку на прибуток порівняно з поточним податком на прибуток і відображаються на рахунку 17 "Відстрочені податкові активи".

Тимчасові різниці, що підлягають оподаткуванню, створюють відстрочені податкові зобов'язання (ВПЗ) і збільшують витрати з податку на прибуток порівняно з поточним податком на прибуток. Відображаються на рахунку 54 "Відстрочені податкові зобов'язання".

Особливості відображення розрахунків за податком на прибуток у бухгалтерському обліку наведено в прикладі 27.4 та 27.5.

Приклад 27.4

Визначити та відобразити на рахунках бухгалтерського обліку податок на прибуток на підставі наступних даних:

Обліковий прибуток підприємства становить 60000 грн., податковий прибуток - 100000 грн. Постійні різниці відсутні.

1. Визначаємо тимчасову різницю: 100000 - 60000 = 40000 грн.

2. Розраховуємо податок на прибуток від суми різниці. Оскільки податковий прибуток перевищує обліковий, то це - ВПА:

40000x25% = 10000 грн.

3. Розраховуємо суму витрат з податку на прибуток:

100000 х 25% - 10000 = 15000 грн.

Відображення на рахунках бухгалтерського обліку:

Д-т 17 К-т 641 10000

Д-т 98 К-т 641 15000

Приклад 27.5

Визначити та відобразити на рахунках бухгалтерського обліку податок на прибуток на підставі наступних даних:

Обліковий прибуток підприємства становить 80000 грн., податковий -65000 грн. Різниця між податковим і обліковим прибутком - тимчасова.

1. Визначаємо тимчасову різницю: 80000 - 65000 = 15000 грн.

2. Розраховуємо податок на прибуток від знайденої різниці. Обліковий прибуток перевищує податковий, тому розрахований податок на прибуток є ВПЗ: 15000 х 25% = 3750 грн.

3. Розраховуємо суму зобов'язань з податку на прибуток за звітний період без відстрочених податкових зобов'язань: 80000 х 25% - 3750 = 16250 грн.

Відображення на рахунках бухгалтерського обліку:

Д-т 98 К-т 641 16250

Д-т 98 К-т 54 3750

Відстрочені податкові активи та відстрочені податкові зобов'язання відображаються в балансі окремими статтями у складі необоротних активів (ряд. 060 ф. № 1 "Баланс") і довгострокових зобов'язань (ряд. 460 ф. № 1 "Баланс"). В річному балансі підприємства буде відображено лише суму або відстроченого податкового активу, або відстроченого податкового зобов'язання, розраховану на дату балансу. Зміна їх суми здійснюється тільки при складанні ф. № 1 "Баланс" за рік.

Особливості зміни величини відстрочених податкових активів (ВПА) та зобов'язань (ВПЗ) та їх відображення в ф. № 1 "Баланс" наведено в табл. 27.18.

Таблиця 27.18. Особливості відображення в бухгалтерському обліку та звітності відстрочених податкових активів

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Варіант	Залишок на початок періоду	Зміна протягом звітного періоду	Відображення на рахунках бухгалтерського обліку	Залишок на кінець періоду
Д-т	К-т
1 а	ВПА ф.№ 1 ряд. 060	↑ВПА			ВПА ф. № 1 ряд. 060
1 б	ВПЗ > ВПА			ВПА ф. № 1 ряд. 460
1 в	ВПЗ < ВПА			ВПА ф. № 1 ряд. 060
1 г	Відсутні ВПА			-
2а	ВПЗ ф. № 1 ряд. 460	↑ВПЗ			ВПА ф. № 1 ряд. 460
	ВПЗ < ВПА			ВПА ф. № 1 ряд. 060
2в	ВПЗ > ВПА			ВПА ф. № 1 ряд. 460
2г	Відсутні ВПЗ			-

 

Типові господарські операції з обліку сум податку на прибуток наведено в табл. 27.19.

 

Таблиця 27.19 Типові господарські операції з обліку сум податку на прибуток

 

 

 

 

 

 

№ оп.	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки
Дебет	Кредит
	Відображення зменшення суми відстрочених податкових активів: - якщо прибуток одержано в результаті звичайної діяльності	981 "Податок на прибуток від звичайної діяльності"	17 "Відстрочені податкові активи"
- якщо прибуток одержано в результаті надзвичайних подій	982 "Податок на прибуток від надзвичайних подій"
	Відображено суму відстрочених податкових зобов'язань поточного періоду: - якщо прибуток одержано в результаті звичайної діяльності	981 "Податок на прибуток від звичайної діяльності"	54 "Відстрочені податкові зобов'язання"
- якщо прибуток одержано в результаті надзвичайних подій	982 "Податок на прибуток від надзвичайних подій "
	Нараховано податок на прибуток	98 "Податок на прибуток"	641 "Розрахунки за податками"
	Відображено зменшення раніше нарахованої суми податку на прибуток	641 "Розрахунки за податками"	98 "Податок на прибуток"
	Списання відстрочених податкових зобов’язань	54 "Відстрочені податкові зобов'язання"	98 "Податок на прибуток"
	Відображено у складі фінансових результатів суму податку на прибуток від звичайної діяльності, визнану витратами звітного періоду	793 "Результат іншої звичайної діяльності"	981 "Податок на прибуток від звичайної діяльності"
	Відображено у складі фінан­сових результатів суму подат­ку на прибуток від надзви­чайної діяльності, визнану витратами звітного періоду	794 "Результат надзвичайних подій"	982 "Податок на прибуток від надзвичайних подій"

 

У Примітках до річної фінансової звітності необхідно навести наступну інформацію щодо податку на прибуток:

– складові елементи витрат (доходу) з податку на прибуток (поточний податок на прибуток та всі коригування цієї суми, включаючи відстрочені податкові активи, відстрочені податкові зобов'язання, виправлення помилок тощо);

– сума поточного та відстроченого податку на прибуток, відображену в складі власного капіталу;

– ставка податку на прибуток, якщо вона змінюється порівняно із звітним періодом;

– пояснення різниці між витратами (доходом) з податку на прибуток та добутком облікового прибутку (збитку) на застосовану ставку податку;

– сума за період дії тимчасових різниць, що підлягають вирахуванню, сума податкових збитків і невикористаних податкових пільг, пов'язаних з невизнанням відстроченого податкового активу;

– сума тимчасових різниць, пов'язаних з фінансовими інвестиціями у дочірні, асоційовані та спільні підприємства, щодо яких відстрочені податкові зобов'язання не було визнано;

– сума визнаних відстрочених податкових активів (за кожним видом) і визнаних відстрочених податкових зобов'язань (за кожним видом);

– сума відстроченого податку на прибуток, що включена до Звіту про фінансові результати;

– сума витрат (доходу) з податку на прибуток, пов'язаних з прибутком (збитком) від діяльності, що припинена.

Отже, до тимчасових різниць слід відносити ті різниці, які виникають в результаті того, що період, у якому окремі доходи і витрати включаються до розрахунку податкового прибутку, не відповідає періоду, в якому вони визнаються для визначення прибутку в бухгалтерському обліку.

Завдання для самоконтролю

1. Дайте вичерпні відповіді на запитання.

 

1. Які витрати належать до витрат діяльності?

2. Які витрати включаються до складу загальновиробничих витрат? Як здійснюється їх розподіл?

3. Які елементи адміністративних витрат, витрат на збут, інших витрат операційної діяльності визнаються валовими витратами?

4. Які витрати входять до витрат іншої звичайної діяльності?

5. Охарактеризувати особливості визначення податку на прибуток згідно податкового законодавства?

 

2. Виберіть правильну відповідь.

1. В яких формах фінансової звітності відображається інформація про витрати: а) лише у ф. 2 "Звіт про фінансові результати"; б) у ф. 2 "Звіт про фінансові результати" та у ф. 5 "Примітки до річної фінансової звітності"; в) у ф. 2 "Звіт про фінансові результати" та у ф. 3 "Звіті про рух грошових коштів"; г) у всіх формах фінансової звітності	2. До фінансових витрат входять наступні елементи: а) відсотки за позиками та овердрафтами; б) курсові різниці, які виникли в операційній діяльності; в) правильна відповідь а і б; г) немає правильної відповіді
3. Нерозподілені загальновиробничі витрати відображаються в обліку наступним чином: а) Д-т 23 К-т91; б) Д-т 90 К-т91; в) Д-т 94 К-т91; г) немає правильної відповіді	4. За наявності позики, необхідної для створення кваліфікаційного активу, сума фінансових витрат визначається як: а) фактична сума фінансових витрат; б) добуток норми капіталізації фінансових витрат і середньозважених витрат зі створення кваліфікаційного активу; в) сума фактичних фінансових витрат і добуток витрат, зазначених у п. б); г) всі вищеперераховані відповіді
5. Базою розподілу загальновиробничих витрат може бути: а) години роботи обладнання; б) заробітна плата чи прямі витрати; в) обсяг діяльності; г) всі вищеперераховані відповіді	6. Сума податку на прибуток, який сплачується в наступних періодах з тимчасових різниць, що підлягають оподаткуванню, - це: а) відстрочений податковий актив; б) відстрочене податкове зобов'язання; в) відстрочений податок на прибуток; г) тимчасова різниця

 

3. Розв'яжіть завдання.

Необхідно:

– вказати кореспонденцію рахунків та первинні документи;

– визначити необхідні суми на підставі наведених даних по АТ "Україна".

Дані для виконання:

Підприємство в ході своєї діяльності проводить дослідження та розробки. При цьому було нараховано знос на основні засоби, що використовуються в ході досліджень, - 450 грн;

– відпущено напівфабрикати - 100 грн.;

– списано МШП - 80 грн.;

– спожито електроенергію, пару, воду, газ та інші види енергії, отримані зі сторони - 230 грн.;

– нараховано заробітну плату – 580 грн., здійснено відрахування та утримання відповідно до чинного законодавства -? грн.