Налог на добавленную стоимость

Объект налогообложения

Что касается оспариваемых заявителем норм [статьи 375, пунктов 1 и 15 статьи 378.2] Налогового кодекса Российской Федерации, а также [статей 3, 24.18 и 24.20] Федерального закона "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", то они не регулируют вопросы определения налога на добавленную стоимость при установлении кадастровой (рыночной) стоимости объекта недвижимости, а следовательно, не могут расцениваться как нарушающие конституционные права заявителя в указанном им аспекте. При этом в письме Министерства финансов Российской Федерации и Федеральной налоговой службы от 26 апреля 2018 года № БС-4-21/8060 со ссылкой на позицию Верховного Суда Российской Федерации, изложенную в определении от 15 февраля 2018 года № 5-КГ17-258, разъяснено, что само по себе определение рыночной стоимости объекта в целях дальнейшей его эксплуатации без реализации этого имущества не создает объект обложения налогом на добавленную стоимость. (Определение КС РФ от 30 сентября 2019 г. № 2604-О)

Именно в защиту бюджета от налоговых потерь пункт 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации предписывает платить налог на добавленную стоимость, даже если счет-фактура с выделенной суммой налога выставлен продавцом, свободным в силу закона от его уплаты, поскольку приобретение товара (работ, услуг) на таких условиях позволяет покупателю притязать на соответствующий вычет. Вместе с тем эта норма, как следует из ее буквального содержания, применяется лишь в отношении лиц, не являющихся плательщиками налога на добавленную стоимость или освобожденных от его исчисления и уплаты (статьи 143 и 145 данного Кодекса, пункт 2 его статьи 346.11 и др.), и налогоплательщиков при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения) (статья 149 данного Кодекса). Применение же ее правил налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не признаются объектом обложения налогом на добавленную стоимость (статья 146), данным Кодексом не предусмотрено и, следовательно, не допускается. Таким образом, особую значимость приобретает ясное и непротиворечивое определение законодателем объекта налогообложения. (Постановление КС РФ от 19 декабря 2019 № 41-П)

Статья 146 Налогового кодекса Российской Федерации признает объектом обложения налогом на добавленную стоимость, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (подпункт 1 пункта 1), а также определяет перечень операций, которые не признаются объектом обложения этим налогом (пункт 2). Федеральным законом от 24 ноября 2014 года № 366-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" пункт 2 статьи 146 данного Кодекса дополнен подпунктом 15, который по вступлении в силу с 1 января 2015 года устанавливает, что операции по реализации имущества должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами), не признаются объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

Приведенное законоположение буквально изложено так, что непосредственно изымает из-под налогообложения в этой части лишь реализацию имущества должника-банкрота, причем без оговорок, относится ли это изъятие к продукции, произведенной в процессе текущей хозяйственной деятельности. Это позволяет предположить, что с 1 января 2015 года данная норма исключает реализацию товаров, произведенных должником-банкротом, из объектов обложения налогом на добавленную стоимость, поскольку для целей Налогового кодекса Российской Федерации имуществом являются, согласно пункту 2 его статьи 38, виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации, а товаром пункт 3 той же статьи признает любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

На этом основывается и решение Верховного Суда Российской Федерации от 15 марта 2018 года по делу № АКПИ17-1162 (оставлено без изменения определением Апелляционной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 28 июня 2018 года), которым отказано в признании недействующим письма Федеральной налоговой службы от 17 августа 2016 года № СД-4-3/15110@ в связи с содержащимся в нем толкованием подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации. В ряде дел арбитражные суды учитывали данное решение как определяющий ориентир при разрешении споров о праве на вычет по налогу на добавленную стоимость в связи с операциями по реализации продукции, произведенной организациями-банкротами в процессе текущей хозяйственной деятельности, а также в связи с операциями по приобретению ими имущества, которое в дальнейшем они используют в производстве продукции. Из этого исходили и суды первой и второй инстанций, разрешая дело, послужившее поводом для направления в Конституционный Суд Российской Федерации запроса Арбитражного суда Центрального округа.

Вместе с тем законодательное описание объекта, изъятого из-под налогообложения подпунктом 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, предполагает его истолкование не только в специфических терминах и значениях законодательства о налогах и сборах, как это предусмотрено пунктом 3 статьи 11 данного Кодекса, но и, согласно пункту 1 той же статьи, в соотношении с нормами законодательства о несостоятельности (банкротстве), поскольку оно и определяет условия, порядок и само назначение реализации имущества банкрота, в том числе в составе конкурсной массы. (Постановление КС РФ от 19 декабря 2019 № 41-П)

Исходя из положений пункта 6 статьи 139 Федерального закона [№ 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)"] и пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации, в правоприменении сформировалась и такая интерпретация подпункта 15 пункта 2 статьи 146 данного Кодекса, согласно которой из объектов обложения налогом на добавленную стоимость изъяты лишь операции по реализации имущества должника-банкрота на торгах, а реализация продукции, им произведенной в процессе текущей хозяйственной деятельности, признается налогооблагаемой. Эта трактовка находит основания, в частности, в том, что, по буквальному смыслу данного законоположения, реализация должником работ и услуг относится к налогооблагаемым операциям, притом что выручка от нее, например от подрядных работ, может быть не меньшей или значительно большей, нежели выручка от продажи товаров.

Подобного рода истолкование отчасти следует из определения от 26 октября 2018 года № 304-КГ18-4849, которым Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации отменила постановление арбитражного суда кассационной инстанции и оставила в силе акты судов первой и апелляционной инстанций по делу № А27-11046/2017. Полагая, что понятия "реализация товаров" и "реализация имущества должника", используемые в статье 146 Налогового кодекса Российской Федерации, имеют разное содержание при отсутствии между ними тождества, Судебная коллегия со ссылкой на Федеральный закон "О несостоятельности (банкротстве)" указала, что под реализацией имущества должника применительно к подпункту 15 пункта 2 данной статьи надлежит понимать лишь продажу имущества, входящего в конкурсную массу и подлежащего продаже на торгах.

В результате наличия в судебной практике различных подходов суды по сходным делам как признавали недействительными решения налоговых органов об отказе покупателям продукции, произведенной должниками-банкротами в процессе текущей хозяйственной деятельности, в праве на вычет по налогу на добавленную стоимость, если сумма этого налога была выделена в счете-фактуре и предъявлена продавцом покупателю, так и поддерживали такие решения налоговых органов. (Постановление КС РФ от 19 декабря 2019 № 41-П)

Изъятие из числа объектов обложения налогом на добавленную стоимость, как и признание таковыми операций по реализации продукции должников-банкротов, произведенной в процессе текущей хозяйственной деятельности, с вытекающим из этого решением об отсутствии или наличии у ее покупателя права на налоговый вычет относится к дискреции законодателя.

При этом само по себе исключение операций должников, признанных банкротами, по реализации имущества из облагаемых налогом на добавленную стоимость с лишением права на налоговый вычет не представляется избыточным ограничением прав покупателя этого имущества, для которого отсутствие возможности применить вычет компенсируется собственно предполагаемым отсутствием его суммы в цене реализуемого ему имущества, хотя и может создать ему неудобства в хозяйственной деятельности. Однако покупатель ставится в уязвимую с точки зрения налоговых последствий ситуацию, если должники-банкроты, реализуя продукцию, изготовленную в процессе текущей хозяйственной деятельности, выделяют налог на добавленную стоимость в счетах-фактурах, а покупатель, произведя оплату продукции с учетом этих сумм, рассматривается налоговым органом как не имеющий права на получение вычета, несмотря на то что счет-фактура с выделенной в нем суммой налога на добавленную стоимость, по общему правилу, является специальным документом, дающим такое право.

Следовательно, покупатель фактически несет бремя налога на добавленную стоимость как при оплате приобретенной продукции (безотносительно к тому, поступают ли далее суммы этого налога в бюджет от продавца), так и при последующей реализации своей продукции (поскольку не может воспользоваться вычетом, предусмотренным в таких случаях по общему правилу), что ведет к двойному налогообложению, а значит, к нарушению принципов равенства и экономической обоснованности налогообложения - вопреки статьям 19 (части 1 и 2) и 57 Конституции Российской Федерации. При этом покупатель в ситуации банкротства продавца может быть лишен возможности истребовать у него соответствующую сумму как необоснованно выставленную в счете-фактуре и тем более истребовать ее из бюджета.

Все это дополнительно подтверждает необходимость обеспечить определенность правового положения участников налоговых правоотношений, без чего организации, приобретающие продукцию, произведенную контрагентом-банкротом в процессе текущей хозяйственной деятельности, остаются в неясных условиях налогообложения, чреватых неприемлемыми в правовом государстве рисками непредсказуемых налоговых изъятий и произвольных санкций, вопреки статьям 1 (часть 1), 2, 8, 18, 19 (части 1 и 2), 34 (часть 1), 35 (части 1 - 3), 55 и 57 Конституции Российской Федерации. (Постановление КС РФ от 19 декабря 2019 № 41-П)

Из материалов судебной практики следует, что на основе подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации в противоположных его истолкованиях принимаются противоречащие друг другу решения о праве на вычет по налогу на добавленную стоимость. Такой вывод подтверждается и публичным слушанием настоящего дела, в том числе расхождениями в интерпретации проверяемого закона представителями стороны, его принявшей и подписавшей, и другими участниками дела. Подобные расхождения предрешают различие в налоговой нагрузке и налоговой ответственности в отношении налогоплательщиков одной категории при одинаковых экономических и правовых условиях, нарушая тем самым - вопреки статьям 1 (часть 1), 2, 8, 19 (части 1 и 2), 34 (часть 1), 35 (части 1 и 2) и 57 Конституции Российской Федерации - конституционные принципы равенства, свободы экономической деятельности, конституционное право на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности, право собственности и гарантии равной защиты всех ее форм, в том числе от неправомерных налоговых изъятий, а также конституционные основы справедливого налогообложения.

Это предопределяет необходимость принятия законодательных мер по устранению расхождений в правоприменительном истолковании подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации в его взаимосвязи с положениями законодательства о несостоятельности (банкротстве), исходя из требований Конституции Российской Федерации и правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, выраженных в его решениях, включая настоящее Постановление.

Изложенное само по себе не предопределяет в качестве единственно возможного варианта восстановление - в силу экономической или иной необходимости - операций по реализации имущества должников, признанных банкротами, в статусе объекта обложения налогом на добавленную стоимость, в том числе применительно к продукции, произведенной ими в процессе текущей хозяйственной деятельности, поскольку в этом аспекте именно законодатель устанавливает соотношение интересов и прав участников дела о банкротстве и субъектов налоговых правоотношений. Равным образом не предрешено и вместе с тем не исключено внесение изменений в законодательство о несостоятельности (банкротстве) в части условий осуществления текущей хозяйственной деятельности организаций-банкротов на стадии конкурсного производства, с учетом в том числе регулирования Налоговым кодексом Российской Федерации налогообложения операций по реализации продукции, произведенной в ходе такой деятельности. (Постановление КС РФ от 19 декабря 2019 № 41-П)

Конституционный Суд Российской Федерации учитывает, что, хотя сложившиеся в правоприменительной практике подходы к истолкованию нормы [подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации] не расходятся явно с конституционными целями и ценностями, как и с экономическим назначением налога на добавленную стоимость, отказ в праве на вычет по этому налогу покупателям продукции организации-банкрота, когда сумма налога была предъявлена покупателям в счете-фактуре, может иметь для них неоднозначные социально-экономические последствия, в том числе в нарушение конституционных установлений о правовом и социальном государстве, о равенстве всех перед законом и судом и обязанности каждого платить лишь законно установленные налоги. В качестве средства, позволяющего в данном случае предотвратить злоупотребления налогоплательщиков, могут выступать положения статьи 54.1 "Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов" Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой, в частности, основания для налоговых вычетов отсутствуют, если имеют место искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в соответствующем учете налогоплательщика, а равно если основной целью сделки (операции) являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

Принимая во внимание совокупность приведенных обстоятельств, включая сохраняющие силу правовые позиции о последствиях реализации товаров (работ, услуг), при которой выставляется счет-фактура с выделенной в нем суммой налога на добавленную стоимость, Конституционный Суд Российской Федерации, не предрешая конкретного содержания необходимых изменений в нормативном регулировании, полагает возможным во исполнение настоящего Постановления, руководствуясь пунктом 12 части первой статьи 75 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации", определить временный порядок применения подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации до внесения в него и (или) в корреспондирующие ему положения законодательства о несостоятельности (банкротстве) изменений: покупатели продукции организации-банкрота, реализованной ею с выставлением счета-фактуры, в котором выделена сумма налога на добавленную стоимость, имеют право на вычет по этому налогу, если не будет установлено, что его сумма, учтенная в цене продукции, произведенной и реализованной такой организацией в процессе ее текущей хозяйственной деятельности, при объеме и структуре ее долгов заведомо для ее конкурсного управляющего и для покупателя указанной продукции не могла быть уплачена в бюджет; решение о начислении (доначислении) налога на добавленную стоимость на сумму, заявленную покупателем указанной продукции в качестве налогового вычета, и, соответственно, об отказе в предоставлении такого вычета налоговые органы принять не вправе, если в ходе производства по делу о банкротстве ими, когда они участвуют в деле в качестве уполномоченного органа, не были приняты меры к прекращению текущей хозяйственной деятельности организации-банкрота, в процессе которой производится указанная продукция. (Постановление КС РФ от 19 декабря 2019 № 41-П)

Признать подпункт 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющий объекты обложения налогом на добавленную стоимость, соответствующим Конституции Российской Федерации в той мере, в какой предусмотренный им отказ от обложения налогом на добавленную стоимость операций по реализации имущества организаций, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами), направлен на обеспечение баланса интересов кредиторов и интересов бюджета при реализации имущества таких организаций в ходе конкурсного производства. (Постановление КС РФ от 19 декабря 2019 № 41-П)

Признать подпункт 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации не соответствующим Конституции Российской Федерации, ее статьям 1 (часть 1), 2, 8, 19 (части 1 и 2), 34 (часть 1), 35 (части 1 и 2) и 57, в той мере, в какой неопределенность его нормативного содержания не обеспечивает в правоприменительной практике его единообразного понимания и, следовательно, истолкования и применения во взаимосвязи с законодательством Российской Федерации о несостоятельности (банкротстве), чем порождает возможность неоднозначного решения вопроса о праве налогоплательщика воспользоваться налоговым вычетом в отношении сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных организацией, признанной несостоятельной (банкротом), при реализации ему продукции, произведенной в процессе текущей хозяйственной деятельности данной организации. (Постановление КС РФ от 19 декабря 2019 № 41-П)

Впредь до внесения в подпункт 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации надлежащих изменений, вытекающих из настоящего Постановления, он не подлежит применению в том истолковании, которое исключало бы предоставление вычета по налогу на добавленную стоимость налогоплательщикам, которым была предъявлена сумма этого налога в цене продукции, произведенной организацией, признанной в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельной (банкротом), в процессе ее текущей хозяйственной деятельности; покупатели продукции такой организации, реализованной ею с выставлением счета-фактуры, в котором выделена сумма налога на добавленную стоимость, имеют право на вычет по этому налогу, если не будет установлено, что его сумма, учтенная в цене продукции, произведенной и реализованной такой организацией в процессе ее текущей хозяйственной деятельности, при объеме и структуре ее долгов заведомо для ее конкурсного управляющего и для покупателя указанной продукции не могла быть уплачена в бюджет; решение о начислении (доначислении) налога на добавленную стоимость на сумму, заявленную покупателем указанной продукции в качестве налогового вычета, и, соответственно, об отказе в предоставлении такого вычета налоговые органы принять не вправе, если в ходе производства по делу о банкротстве ими, когда они участвуют в деле в качестве уполномоченного органа, не были приняты меры к прекращению организацией, признанной несостоятельной (банкротом), текущей хозяйственной деятельности, в процессе которой производится указанная продукция. (Постановление КС РФ от 19 декабря 2019 № 41-П)

Налоговые ставки

Оспариваемое заявителем положение статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, будучи направленным на реализацию конституционного предписания по установлению законно установленных налогов и сборов (статья 57 Конституции Российской Федерации) в части регламентации такого элемента налогообложения, как налоговая ставка по налогу на добавленную стоимость, само по себе не носит неопределенного характера и не может расцениваться как нарушающее конституционные права заявителя. Тем более что данная норма не регулирует вопросы осуществления таможенного контроля, в том числе в части сроков его проведения, который по общему правилу в силу положений Таможенного кодекса Евразийского экономического союза составляет три года после выпуска товаров в свободное обращение (статья 310), а также принимая во внимание правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, согласно которой, осуществляя организующее и регулирующее воздействие на общественные отношения, в том числе в сфере взимания с граждан и юридических лиц обязательных публичных платежей, государство осуществляет контрольную функцию, которая присуща всем органам государственной власти в пределах закрепленной за ними компетенции, что предполагает их самостоятельность при реализации этой функции и специфические для каждого из них формы осуществления (постановления от 1 декабря 1997 года № и от 18 июля 2008 года № 10-П). (Определение КС РФ от 29 января 2019 г. № 230-О)

Оспариваемый заявителем подпункт 1 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает обложение налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при реализации зерна, комбикормов, кормовых смесей, зерновых отходов. При этом коды видов продукции, перечисленных в данном пункте, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством Российской Федерации (абзац пятьдесят шестой пункта 2 этой же статьи).

Так, Правительство Российской Федерации отнесло к продовольственным товарам, облагаемым по ставке 10 процентов, в частности, продукты, используемые для кормления животных, относящиеся к коду 2309 90 ТН ВЭД, за исключением корма для декоративных рыб, декоративных и певчих птиц, кошек и собак (Перечень кодов видов продовольственных товаров). Каких-либо иных исключений данное положение в силу его буквального содержания не предполагает.

С учетом изложенного оспариваемые заявителем нормативные положения не содержат неопределенности, а следовательно, сами по себе не могут рассматриваться как нарушающие конституционные права налогоплательщиков.

Кроме того, оспариваемое положение Перечня кодов видов продовольственных товаров было изменено постановлением Правительства Российской Федерации от 6 декабря 2018 года № 1487 и в настоящее время указывает на налогообложение по ставке 10 процентов продуктов, используемых для кормления животных, относящихся к коду 2309 90 ТН ВЭД, в том числе кормов растительных, кормов животных сухих, премиксов, кормовых добавок, комбикормов, концентратов белково-витаминно-минеральных, концентратов амидо-витаминно-минеральных, концентратов и смесей кормовых, за исключением продуктов, предназначенных для кормления декоративных рыб, декоративных и певчих птиц, кошек и собак, декоративных грызунов и рептилий. (Определение КС РФ от 18 июля 2019 г. № 2175-О)

В силу оспариваемых заявителями подпунктов 4 пункта 2 и пункта 5 статьи 164 Налоговый кодекс Российской Федерации предусматривает обложение налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при реализации и при ввозе товара на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, ряда медицинских товаров. При этом коды видов продукции, перечисленных в указанном пункте 2, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством Российской Федерации.

Так, Правительство Российской Федерации постановлением от 15 сентября 2008 года № 688 утвердило Перечень кодов медицинских товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при их реализации, а также Перечень кодов медицинских товаров в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при их ввозе в Российскую Федерацию. При этом, как следует из названий указанных перечней, один из них направлен на определение медицинских товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при их реализации, а другой при их ввозе в Российскую Федерацию.

С учетом изложенного оспариваемые заявителем нормативные положения не содержат неопределенности, а следовательно, сами по себе не могут рассматриваться как нарушающие конституционные права налогоплательщиков. (Определение КС РФ от 2 октября 2019 г. № 2596-О)

Налоговые вычеты и порядок их применения

Федеральный законодатель, установив в Налоговом кодексе Российской Федерации налог на добавленную стоимость (глава 21), определил существенные элементы данного налога, порядок определения (исчисления) налоговой базы (статьи 153 и 154), а также порядок исчисления налога (статья 166), предусмотрев возможность уменьшения общей суммы налога на налоговые вычеты (статья 171). Реализация данного права применительно к суммам налога на добавленную стоимость, уплаченным налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, связана с соблюдением таможенных процедур, указанных в пункте 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, что по своему смыслу обеспечивает взаимосвязь налогового регулирования с требованиями таможенного законодательства и тем самым соблюдение порядка и условий перемещения товаров через таможенную границу.

Таким образом, оспариваемая норма Налогового кодекса Российской Федерации, как направленная на реализацию права налогоплательщика на применение налогового вычета (при соблюдении законодательно установленных условий), а не на его ограничение, сама по себе не может расцениваться как нарушающая конституционные права и свободы заявителя в указанном им аспекте. (Определение КС РФ от 2 октября 2019 г. № 2597-О)

Оспариваемый абзац первый пункта 6 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации определяет момент, с которого налогоплательщик производит вычеты сумм налога, исчисленных с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом данное законоположение не предполагает преодоление косвенной природы налога на добавленную стоимость и отказ от переложения уплаченной суммы налога на конечного потребителя, а также умаление права налогоплательщика принять к вычету уплаченную ранее (после получения предоплаты) в бюджет сумму налога в полном объеме в случае завершения отгрузки поставляемых по предоплате товаров и уплаты причитающейся суммы налога в бюджет в полном объеме.

Таким образом, оспариваемое заявителем законоположение не предполагает необходимости излишней уплаты налога на добавленную стоимость в бюджет в связи с реализацией товара с применением пониженной ставки налога путем удержания соответствующей разницы (между общей и пониженной ставкой налога), уплаченной в бюджет в момент получения аванса, и, следовательно, не может рассматриваться как затрагивающее его конституционные права в указанном в жалобе аспекте. (Определение КС РФ от 26 марта 2019 г. № 811-О)