Счет 021 «Основные средства, сданные в аренду»

«Счет 021 «Основные средства, сданные в аренду» предназначен для обобщения информации о наличии и движении объектов основных средств, сданных в аренду, если по условиям договора аренды имущество должно учитываться на балансе арендатора (нанимателя).

Основные средства, сданные в аренду, учитываются на счете 021 «Основные средства, сданные в аренду» в оценке, указанной в договорах аренды.

Аналитический учет по счету 021 «Основные средства, сданные в аренду» ведется по арендаторам, по каждому объекту основных средств, сданных в аренду. Основные средства, сданные в аренду, находящиеся за пределами Российской Федерации, учитываются на счете 021 «Основные средства, сданные в аренду» обособленно».

 

Приложение VI.3. Новое в бухгалтерском учете лизинговых операций*

* Финансовая Россия. 1997. 17 мая.

 

Приказ Минфина России от 17.02.97 №15 «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга» внес существенные изменения в План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий. Цель данной статьи — помочь бухгалтерам разобраться в этих изменениях и правильно применить их на практике.

Во исполнение постановления Правительства РФ от 26.06.96 № 752 «О государственной поддержке развития лизинговой деятельности в Российской Федерации» Министерство финансов сочло необходимым рассмотреть еще раз вопросы бухгалтерского учета лизинговых операций и внести ряд изменений в эти положения.

С 1 января 1997 г. введен в действие приказ Минфина России от 17.02.97 № 15 «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга» (далее — «приказ»), который имеет два приложения:

1. Указания об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга.

2. Изменения к Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкции по его применению.

Данный нормативный документ отменяет действие приказа Минфина России от 25.09.95 № 105 «Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности лизинговых операций».

По заключению Минюста России от 07.03.97 № 07-02-232-97 приказ в государственной регистрации не нуждается.

Изменения в Плане счетов

Изучение приказа целесообразно начать с приложения 2, касающегося изменений в Плане счетов.

В соответствии с данным документом в План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий Инструкцию по его применению, утвержденные приказом Минфина СССР от 01.01.91 № 56, вносятся следующие изменения:

 

Номер счета Наименование счета Номер и наименование субсчета

01 «Основные средства» 01 1 «Собственные основные средства»

01 2 «Арендованное имущество»

02 «Износ основных средств» 02 2 «Износ имущества, сданного в

лизинг»

03 «Доходные вложения в 03 1 «Имущество дня сдачи в

материальные ценности» аренду»

03—2 «Имущество, предоставляемое по

договору проката»

09 «Арендные обязательства к Не применяется

поступлению»

41 «Товары» 41 5 «Предметы проката»

Не применяется

97 «Арендные обязательства» Не применяется

Забалансовый «Основные средства, сданные

в аренду»

 

Бухгалтерам следует обратить внимание на то, что в соответствии с изменениями к Плану счетов и инструкции по его применению счет 03 (в новой редакции «Доходные вложения в материальные ценности») не корреспондирует со счетами 09 «Арендные обязательства к поступлению» и 97 «Арендные обязательства».

Согласно п. 3 приказа данные счета в прежней редакции разрешается применять только «арендным предприятиям, заключившим с арендодателем договор аренды (или дополнительное соглашение), по которому предусматривается переход имущества, относящегося к основным средствам, в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения последним всей обусловленной договором выкупной цены.

В соответствии с п. 4 приказа организации, применяющие Указания об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, должны перевести остатки по счетам 09 «Арендные обязательства к поступлению» и 97 «Арендные обязательства» по состоянию на 1 января 1997 года на соответствующие субсчета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Предприятия, имеющие на своем балансе долгосрочно арендованные основные средства, должны перевести остатки по счету 03 (в прежней редакции «Долгосрочно арендуемые основные средства») на счет 01 2 «Арендованное имущество».

Счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности» в новой редакции предназначен для обобщения информации о наличии и движении вложений предприятия в материальные ценности, предоставляемые по договору аренды (имущественного найма) за плату во временное владение и пользование или временное пользование с целью получения дохода.

Материальные ценности учитываются на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности» в первоначальной оценке исходя из фактически произведенных затрат на приобретение этих ценностей, включая расходы по доставке, монтажу и установке, то есть в корреспонденции с кредитом счета 08 «Капитальные вложения».

Учет операций по договору лизинга в соответствии с приказом предполагает учет имущества на балансе лизингодателя или лизингополучателя (в соответствии с договором), и для осуществления его предлагаются следующие системы проводок. Учет лизингодателя

Предприятие-лизингодатель (А) приобрело имущество с целью передачи его по договору лизинга предприятию-лизингополучателю (В). Стоимость имущества 1000 усл. ед. Накладные расходы при этом составили 300 усл. ед. Сумма договора лизинга составляет 2500 усл. ед., в том числе НДС — 418 усл. ед. с ежемесячными платежами 500 усл. ед.

Затраты предприятия-лизингодателя ежемесячно составляют 500 усл. ед. Остаточная стоимость имущества по окончании срока действия договора — 200 усл. ед.

Дебет 08 Кредит 51,52

• осуществление капитальных вложений 1300 усл. ед.;

Дебет 03 Кредит 08

• оприходование имущества в сумме всех затрат, связанных с его приобретением.

Рассмотрим проводки при двух ситуациях.

1. Имущество в соответствии с договором лизинга остается на балансе у лизингодателя:

Дебет 20 Кредит 10,13, 50, 70,71,02 2...

• учитываются затраты предприятия в соответствии с Положением о составе затрат, включаемых в себестоимость продукции, от 05.08.92 № 552 с изменениями и дополнениями, действующими на дату публикации данной статьи, в том числе начисление амортизационных отчислений на полное восстановление лизингового имущества — 500 усл. ед.;

Дебет 46 Кредит 20

• ежемесячно накопленные на счете 20 затраты списываются в дебет счета 46 «Реализация продукции, работ, услуг» — 500 усл. ед.;

Дебет 62 Кредит 46

• начислены причитающиеся по договору лизинга суммы лизинговых платежей за отчетный период и досрочно начисленные платежи — 2500 усл. ед.;

Дебет 51,52 Кредит 62

• поступили от лизингополучателя платежи — 500 усл. ед.;

Дебет 01 Кредит 03

• возврат лизингового имущества и прекращение его использования для лизинга — 200 усл. ед.

Согласно п. 6 Указаний Минфина об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга предприятие-лизингодатель отражает по кредиту счета 46 всю сумму договора лизинга, то есть применяется метод ведения бухгалтерского учета «по отгрузке». Однако лизинговые платежи будут фактически поступать в течение всего срока действия договора. Налоги же предприятие уплачивает от фактически поступивших платежей. Значит, в качестве налогооблагаемой базы для исчисления уплаты налога на прибыль, налога на пользователей автомобильных дорог, сбора на нужды объектов социально-культурной сферы должен приниматься оборот по кредиту счета 62. Для начисления налога на добавленную стоимость следует руководствоваться письмом Минфина России от 96 N 96 «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с налогом на добавленную стоимость и акцизами». В соответствии с этим документом НДС начисляется следующим образом:

Дебет 46 Кредит 76 субсчет «НДС»

• на сумму начисленного НДС в соответствии с договором — 418 усл. ед.;

Дебет 76 субсчет «НДС» Кредит 68 субсчет «НДС»

• на сумму НДС от фактически поступивших платежей лизингополучателя согласно расчетно-платежным документам — 83 усл. ед.

1. Лизинговое имущество передается согласно договору на баланс лизингополучателя.

При этом лизингодатель переводит имущество на забалансовый учет на счет 021 «Основные средства, сданные в аренду». Не следует забывать вести на забалансовом счете 021 аналитический учет лизингополучателей и видов имущества. Рассмотрим систему проводок, предлагаемую для отражения данной ситуации:

Дебет 021

• отражается сумма лизингового имущества за балансом — 1300 усл. ед. Напомним для начинающих бухгалтеров, что забалансовые счета не корреспондируют с другими счетами;

Дебет 76 субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» Кредит 47

• на сумму задолженности по лизинговым платежам согласно договору лизинга — 2500 усл. ед.;

Дебет 47 Кредит 03.

• на стоимость лизингового имущества — 1300 усл. ед.;

Дебет 47 Кредит 83

• на разницу между общей суммой лизинговых платежей согласно договору лизинга и стоимостью лизингового имущества — 1200 усл. ед.;

Дебет 51,52 Кредит 76

• фактическое поступление лизинговых платежей — 500 усл. ед.;

Дебет 83 Кредит 80

• списывается разница между суммой договора и суммой лизингового имущества на доход в части, приходящейся на сумму поступившего платежа — 240 усл. ед.;

Дебет 03 Кредит 76

• возврат лизингового имущества лизингодателю по остаточной стоимости на основании первичного учетного документа лизингополучателя — 200 усл. ед.;

Согласно п. 7 Указаний если имущество возвращается с полностью погашенной стоимостью, то оно приходуется на счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности» по условной оценке 1000 рублей, то есть в учетных регистрах должна быть проводка:

Дебет 03 Кредит 76—1000 рублей.

Почему-то из учета лизингодателя выпадает счет 465 «Реализация продукции, работ, услуг». Между тем обороты именно по этому счету определяют налогооблагаемую базу для расчета налога на пользователей автомобильных дорог, сбора на нужды объектов социально-культурной сферы. В соответствии с разделом XVI инструкции Госналогслужбы России от 11.10.95 № 39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость сумма налога по отгруженному имуществу в составе выручки от реализации отражается:

Дебет 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств»

Кредит 68 «Расчеты по НДС»

Соблюдая рекомендации Минфина по отражению НДС в бухгалтерском учете предприятий, применяющих метод ведения «по отгрузке», в нашем примере сумму НДС следует начислять:

Дебет 47 Кредит 76 субсчет «НДС»

• начислен НДС в соответствии с договором лизинга — 418 усл. ед.;

Дебет 76 субсчет «НДС» Кредит 68 «НДС»

• на сумму НДС от фактически поступивших платежей согласно платежному документу — 83 усл. ед.

Учет у лизингополучателя

Учет лизингового имущества у лизингополучателя в соответствии с приказом предлагается вести с применением новых субсчетов по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»:

• субсчет «Арендные обязательства» (далее в тексте «АО»),

• субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» (далее в тексте «ЗЛП»).

Рассмотрим отражение операций по договору лизинга на бухгалтерских счетах в двух различных ситуациях:

1. Лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя:

Дебет 001

• стоимость лизингового имущества отражается на забалансовом счете — 1300 усл.ед.;

Дебет 20,44 Кредит 76 «ЗЛП»

• начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей за отчетный период в соответствии с договором — 500 усл. ед.;

Дебет 76 «ЗЛП» Кредит 51, 52

• перечисление лизинговых платежей лизингодателю — 500 усл. ед.;

Кредит 001

• возврат лизингового имущества лизингодателю или выкуп лизингового имущества — 1300 усл. ед.;

Дебет 01 Кредит 02 1

• оприходование лизингополучателем имущества после выкупа — 1300 усл. ед.;

Дебет 31 Кредит 76 «ЗЛП»

• в случае осуществления выкупа имущества до истечения срока договора лизинга начислена задолженность по платежам лизингодателю — 700 усл. ед.;

или Дебет 81, 88 Кредит 76 «ЗЛП»

• списание задолженности по лизинговым платежам за счет собственных источников предприятия — 700 усл. ед.

1. Лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя:

Дебет 08 Кредит 76 «АО»

• на сумму затрат, связанных с получением лизингового имущества — 2500 усл.ед,;

Дебет 01 2 Кредит 08

• на стоимость поступившего лизингового имущества — 2500 усл. ед.;

Дебет 76 «АО» Кредит 76 «ЗЛП»

• начисление причитающихся лизингодателю платежей — 2500 усл. ед.;

Дебет 47 Кредит 01

• возврат лизингового имущества лизингодателю при условии погашения всей суммы предусмотренных договором лизинговых платежей — 2500 усл. ед.;

Дебет 02 2 Кредит 47

• отражение полностью начисленных амортизационных отчислений на полное восстановление лизингового имущества — 2500 усл. ед.;

Дебет 01 Кредит 021

• при выкупе лизингового имущества и переходе его в собственность лизингополучателя при условии погашения всей суммы предусмотренных договором платежей производится внутренняя запись, связанная с переносом данных с субсчета по имуществу, полученному в лизинг, на субсчет собственных основных средств — 2500 усл. ед.;

Дебет 31, 81, 88 Кредит 02 2

• досрочно начисленные лизингополучателем платежи — 1200 усл. ед.;

Дебет 76 «ЗЛП» Кредит 76 «АО»

• одновременно с предыдущей проводкой сумма задолженности лизингополучателя по договору лизинга отражается на субсчетах счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — 1200 усл. ед.;

Дебет 76 «АО» Кредит 51, 52

• перечисление задолженности лизингодателю — 1200 усл. ед.

Бухгалтерам предприятий не следует забывать о необходимости отражения хозяйственных операций по договору лизинга в учетной политике предприятия. В соответствии с обсуждаемым приказом в составе информации об учетной политике лизингодателя и лизингополучателя должны быть отражены следующие вопросы:

• о выбранных условиях постановки лизингового имущества на баланс;

• о предстоящих лизинговых платежах в последующем отчетном периоде и до конца действия договора лизинга.

В части вопросов налогообложения лизинговых операций считаю необходимым напомнить бухгалтерам, что кроме налога на прибыль, НДС, налога на имущество существует налог на приобретение автотранспортных средств. Этот налог утвержден законом о дорожных фондах и уплачивается предприятиями в случае приобретения автотранспортных средств по договору аренды или лизинга сроком более чем на шесть месяцев и в других случаях.

В том случае, если предприятие-лизингополучатель для осуществления своей деятельности на территории РФ заключает договор лизинга с иностранным юридическим лицом, не связанным с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, необходимо ознакомиться с инструкцией Госналогслужбы России от 16.06.95 № 34 «О налогообложении доходов иностранных юридических лиц». В соответствии с п. 5.1.8 данной инструкции «иностранные юридические лица, получающие доходы из источников, находящихся на территории Российской Федерации, подлежат обложению налогом на доходы у источника выплаты. К доходам из источников Российской Федерации, в частности, относятся доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося на территории Российской Федерации, в том числе доходы от лизинговых операций. При этом доходы от лизинговых операций рассчитываются исходя из всей суммы лизингового платежа за минусом суммы возмещения стоимости лизингового имущества (при финансовом лизинге), платы лизингодателю в качестве компенсации за использованные им кредитные ресурсы на приобретение имущества и суммы налога на лизинговое имущество. Ставка налога для данного вида дохода — 20 процентов.

 

Приложение VI.4. Конвенция ЮНИДРУА о международном финансовом лизинге

Глава 1. Сфера применения

Статья 1

 

1. Настоящая Конвенция регулирует сделки финансового лизинга, как это определено в параграфе 2 настоящей статьи, в которой одна сторона (лизингодатель): а) в соответствии со спецификацией и условиями, одобренными другой стороной (пользователем), вступает в соглашение (соглашение о поставке) с третьей стороной (поставщиком), в соответствии с которым лизингодатель приобретает промышленную установку, средства производства или иное оборудование (оборудование) и б) вступает в соглашение (соглашение о лизинге), предоставляющее пользователю право использовать оборудование в обмен на периодические платежи. 2. Сделка финансового лизинга, о которой идет речь в предыдущем параграфе, является сделкой, включающей в себя следующие отличительные особенности: а) пользователь определяет оборудование и избирает поставщика, не полагаясь в первую очередь на опыт и суждения лизингодателя; b) оборудование приобретается лизингодателем в связи с соглашением о лизинге, которое, как известно поставщику, уже заключено либо должно быть заключено между лизингодателем и пользователем, и с) периодические платежи, подлежащие уплате в соответствии с соглашением о лизинге, рассчитаны, с учетом, в частности, амортизации всей или существенной части стоимости оборудования. 3. Настоящая Конвенция применяется независимо от того, приобретает ли пользователь сразу или впоследствии право купить оборудование или продолжить использовать его по истечении срока за номинальную цену или периодические платежи. 4. Настоящая Конвенция применяется к сделкам финансового лизинга на любое оборудование, за исключением оборудования, используемого преимущественно для личных, семейных или домашних нужд пользователя.

Статья 2

 

При наличии одного или больше соглашений сублизинга одного и того же оборудования настоящая Конвенция применяется к каждому соглашению, являющемуся сделкой финансового лизинга и подпадающему под действие настоящей Конвенции, как если бы лицо, у которого первый лизингодатель (как это определено в параграфе 1 предыдущей статьи) приобрел оборудование, было поставщиком и как если бы соглашение, в соответствии с которым оборудование было таким образом приобретено, было соглашением о поставке.

 

Статья 3

 

1. Настоящая Конвенция применяется, если лизингодатель и пользователь имеют свои коммерческие предприятия в различных государствах и:

а) эти государства и государство, в котором поставщик имеет свое коммерческое предприятие, являются договаривающимися государствами; или б) соглашение о поставке и соглашение о лизинге регулируются правом договаривающегося государства.

2. Упоминание в настоящей Конвенции предприятия страны означает, если оно имеет несколько, то предприятие, которое имеет наиболее тесную связь с данным соглашением и его исполнением, учитывая обстоятельства, известные или о которых может быть известно сторонам в любой момент до или после заключения этого соглашения.

Статья 5

 

1. Применение настоящей Конвенции может быть исключено только в случае, если каждая из сторон соглашения о поставке и каждая из сторон соглашения о лизинге согласятся его исключить. 2. Если применение настоящей Конвенции не было исключено в силу предыдущего параграфа, стороны могут в своих взаимоотношениях отступать от любых ее положений или изменять их, за исключением ст. 8 (3)и ст.13(3)b и 13(4).