Общая характеристика налоговой системы современной России

 

Документ, регламентирующий концептуальные положения струк­туры и функционирования налоговой системы РФ, — это Налоговый кодекс РФ, который в значительной части является законом прямо­го действия. Это касается прежде всего обеспечения прав и обязан­ностей участников налоговых отношений, единства и ясности уста­новления процедур и механизмов исполнения налогового обяза­тельства, проведения налоговых проверок, обжалования решений контролирующих органов.

Актуальным вопросом является распределение налоговых полно­мочий федеральных органов власти, органов власти субъектов РФ и местного самоуправления. Органам законодательной власти субъектов РФ и самоуправления предоставляется право самостоятельно устанавливать и прекращать действие региональных и местных на­логов (сборов), изменять их ставки, предоставлять налоговые льго­ты. Классификация налогов и сборов на федеральные, региональные и местные соответствует разделению полномочий законодательных (представительных) органов власти РФ, субъектов РФ и местного самоуправления по введению или отмене налогов и сборов на соот­ветствующей подведомственной территории. Установление исчерпы­вающего перечня федеральных, региональных, местных налогов и сборов должно препятствовать созданию несовместимых налоговых систем в регионах и на местах, возникновению конфликтных ситуа­ций в результате межбюджетного соперничества.

Кратко рассмотрим порядок и особенности исчисления и взимания важнейших налогов. Основное место в налоговой системе России зани­мают косвенные налоги, к которым относятся: налог на добавленную сто­имость, акцизы, таможенная[55] и государственная пошлина.

Наиболее существенный из косвенных налогов — налог на добавлен­ную стоимость (НДС). Схема его взимания была предложена француз­ским экономистом М. Лоре в 1954 г. Это самый «молодой» из налогов, формирующих основную часть доходов бюджетов. Во Франции он стал применяться с 1958 г. Однако показатель добавленной стоимости значи­тельно раньше использовался в статистических целях. Например, в США он применялся с 1870 г. для характеристики объемов промышленной продукции. В нашей стране показатель добавленной стоимости исполь­зовался в аналитических целях в период нэпа. Необходимость приме­нения добавленной стоимости как объекта налогообложения для евро­пейских стран была обусловлена построением Общего рынка. Наличие НДС в налоговой системе было обязательным условием вступления в члены Европейского экономического сообщества (ЕЭС).

При решении задачи развития рыночных отношений в России воз­никла необходимость реорганизации налога с оборота, действовавше­го до 1992 г. Более чем на 80% он мобилизовался в бюджет в виде раз­ницы между фиксированными государством розничными и оптовыми ценами. В новых условиях, предполагающих свободное ценообразова­ние на основе спроса и предложения, исключается возможность фор­мирования бюджета посредством налога с оборота. В то же время го­сударство должно иметь стабильный источник доходов бюджета. Это и предопределило введение в Российской Федерации с 1 января 1992 г. НДС. Тем самым обеспечивается равный подход к вовлечению в про­цесс формирования бюджета всех хозяйствующих субъектов, незави­симо от организационно-правовых форм и форм собственности.

НДС — налог, влияющий на процесс ценообразования и структуру потребления. Его основная функция — фискальная. Удельный вес НДС в сумме налоговых доходов федерального бюджета России в 2004 г. со­ставил 47,7%, в общей сумме доходов — 36%. Для функционирования НДС необходимы соответствующая информационная база, система учета и контроля. В отечественных бухгалтерских регистрах не предусмотрен порядок отражения величины добавленной стоимости, что не позволяет достоверно определить налогооблагаемый оборот и одновременно усложняет методику исчисления налога.

Круг плательщиков НДС очень широк. К ним относятся организации, индивидуальные предприниматели, лица, признаваемые налогоплатель­щиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную гра­ницу РФ. Упрощенная схема расчета НДС при прохождении товара через ряд предприятий — от изготовителя сырья до конечного потреби­теля готовой продукции — представлена на рис. 6.1.

 

Объектом обложения НДС являются обороты по реализации на территории РФ товаров, выполненных работ и оказанных услуг, в том числе передача права собственности на товары (результаты работ, услуги) на безвозмездной основе, по соглашению о предоставлении отступного и новации, товары, ввозимые на территорию РФ в соот­ветствии с таможенным режимом, передача имущественных прав. Налогом облагается реализация товаров не только собственного про­изводства, но и приобретенных на стороне.

При этом товаром считаются продукция (предмет, изделие), здания, сооружения, другие виды недвижимого имущества, электро- и теплоэнер-гия, газ, вода. При реализации работ НДС облагаются объемы выполнен­ных строительно-монтажных, в том числе для собственного потребления, ремонтных, научно-исследовательских, опытно-конструкторских, техноло­гических, проектно-изыскательных, реставрационных и других работ. НДС облагается реализация следующих видов услуг: пассажирского, грузового транспорта, транспортировки газа, нефти, нефтепродуктов, электрической и тепловой энергии, по перевозке, разгрузке, перегрузке товаров и их хране­нию; по сдаче в аренду имущества и объектов недвижимости, в том числе по лизингу; посреднических; связи, бытовых, жилищно-коммунальных; физической культуры и спорта; по выполнению заказов торговлей; реклам­ных; инновационных, по обработке данных и информационному обеспече­нию; других платных услуг.

Кроме того, объектом налогообложения являются реализация товаров (работ, услуг) внутри предприятия для собственного потребления, расхо­ды на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на при­быль (объекты социально-культурной сферы, капитальное строительство и др.), а также своим работникам; обмен товаров (работ, услуг) без оплаты их стоимости, безвозмездная передача или с частичной оплатой товаров (работ, услуг) другим предприятиям, физическим лицам, в том числе ра­ботникам предприятия, обороты по реализации предметов залога и их пе­редаче залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обяза­тельства.

За налогооблагаемый оборот принимается стоимость реализуемых то­варов (работ, услуг), исчисленная исходя из применяемых цен и тарифюв без включения в них НДС. При исчислении облагаемого оборота по подакцизным товарам в него входит сумма акциза. Налогообложению подлежат суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поста­вок товаров или выполнения работ (услуг). С 1 января 1999 г. в соответ­ствии со ст. 40 Налогового кодекса РФ при исчислении облагаемого оборота применяется фактическая цена (установленная в договоре) ре­ализации товаров (работ, услуг), даже если она ниже себестоимости, т.е. предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Рыночной ценой признается цена, сложившаяся при взаимодей­ствии спроса и предложения на рынке идентичных, однородных то-

варов (работ, услуг) в сопоставимых экономических условиях. Под рынком понимается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя приобрести товар (работу, услугу) на ближайшей территории РФ или за ее пределами. При определении рынгочной цены используются официальные источ­ники информации о рыночных ценах и биржевых котировках.

В налогооблагаемый оборот включается стоимость учитываемой в цене готовой продукции или оплачиваемой сверх нее потреби­тельской тары одноразового использования (коробки, полиэтилено­вые пакеты и др.) или транспортной тары (деревянной, картонной), за исключением многооборотной, имеющей залоговую цену, по кото­рой налог уплачивается лишь при ее реализации предприятием-из­готовителем.

Не являются объектом налогообложения, т.е. не признаются реализа­цией товаров (работ, услуг) операции, перечисленные в п, 3 ст. 39 Налого­вого кодекса РФ:

— передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику при реорганизации, а также некоммерческим организациям на осуществление основной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью;

— передача имущества, если она носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных об­ществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (по до­говору совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды коопе­ративов).

Этот перечень дополняется ст. 146 Налогового кодекса РФ.

Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения. Для НДС, соответ­ственно, это будет стоимостной показатель облагаемых налогом опе­раций. При установлении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) рассчитывается исходя из всех доходов нало­гоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученной им в денежной и (или) натуральной фор­мах, в том числе ценными бумагами. Выручка, поступившая в иност­ранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы. Мо­ментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), передачи имуще­ственных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи иму­щественных прав. Налоговый период для налогоплательщиков — кален­дарный месяц или квартал, что зависит от суммы выручки от реали­зации товаров (работ, услуг).

Будучи косвенным налогом, НДС нейтрален по отношению к ре­зультатам финансово-хозяйственной деятельности предприятия. Однако предоставление льгот повышает его конкурентоспособность, так как позволяет снижать цены на продукцию даже при более высо­кой себестоимости по сравнению с другими предприятиями, а при равных условиях получать дополнительную прибыль (до суммы ос­вобождения от налога).

Налоговым законодательством по НДС установлены льготы. Их пере­чень является единым для всей территории РФ и не может быть изменен решениями местных органов власти. В том случае если предприятие про­изводит и реализует одновременно товары (работы, услуги) как подлежа­щие, так и не подлежащие обложению НДС, то для получения льготы по налогу необходимо ведение раздельного учета затрат по производству и реализации этих товаров (работ, услуг).

Важный элемент налога — его ставки.

При введении налога в 1992 г. была установлена единая ставка 28%. Ее величина была рассчитана исходя из необходимости поддержания доходов бюджета на уровне, обеспечиваемом в предыдущем году налогом с оборо­та и налогом с продаж, вместо которых пришел НДС. Единая ставка НДС в России сохранялась недолго. В том же 1992 г. было введено налогообло­жение некоторых продовольственных товаров по ставке 15%. С 1 января 1993 г. базовая ставка была снижена до 20%, а ставка НДС на все продо­вольственные товары (за исключением подакцизных) и товары для детей (по перечню, определяемому Правительством РФ) снижена до 10%. Од­нако в 1995 г. круг продовольственных товаров, облагаемых НДС по став­ке 10%, был сужен и ограничен перечнем, утверждаемым Правительством РФ. Летом 1999 г. перечень еще более сократился.

В настоящее время Налоговый кодекс РФ предусматривает три уровня ставок НДС: 0, 10 и 18%. Нулевая ставка применяется при реализации товаров на экспорт, а также работ и услуг, непосредствен­но связанных с производством и продажей этих товаров, работ и ус­луг, по перевозке через таможенную территорию РФ; товаров, поме­щенных под таможенный режим международного таможенного тран­зита; товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним предста­вительствами и личного пользования их персонала; услуг по перевоз­ке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения расположен за пределами территории РФ, и дру­гие обороты. Налоговая ставка 10% применяется при реализации отдельных продовольственных товаров и товаров для детей (по пе­речню ст. 164 Налогового кодекса РФ), а также книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой. В остальных случаях действует ставка НДС 18%.

Для исчисления суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет по итогам налогового периода, необходимо:

• рассчитать величину налога, начисленного к уплате в бюджет, которая определяется как произведение налоговой базы и ставки налога;

• исчислить величину налоговых вычетов.

Таким образом, в бюджет вносится разница между суммой НДС, начисленной к уплате в бюджет, и налоговыми вычетами.

Налоговый вычет — один из элементов системы исчисления сум­мы НДС, подлежащей уплате в бюджет. Для вычета входного НДС необходимо, чтобы товары (работы, услуги) были приняты на учет. Основанием для налоговых вычетов являются выставленные продав­цом счета-фактуры. Суммы НДС, уплаченные при приобретении ос­новных средств и нематериальных активов, в полном объеме вычи­таются из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, в момент при­нятия на учет основных средств и нематериальных активов. По товарам (работам, услугам), использованным при изготовлении про­дукции и осуществлении операций, освобожденных от НДС на основании льгот, НДС бюджету не предъявляется, а относится на издержки производства и обращения.

В случае превышения подлежащих вычету сумм НДС по товар­но-материальным ценностям (работам, услугам), основным средствам и нематериальным активам над суммами налога по реализованным товарам (работам, услугам) разница засчитывается в уплату предсто­ящих платежей или возмещается налоговыми органами по месту на­хождения предприятия на основании представленных им расчетов. Возмещение производится не позднее чем через три месяца, считая со дня представления налоговой декларации, по письменному заяв­лению налогоплательщика.

Особый порядок уплаты НДС установлен для иностранных пред­приятий, реализующих товары (работы, услуг) на территории РФ и не состоящих на учете в российском налоговом органе. Российские предприятия, не имеющие подтверждающих сведений о регистрации их иностранных контрагентов в налоговом органе, при перечислении средств такому иностранному предприятию удерживают НДС из этих сумм, т.е. выполняют функции фискального агента. После уп­латы НДС за иностранного контрагента предприятие — источник выплаты получает право на вычет НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным для производственных целей. Если приобретенные товары (работы, услуги) применялись для про­изводства продукции, освобожденной от налога, то НДС, уплаченный за иностранное предприятие, относится на издержки производства и обращения. Иностранное предприятие, с которого был удержан на­лог, имеет право на вычет или возврат налога, уплаченного в бюджет при ввозе товаров на территорию России либо при покупках матери­альных ресурсов производственного назначения, если они были сде­ланы на территории РФ. Для этого иностранное предприятие долж­но стать на учет в качестве налогоплательщика и обратиться в нало­говый орган с соответствующим заявлением.

Во всех расчетных документах на реализуемую продукцию (поручени­ях, требованиях, реестрах на получение средств с аккредитива, приходных кассовых ордерах) сумма НДС выделяется отдельной строкой. При бар­терных сделках, предварительной оплате, расчетах с использованием век­селей и зачете взаимных требований НДС должен быть выделен отдель­ной строкой в первичных учетных документах (счетах, счетах-фактурах, накладных, актах выполнения работ и др.). В расчетных и первичных учет­ных документах по товарам (работам, услугам), освобожденным от нало­га, делается отметка о том, что НДС не взимается. Банки не вправе прини­мать к оплате расчетные документы, в которых не выделена сумма НДС. Суммы налога, уплаченные поставщикам за приобретенное для производ­ственных целей сырье, материалы, топливо, комплектующие и другие из­делия, работы, услуги, основные средства и нематериальные активы, на из­держки производства и обращения не относятся, а предъявляются бюджету к вычету, за исключением случаев использования их для производства то­варов (работ, услуг), освобожденных от НДС, по которым не осуществля­ется вычет налога, уплаченного поставщикам.

Инструментом контроля за правильностью проведения расчетов по НДС являются счета-фактуры новой формы, призванные фиксировать все операции по отпуску покупателям товаров, выполнению работ и оказанию услуг. Счета-фактуры должны оформляться независимо от того, облага­ется ли данная сделка налогом или нет. Соответственно должны оформ­ляться и журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур с ре­гистрацией их в книге продаж и покупок. Счета-фактуры выписываются плательщиками НДС (поставщиками товаров, работ, услуг) в двух экзем­плярах. При регистрации в журнале учета выдаваемых покупателям сче­тов-фактур им присваивается порядковый номер. Оригинал счета-факту­ры передается покупателю не позднее пяти дней после отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг. Второй экземпляр (копия) остается у поставщика. При получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) счет-фактура состав­ляется в одном экземпляре и хранится у поставщика в журнале учета вы­данных счетов-фактур. Порядок выдачи и учета счетов-фактур можно пред­ставить в виде схемы (рис. 6.2).

 

Уплата НДС в бюджет производится по итогам каждого налого­вого периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг, в том числе и для собственных нужд) за истекший налоговый период (месяц или квартал) не позднее 20-го числа месяца, следующего за ним.

Следующий по значимости косвенный налог — акцизы. Доля ак­цизов в общей сумме налоговых доходов федерального бюджета в 2004 г. составила более 10%.

Акцизы — старейшая форма косвенного налогообложения, первое упо­минание о которой относится к эпохе Древнего Рима. Уже тогда существо­вали акцизы на соль и некоторые другие предметы массового потребления. С развитием товарно-денежных отношений акцизная форма налогообло­жения становится доминирующей, хотя в дальнейшем, по мере развития прямого подоходно-имущественного обложения, акцизы несколько «сда­ли» свои позиции. Однако и по сей день они используются в налоговых системах практически всех стран и играют заметную роль в формирова­нии финансовых ресурсов государства.

Исторически сложилось так, что объектами акцизного налогообложе­ния являются прежде всего предметы массового спроса, что и предопре­деляет высокую фискальную значимость этих налогов. В России в течение более чем 60-летнего периода акцизы не имели самостоятельного значения и были по существу, неотъемлемой составной частью налога с оборота. В 1992 г. в ходе проведения налоговой реформы в Российской Федерации акцизы вновь были «восстановлены в правах» и вошли в качестве самосто­ятельного налогового платежа в систему федеральных налогов.

В соответствии с Налоговым кодексом РФ плательщиками акци­зов являются организации, индивидуальные предприниматели, лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ (декларанты и иные лица в соот­ветствии с таможенным законодательством).

В настоящее время акцизами облагаются следующие товары: спирт эти­ловый из всех видов сырья, за исключением спирта коньячного; спирто­содержащая продукция с объемной долей этилового спирта более 9%; ал­когольная продукция; пиво; табачная продукция; автомобили легковые с мощностью двигателя свыше 67,5 кВт (90 л.с.) и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.с); автомобильный бензин; дизельное топливо; моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжек­торных) двигателей. Лица, совершающие операции с нефтепродуктами, должны получить в налоговом органе свидетельство о регистрации на осу­ществление следующих видов деятельности; производства нефтепродуктов; оптовой, оптово-розничной и розничной реализации.

Объектами обложения акцизами признаются следующие опера­ции:

• реализация произведенных лицами подакцизных товаров — ал­когольной продукции с акцизных складов оптовых организаций;

• передача произведенных из давальческого сырья и материалов нефтепродуктов собственнику этого сырья и материалов, не имеюще­му свидетельства;

• оприходование нефтепродуктов, самостоятельно произведенных лицом из собственного сырья и материалов, а также полученных нефтепродуктов, в том числе на основе договора переработки с соб­ственником сырья;

• приобретение нефтепродуктов в собственность лицами, име­ющими соответствующее свидетельство;

• ввоз подакцизных товаров на территорию РФ.

Ряд операций не подлежат налогообложению акцизами на осно­вании ст. 183 Налогового кодекса РФ.

Налоговая база по каждому объекту обложения акцизами опреде­ляется в зависимости от вида применяемых ставок. Различают сле­дующие виды налоговых ставок:

— адвалорные, устанавливаемые в процентах к стоимости подак­цизных товаров;

— твердые (специфические), устанавливаемые в рублях за едини­цу измерения;

— комбинированные, сочетающие твердые и адвалорные.

В настоящее время преимущественно применяются твердые став­ки, за исключением ставок на сигареты, для которых установлены комбинированные ставки акцизов. Сумма акциза исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы. Дата реализации подакцизных товаров определяется на день отгруз­ки, дату оприходования произведенных нефтепродуктов, день завершения действия налогового склада. Ставки акцизов являются едины­ми на всей территории РФ.

Экспорт товаров за пределы России относится к числу операций, не облагаемых акцизами. Но при этом в налоговый орган требуется представить поручительство банка или банковскую гарантию. Это обязывает банк уплатить сумму акциза и соответствующие пени в случае непредставления налогоплательщиком документов, подтвер­ждающих факт экспорта подакцизных товаров. При отсутствии по­ручительства банка акциз уплачивается в общеустановленном поряд­ке, и в случае представления документов, подтверждающих реальный экспорт в течение 180 дней со дня реализации, производится налого­вый вычет или возврат акциза.

Налоговым периодом по акцизам признается месяц. Сроки их упла­ты в бюджет установлены ст. 204 Налогового кодекса РФ и различ­ны в зависимости от видов подакцизных товаров и особенностей их реализации (оптовая, розничная, акцизный склад). При реализации алкогольной продукции уплачивается авансовый платеж во время приобретения акцизных либо специальных региональных марок, ко­торый подлежит вычету при уплате налога за налоговый период.

Налог на прибыль — это прямой налог, т.е. его величина находит­ся в прямой зависимости от получаемой прибыли (дохода).

Плательщики налога на прибыль — это российские, а также иност­ранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получа­ющие доходы от источников в Российской Федерации. Плательщика­ми также выступают коммерческие банки различных видов, получив­шие лицензию Банка России, Банк внешней торговли РФ, Банк Рос­сии и его учреждения; страховые организации, получившие лицензию на обслуживание страховой деятельности; негосударственные пен­сионные фонды; профессиональные участники рынка ценных бумаг. Не являются плательщиками налога на прибыль следующие органи­зации: перешедшие на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности; применяющие упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности; уплачивающие налог на игорный бизнес; являющиеся плательщиками единого сельскохо­зяйственного налога.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль признается при­быль, полученная налогоплательщиком. Для каждой группы платель­щиков принят строгий порядок признания прибыли. Российские орга­низации определяют прибыль как разницу между полученными до­ходами и произведенными расходами. Иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, доходы, полученные через эти посто­янные представительства, уменьшают на величину расходов этих постоянных представительств. Итоговый результат и является объек­том обложения. Отдельным объектом налогообложения являются доходы, полученные от источников в Российской Федерации для иных иностранных организаций.

Налогооблагаемые доходы организации следует определять на основе первичных документов налогового учета. Доходом признает­ся экономическая выгода в денежной или натуральной форме. Вели­чина доходов определяется исходя из цен сделки. Если же доход по­лучен в натуральной форме, то следует применять рыночные цены, действующие в отношении этой продукции.

Первое действие предусматривает вычет из доходов взимаемых косвенных налогов: НДС, акцизов, экспортных пошлин. Затем все доходы организации подразделяются на два вида: доходы от реали­зации и внереализационные доходы. Доходом от реализации призна­ется выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также выручка от реали­зации имущественных прав. Все доходы, которые не относятся к до­ходам от реализации, считаются внереализационными. Этот перечень довольно значителен и является открытым. Наиболее существенны­ми в этом списке можно назвать следующие: доходы от долевого уча­стия в других организациях; доходы от купли-продажи иностранной валюты; штрафы, пени, иные санкции, признанные должником или подлежащие уплате по решению суда, вступившему в законную силу; доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду); безвозмездно по­лученное имущество (работы, услуги), имущественные права; поло­жительные курсовые разницы от переоценки имущества в виде ва­лютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте; суммовые разницы, возникшие в результате несоответствия между фактически поступившей уплачен­ной суммой в рублях и суммой возникших обязательств и требова­ний, установленных в условных единицах сторонами сделки на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг).

Отдельные виды доходов, которые получает организация при рас­чете налога на прибыль, не учитываются. Логика выделения таких поступлений различна, но главная причина заключается в том, что эти суммы фактически не являются доходом от деятельности организа­ции. К ним относятся, например, средства в рамках целевого финан­сирования из бюджетов всех уровней, гранты, различные инвестиции, средства, полученные по договорам займа и кредита, имущество, по­ступившее в счет вклада в уставный капитал, и т.д. Перечень доходов, не учитываемых в качестве облагаемых налогом на прибыль, является закрытым.

Определив все доходы, организация должна рассчитать произве­денные за отчетный период расходы. Существенным условием является их обоснованность и документальное подтверждение, все они должны быть связаны с получением дохода. По аналогии с доходами расходы делятся на две группы: расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В перечень расходов, связанных с производством и реализацией, включаются расходы, обеспечивающие производство, хранение и доставку продукции, выполнение работ; оказание услуг, приобрете­ние и реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав; со­держание и эксплуатацию, ремонт, техническое обслуживание основ­ных средств и иного имуществ, а также поддержание их в исправном состоянии; освоение природных ресурсов; научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки; обязательное и добровольное страхование; прочие необходимые расходы.

Все расходы, связанные с производством и реализацией, сгруппи­рованы по четырем элементам: материальные расходы, оплата труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

Внереализационные расходы включают в себя обоснованные за­траты на деятельность, непосредственно не связанную с производ­ством и реализацией. Список таких расходов довольно значительный, приведем для примера только часть из них: содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества; оплата услуг банка; расхо­ды, связанные с обслуживанием приобретенных организацией цен­ных бумаг; отрицательные курсовые разницы, возникшие при пере­оценке имущества и валютных ценностей и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте при изменении установлен­ного Банком России отрицательного курса иностранной валюты к российскому рублю; суммовые разницы, возникшие в том случае, если товарно-материальные ценности и обязательства, выраженные в ус­ловных единицах по договоренности сторон, не совпадут на дату ре­ализации (оприходования) с фактически поступившими (уплаченны­ми) суммами в рублях; другие обоснованные расходы.

Помимо перечисленных, к внереализационным расходам относят­ся убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем году; дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности; потери от простоев по внутрипроизводственным причинам; потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и; т.п.

Прибыль, полученная в результате совместной деятельности не­скольких предприятий без создания юридического лица, а также полным товариществом, распределяется между участниками совместной деятельности или членами полного товарищества до налогообложе­ния на основании заключенного ими договора. Доля прибыли, при­читающаяся каждому участнику совместной деятельности, включа­ется в его внереализационные доходы и облагается налогом в соста­ве валовой прибыли этого участника по установленной ставке налога на прибыль. При определении налогооблагаемой прибыли следует руководствоваться данными налогового учета. Бюджетные учрежде­ния и другие некоммерческие организации, осуществляющие пред­принимательскую деятельность и имеющие доходы от нее, уплачи­вают налог с суммы превышения доходов над расходами. Порядок формирования налогооблагаемой прибыли организаций представлен на рис. 6.3.

Возникновение постоянных разниц связано с наличием:

— доходов, отражаемых в бухгалтерском учете, но не учитываемых при определении налогооблагаемой базы, например, безвозмездно полученное имущество, вклады в уставный капитал, средства креди­та или займа, и т.п.;

— доходов, вызванных корректировкой в оценке товарно-матери­альных ценностей;

— расходов, принимаемых в целях налогообложения в пределах норм;

— расходов, которые не учитываются при определении налогооб­лагаемой базы, например, суммы дивидендов, пени или штрафы бюд­жету, и т.п.

Налог на прибыль — это регулирующий налог, что проявляется в его ставках на федеральном и региональном уровнях. Прибыль пред­приятий и организаций в части, зачисляемой в федеральный бюджет РФ, облагается по ставке 6,5%. Ставки налога на прибыль, зачисляе­мого в бюджет субъектов РФ, устанавливаются органами государ­ственной власти субъектов РФ (максимальный размер — 17,5%). Таким образом предельная ставка налога на прибыль организаций со­ставляет 24%. По доходам, полученным в виде дивидендов, приме­няются следующие размеры ставок: российскими организациями от российских организаций, а также физическими лицами — налоговы­ми резидентами РФ — 9%; российскими организациями от иностран­ных организаций— 15%.

По операциям с отдельными видами долговых обязательств при­меняются следующие ставки: 15% — по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам (кроме ценных бумаг, облагаемых по нулевой ставке), условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов; 0% — по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным об­лигациям, эмитированным до 20 января 1997 г. включительно, а так­же по доходу в виде процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 г., эмитированным при осу­ществлении новации облигации внутреннего государственного ва­лютного займа серии III, эмитированных в целях обеспечения ус­ловий, необходимых для урегулирования внутреннего валютного долга бывшего СССР и внутреннего и внешнего долга РФ полностью. Сум­ма налога, исчисленная по указанным выше ставкам, подлежит зачислению в федеральный бюджет. Налог на прибыль определяет­ся умножением налоговой базы на соответствующую налоговую ставку.

Налоговым периодом по налогу на прибыль принимается календар­ный год. Отчетными периодами являются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Для налогоплательщиков, исчис­ляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически по­лученной прибыли, отчетным периодом признается каждый месяц нарастающим итогом. Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Имущественные налоги — разновидность прямых налогов, история которых насчитывает не одну сотню лет. В России налог на имуще­ство организаций был введен в 1992 г. Он пришел на смену «плате за фонды», действовавшей с 1965 по 1992 г. Цель введения налога на имущество заключается в стимулировании эффективного использо­вания имущества предприятий. Будучи важным источником дохо­дов региональных и местных бюджетов, за годы своего применения он заметной фискальной роли, к сожалению, не сыграл. Одна из су­щественных причин — большое количество льгот.

Введение в действие с 1 января 2004 г. гл. 30 Налогового кодекса РФ «Налог на имущество организаций» стало новым этапом разви­тия имущественного налогообложения. Изменения коснулись всех элементов: уточнен состав налогоплательщиков; изменен объект налогообложения; предельная ставка налога возросла с 2 до 2,2%; по-новому рассчитывается среднегодовая стоимость имущества; сокра­щено количество льгот (однако субъекты РФ в региональных зако­нах о налоге на имущество имеют право расширить перечень льгот).

На этом этапе реформа имущественного налогообложения не заканчи­вается. В перспективе имущественным налогам уготовлена активная роль как в налоговой, так и в бюджетной системе, в частности, из-за высокого уровня стабильности налогооблагаемой базы. Такие налоги менее всего подвержены колебаниям в течение налогового периода и не зависят от ре­зультатов финансово-хозяйственной деятельности организаций, что позволяет рассматривать их в качестве стабильных источников доходов бюдже­тов соответствующих уровней.

Плательщиками налога на имущество организаций признаются российские организации; иностранные организации, осуществля­ющие деятельность в Российской Федерации через постоянные пред­ставительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имуще­ство на территории РФ, на континентальном шельфе РФ и в исклю­чительной зоне РФ. Объектом налогообложения является движимое и недвижимое имущество, принадлежащее организациям на праве собственности, переданное в хозяйственное ведение, оперативное или доверительное управление, а также в совместную деятельность.